UN CASO DENTRO AL CASO: LE FONDAZION

L’introduzione della contabilità econoimico-patriimoniale e del relatvo piano dei cont inteerato è sicuraimente stato un passaeeio obblieatorio, coime eià deto l’oimoeeneità dei dat è un presupposto iimprescindibile. Tutavia la riforima dell’arimonizzazione contabile rieuarda solo una parte delle enttà coinvolte nel processo di consolidaimento, quella pretaimente pubblica.

Coime preimesso eli ent locali sono oeei a tut eli efet holdine partecipatve; partecipazioni che

apparteneono ai più disparat isttut di dirito privato.

Non solo iimprese con fnalità lucratve quindi, ima anche “ent non coimimerciali”, quali fondazioni ed associazioni, società sportve etc. Che perseeuono fnalità “ideali” e sociali.

Si pensi solitaimente al Teatro citadino, che nel 99 per cento dei casi appartene al patriimonio di una fondazione specifca, oppure all’associazione per la proimozione turistca od ancora alla società sportva cui viene afdata la eestone deeli iimpiant sportvi coimunali; tanto per citare casi coimuni alla quasi totalità deeli ent locali del nostro territorio.

Appare eià evidente, ancor priima di addentrarsi nelle specifcità contabili e le relatve probleimatche di consolidaimento che si vedranno nella parte pratca, coime le diferenze intercorrent fra uno e l’altro costtuiscano, eià a prescindere, una difcoltà per il soeeeto consolidante pubblico, o imeelio per il redatore del rendiconto, che per la priima volta si è trovato di fronte a quesit quali “come valubtare la partecipazione in ubna fondazione?” tanto per citare il priimo dei dubbi che oeni tecnico contabile si è posto eià solo a sentr parlare di “consolidato deeli ent locali”.

Si ritene giubsto approfondire il tema della Fondazione in qubanto partcolaritt del Consolidato dell’Ente Locale, non presente in qubello delle aziende commerciali, e critcitt git incontrata dai pionieri dubrante la sperimentazione sub cubi lo scrivente (cosl come tube gli addee ai lavori) ha nubmerose perplessitt.

Fondazioni: trovano reeolaimento nel Codice Civile, artcoli 14 e successivi, e diveneono di interesse “pubblicistco” quando sull’isttuto civilistco-privatstco si innesta la partecipazione con capitale pubblico (o imeelio l’apporto al fondo di dotazionei.

Quando appunto l’ente locale è tra i Fondatori, orieinari o successivi se si trata di fondazione “partecipatva” (ovvero a strutura apertai, essa deve sotostare alle norime e reeolaiment che disciplinano in eenerale le partecipazioni deeli Ent Locali in altre aziende o società.

Veneono quindi assiimilate, per fare un eseimpio, ad una qualsiasi SRL partecipata dal Coimune, e dovrà rispetare i imedesiimi vincoli per quanto rieuarda, tra eli altri, bandi pubblici per le assunzioni, eare di appalto per le forniture etc.

Venendo all’aspeto contabile delle Fondazioni, il codice civile nulla deta nel imerito a quale tpo di contabilità debba essere tenuta. Anzi non fa alcun riferiimento ad una “contabilità” della fondazione, liimitandosi ad obblieare, all’Art.20, la redazione di un bilancio da approvare annualimente, o per imeelio dire un “rendiconto della eestone”.

Tale rendiconto, in linea di principio, potrebbe anche essere fruto di una contabilità fnanziaria che reeistra solo entrate ed uscite di cassa.

Anche ai fni fscali, l’Aeenzia delle Entrate, richiede contezza del rendiconto, ima non iimpone la tenuta di una contabilità econoimico patriimoniale (salvo il caso in cui sia svolta atvità

coimimerciale e quindi si ricada nei casi applicazione dell’iimposta IRES e dei relatvi obbliehi contabilii.

Il Consielio Nazionale dei Dotori Coimimercialist è stato nel 2001 il priimo soeeeto a “sporcarsi le imani” e a fssare delle liimit oeeetvi (diimensionalii oltre i quali si raccoimanda il passaeeio dalla contabilità eleimentare a quella econoimico-patriimoniale.

E’ chiaro coime non sia più procrastnabile un intervento norimatvo al rieuardo, considerata anche la difusione del fenoimeno.

Chiaraimente, la dove dispone del controllo, l’Ente Locale iimpone una contabilità econoimico- patriimoniale, sia per pratcità sia per adeimpiere aeli obbliehi di accountability; eli statut di quest ent non-proft a partecipazione pubblica prevedono tut la tenuta dei reeistri contabili civilistci, anzi addiritura spesso sono previst a carico del Consielio anche la redazione di rendicont preventvi.

Tutavia allo scrivente, di priimo acchito, appare eià leeitimo doimandarsi su coime tratare, ipotetcaimente sia chiaro, quelle fondazioni rientrant nel periimetro di consolidaimento ima che non sono “controllate” e che non teneono la contabilità col imetodo della partta doppia. Quali dat si andranno a consolidare? Quale sarà il “patriimonio neto di riferiimento?”.

Tralasciando il dubbio puraimente accadeimico, ed entrando nel tecnicisimo della questone, è necessario tratare specifcataimente il “fondo di dotazione” della fondazione, che consiste nel patriimonio, imobiliare od iimimobiliare che sia, sotoposto al vincolo di destnazione e che diviene di esclusiva “eiurisdizione” dell’ente fondazione, fuoriuscendo dalla sfera dei partecipant, siano essi i fondatori o contributori successivi.

Ora il redatore del consolidato si trova di fronte ad un probleima tecnico non di secondaria iimportanza: coime deteriminare il valore della partecipazione in una Fondazione.

Nel caso di una società di capitali, sappiaimo dal codice civile, la valutazione della partecipazione è data dal costo sostenuto per acquisirla (o al patriimonio neto, ima solo nel caso si trat di controllata o collegatai, che poi verrà confrontato, imediante le tecniche di consolidaimento, col patriimonio neto efetvo o contabile relatvo e si procedere all’annullaimento dell’atvità ed all’iscrizione di patriimonio neto proprio o di terzi.

In una fondazione non esiste un costo di acquisto e neimimeno esiste un patriimonio di questa che riimane di proprietà della partecipante.

Il fondo di dotazione infat, in virtù del proprio del partcolare vincolo di destnazione, cessa di oeeeto di qualsiasi pretesa patriimoniale del dante causa. Appartene esclusivaimente alla Fondazione e destnato al solo scopo prefssato al imoimento della costtuzione di questa.

La questone non è imeraimente dotrinale, si prenda ad eseimpio il bilancio consolidato speriimentale del Coimune di Prato dell’esercizio 2014, dove il consolidaimento della fondazione “Teatro aetestasio di Prato” è avvenuto col imetodo proporzionale individuando la quota di partecipazione (e quindi la percentuale di proporzionalitài per imezzo del rapporto

CONTRIBUTI EROGATI DAL COaUNE TOTALE CONTRIBUTI RICEVUTI DALLA FONDAZIONE

aetodo peraltro utlizzato nella imaeeioranza dei casi anche daeli altri Ent speriimentatori.

Visto quanto esposto in imerito al fondo di dotazione, è chiaro coime una distnzione fra conto capitale (increimento del fondo di dotazionei e conto esercizio vada a imodifcare questo rapporto. Si volesse operare la distnzione in oeeeto (conto capitale / conto esercizioi, se il Coimune avesse efetuato un nuovo stanziaimento al fondo di dotazione questo sarebbe da escludere dal calcolo? Altra possibilità utlizzabile, in partcolare nelle fondazioni di nuova costtuzione: deteriminare la partecipazione nella imisura della quota di fondo di dotazione apportata dal Coimune. In pratca si trata contabilimente il fondo di dotazione coime fosse capitale sociale di una società di capitali. Forse, ove possibile, la soluzione più loeica in un priimo imoimento.

A questo punto dell’esposizione, nella imente dello scrivente, eimeree un caso “a cavallo”: si supponea che il Coimune, fondatore, contribuisca al fondo di dotazione di una nuova fondazione imediante il conferiimento dell’iimimobile che è oeeeto essenziale per il raeeiuneiimento dello scopo prefssato. Successivaimente a questo stanziaimento iniziale la stessa fondazione, eià dall’esercizio successivo, riceve contribut da parte dei terzi per iimport consistent. Il Coimune dovrà ricoimprendere l’isttuto all’interno del periimetro di consolidaimento? Se sì, coime? Scheimatzzando:

Anno “n” - stanziaimento iniziale

Coimune 70% Terzi 30% Anno “n+1” - contribuzione Coimune 10% Terzi 90%

Ora la situazione è questa: il Coimune è stato tra i soeeet principali nell’anno “n”, senza il suo apporto la Fondazione non sarebbe venuta ad esistere e neimimeno potrebbe esercitare alcun chh

FONDO DI DOTAZIONE

(l’iimimobile è l’eleimento principale della fondazione, si pensi al Teatro ad eseimpioi. Nell’anno N, qualora ricorrano i liimit diimensionali, si potrebbe consolidare facendo riferiimento alla partecipazione percentuale al patriimonio di dotazione coime eià deto poc’anzi.

Nell’anno “n+1” tutavia i contribut di terzi (in parte da iimputare a conto esercizio e parte a conto capitale?!i hanno annacquato e ridoto la partecipazione percentuale del Coimune. Coime si dovrà coimportare il redatore del consolidato quest’anno? Ricalcolerà, arbitrariaimente si può dire a questo punto, un fondo di dotazione aeeiornato coi nuovi contribut in conto capitale? Quali saranno da intendere coime contribut in conto capitale? Per quelli con delibera coimunale, sicuraimente, si potrà rinvenire il imotvo dello stanziaimento nella delibera stessa, ima per quelli dei terzi, quasi sicuraimente, potrebbe non esistere un docuimento siimilare; tutavia falcidia di quest tout-court ed iimputazione a conto esercizio non appare correta da un punto di vista loeico. Andrebbe ricercato, in priima batuta, il imotvo di quel contributo in quello specifco istante, e successivaimente l’aniimus, l’intenzione, dell’eroeatore. Un lavoro che a posteriori, al imoimento ciò in cui si va imaterialimente a lavorare i dat contabili per costruire la situazione consolidata, non è di certo possibile.

Inoltre, a ben vedere, la questone è altra a parere dello scrivente, ed è da ricercare a imonte, nel principio di consolidaimento.

Tenuto conto che i contribut, all’ato dell’eroeazione, fuoriescono dal patriimonio del setler- disponente per confuire in quello dell’ente eiuridico Fondazione e quindi il disponente, coime aimpiaimente chiarito, cessa di vantare alcun chh su queste soimime o su qualsiasi fruto derivante dall’uso di esse, il dubbio è quanto sia correto includere quest valori nel bilancio consolidato dell’Ente.

Cioè, per imeelio chiarire, all’ato del consolidaimento si dovranno prendere pro-quota (consolidaimento proporzionalei o inteeralimente (consolidaimento inteeralei e, una volta depurate delle elisioni intercoimpany, soimimarle alle altre poste econoimiche e patriimoniali della capoeruppo.

Si stanno inserendo quindi nel patriimonio (stato patriimonialei e nel risultato della eestone (conto econoimicoi valori sui quali, di dirito, l’ente non può vantare nessun ttolo. Anzi non fanno neimimeno parte dei suoi averi.

aaeeiorimente, in caso di consolidaimento inteerale esistono le “interessenze di terzi” a bilanciare l’iscrizione, imentre in caso di consolidaimento proporzionale tale voce non feura e quindi i valori iscrit pro-quota di fato eenerano un risultato positvo o neeatvo che sia in caso alla capoeruppo quando questa non vanta alcun dirito.

Facciaimo un eseimpio pratco, il Coimune di Prato (ima si ripete è imeraimente un eseimpio eseimplifcatvo di un coimportaimento cui si è conforimata la prassi in casi siimilarii, per imezzo del rapporto CONTRIBUTI COaUNE / CONTRIBUTI TOTALI è eiunto a deteriminare una partecipazione alla fondazione del 76,85%, cui ha fato seeuito un consolidaimento proporzionale ed iscrizione di UTILE DELLA CAPOGRUPPO per 117,32 euro e PATRIaONIO NETTO DI GRUPPO per 125.444,94. Tale utle accresce positvaimente il risultato d’esercizio del G.A.P. ima di fato il Coimune non vanta alcun dirito su questo utle in quanto non appartene al suo patriimonio ima esclusivaimente a quello della Fondazione (che ovviaimente non essendo una società coimimerciale neimimeno potrà distribuirlo ima dovrà reinvestrlo nel rispeto del proprio scopo esistenzialei. Stesso discorso ovviaimente per quanto rieuarda il patriimonio.

Ora coime sappiaimo, tecnicaimente, lo struimento per neutralizzare queste “infuenze” positve (o neeatvei nei prospet consolidat è oferto dalle “interesse di terzi”, nello specifco “patriimonio neto di terzi” e “risultato econoimico di pertnenza di terzi”.

Atribuendo a queste voci il 100% dei valori dare/avere iscrit si potrebbe eiuneere al risultato di inclusione delle fondazioni nel bilancio senza stravoleere i presuppost eiuridici specifci di quest soeeet.

Si eenererebbe, si, un efeto “dopine” sui valori iscrit in terimini assolut, ima bilanciat poi da un ristorno nella sezione contrapposta di pari iimporto.

Seimpliceimente, in imodo da chiarire a cosa ci riferiaimo:

ATTIVO PASSIVO

IaaOBILI (FONDAZIONE ALFAi 100.000 PATRIaONIO NETTO DI GRUPPO 110.000

P.N. COaUNE 10.000

LIQUIDITÀ COaUNE 10.000 P.N. TERZI 100.000

TOTALE 110.000 TOTALE 110.000

RICAVI COSTI

ENTRATE TRIBUTARIE 50.000 COSTI COaUNE 50.000

EROGAZIONI LIBERALI (FONDAZIONE AFLAi 1.000 COSTI FONDAZIONE ALFA 800

TOTALE RICAVI 51.000 TOTALE COSTI 50.800

RISULTATO ESERCIZIO (UTILEi 200

RISULTATO DI PERTINENZA DI TERZI 200

Tutavia le “interessenze di terzi” sono conteimplate dalla tecnica raeionieristca solo nel imetodo di consolidaimento inteerale, non in quello proporzionale che si prefeee proprio la “netzzazione” dei valori.

Questo liimita la possibilità di utlizzo solo ai casi di controllo, cosi coime stabilito dal principio contabile alleeato 4/4, visto che per i casi di partecipazione è previsto esclusivaimente l’uso del imetodo proporzionale.

Siaimo dinnanzi ad una imolteplicità di controsensi:

 Si può parlare di controllo o partecipazione con riferiimento ad una fondazione (o associazionei?

 Si può consolidare una fondazione il cui patriimonio non appartene al consolidante, superando il principio eiuridico?

 Iscrivere tuto coime pertnenze di terzi, otenendo un consolidaimento nel rispeto della sostanza eiuridica del rapporto

 Si può utlizzare coimunque il imetodo inteerale, nei casi di partecipazione ex alleeato 4 violando il principio contabile?

Di fronte ad una lacuna del eenere, la soluzione, di certo non può provenire dalla tecnica o dai professionist. Speta al leeislatore riimetere imano al consolidato.

Una esclusione delle fondazioni dal periimetro di consolidaimento sarebbe quanto auspicato dai Coimuni e dalla loro associazione, tutavia quando da un lato del caimpo di bataelia vi è un principio cardine quale quello della trasparenza e dell’accountability non possiaimo arrenderci alla soluzione più seimplice.

Si potrebbe allora forse, per quest specifci ent e con un po’ di elastcità dei purist della raeioneria, estendere l’uso del imetodo inteerale (leeeasi “interessenze di terzii a tut i casi che ricadono nel periimetro di consolidaimento e earantre quindi un’evidenza di dove l’Ente reiimimete le risorse pubbliche earantendo però, alla fne, un risultato neto di esercizio veritero?