fatto o situazione-base presi in considerazione della legge tributaria retroattiva siano di gran lunga anteriori alla istituzione del tributo : così, ad esempio, nel caso, puramente accademico ma perfettamente valido sul piano dimostrativo, di un’imposta patrimoniale che colpisse i soggetti in base a quello che era il loro patrimonio 20 o 30 anni prima della istituzione del tributo. Tizio, oggi nullatenente, verrebbe colpito in ragione del patrimonio di 100 che egli aveva 30 anni fa ; Caio, ancorché oggi abbia un patrimonio di 100, sarebbe dichiarato esente in quanto allora nullatenente; Sempronio, titolare 30 anni fa di un patrimonio di 10, sarebbe colpito in ragione di 10, nonostante che il suo patrimonio sia nel frattempo salito a 1000; e così via. Se poi si volesse tener conto, nel calcolo, della progressività delle aliquote (ipotesi non solo plausibile, ma conforme ai criteri dettati dal secondo comma dell’art. 53 Cost.), gli esempi verrebbero ad assumere signi ficato ancor più macroscopico.
Sarebbe ancora possibile, in tali ipotesi, giustificare l ’operato legislativo, ritenendo sufficiente e conclusivo il ricorso ad una seni plice ,« presunzione » di attualità ? Sarebbe ancora possibile affermare l ’assoluta discrezionalità ed insindacabilità costituzionale di tale operato?
Che il nostro dubbio non sia del tutto infondato è tanto vero, che molti di quegli stessi Autori, che negano la necessaria incostitu zionalità delle leggi tributarie retroattive, vengono poi ad ammettere, in tali casi, la possibilità di un sindacato di legittimità costituzio nale (32). La tesi da essi avanzata, come si è accennato, è questa : qualora sia presumibile che, nella normalità dei casi, la situazione passata non abbia subito sostanziali variazioni, così da potersi ritenere che sia rimasta invariata quella certa, capacità contributiva da essa desumibile, la legge retroattiva sarebbe perfettamente costituzionale ; se, invece, si dovesse presumere che nella normalità dei casi sia mutata quella certa situazione economica passata, assunta dal legislatore come
(32) Bebìuki, Problemi di diritto costituzionale tributario ecc., cit. ; Giar- m n a, Le basi teoriche ecc., cit., pagg. 445 segg. ; Treves, in N ote e pareri ecc., cit.
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base per la valutazione della capacità contributiva dei soggetti, che cioè sia mutata la normale capacità economica dei contribuenti (come, ap punto, nel caso di una legge tributaria retroattiva che facesse rife rimento a situazioni verificatesi 20 o 30 anni prima), allora si dovrebbe concludere per la incostituzionalità della legge. In altre parole, ss viene ad ammettere la possibilità di un sindacato di costituzionalità della legge tributaria retroattiva, non in quanto retroattiva, ma in funzione della concreta situazione di fatto regolata dalla legge.
Ma neppure l’ opinione di questi Autori, e il rimedio da essi pro posto, appaiono del tutto convincenti.
A parte la questione della configurabilità di un sindacato costi tuzionale che implicherebbe un accertamento di fatto — sulla « nor male » permanenza o meno di quella certa situazione passata — e la difficoltà di stabilire i criteri di un tale accertamento (come e quando si può dire che nella normalità dei casi la situazione è mutata?) ; a parte ciò, o il legislatore può fare riferimento, nel valutare la capa cità contributiva del soggetto, a situazioni o presupposti di fatto passati, e tale operato è discrezionale e insindacabile, o non lo è.
Se è discrezionale e insindacabile, esso lo sarà indipendentemente dal fatto che la situazione-base da cui il legislatore ritiene di desu mere la capacità contributiva del soggetto sia anteriore di pochi giorni o di molti anni a ll’emanazione della legge retroattiva.
Oppure si ammette, in proposito, la possibilità di un sindacato di legittimità costituzionale (e basterebbero gli esempi fatti a convin cercene), ed allora non è affatto essenziale, a nostro avviso, per po tersi parlare di incostituzionalità, che il presupposto di fatto preso in considerazione dalla legge retroattiva sia di molti anni o di pochi mesi anteriore alla sua emanazione, o che nella normalità o gene ralità dei casi le situazioni concrete determinate dalla legge retroat tiva siano in contrasto col principio costituzionale: è sufficiente che la legge sia su scettib ile, in asti a llo , di determ inare possìbili situa zioni con crete in con trasto con tale princìpio : a prescindere dalla
considerazione che poi, di f a l l o , tali situazioni si realizzino o meno,
o si realizzino in maggiore o minore misura (33). Ed è questo, ap punto, il caso delle leggi tributarie retroattive.
(33) Tale linea di ragionamento appare non solo valida, ma è già stata- seguita, in altre occasioni, dalla stessa Corte Costituzionale. Si veda, ad esem pio. la decisione n. 21 del 31 marzo 1961, che ha dichiarato incostituzionale la regola del « solve et recete », traendo argomento della illegittimità della norma proprio dalla sua suscettibilità o idoneità a determinare possibili situazioni di
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10. Ci spieghiamo. Quando sì dice che la legge tributaria re troattiva, pur rifacendosi ad una situazione economica (o a presup posti indici di una certa situazione economica) passata, intende col pire la capacità « attuale » del soggetto, in base ad una presunzione assoluta di permanenza o di non variazione di tale situazione, si viene necessariamente ad ammettere che in taluni casi la capacità econo mica del soggetto possa essere mutata, o possa essere addirittura venuta meno : senza che, peraltro, sia possibile tener conto di tale variazione ai fini del quantum d’onere tributario imposto al soggetto.
Ciò significa riconoscere che la legge tributaria retroattiva — rifacendosi non ad una capacità attuale, ma ad una semplice presun zione di attualità — è perciò stesso suscettibile, cioè potenzialmente
in grado, di determinare situazioni concrete d’imposizione in contrasto con la capacità contributiva (attuale) dei soggetti, o addirittura di determinare situazioni concrete di imposizione in assenza di capacità contributiva, per essersi totalmente esaurita quella certa capacità eco nomica passata presa in considerazione dalla legge. Che, di fa tto , tali
situazioni si realizzino o meno, non ha —- come s’ è visto — importanza ; come non ha rilevanza il fatto che nella « normalità » (o nella gene ralità) dei casi sia rimasta invariata la capacità economica passala dei soggetti. Perchè si possa dire rispettato il principio di capacità contributiva, non basta che nella generalità o nella normalità dei casi sia ancora attuale quella certa capacità passata, ma è necessario, come si esprime l ’art. 53, che « tu tti » , cioè ciascun contribuente, sia col
pito in base alla propria capacità contributiva (attuale). (34) D ’altra parte, ammesso che la legge tributaria retroattiva possa determinare situazioni concrete d’imposizione addirittura in assenza di capacità contributiva (attuale), si viene di conseguenza ad ammet tere la possibilità che un certo numero di soggetti, aventi uguale capacità economica (attuale) — ed a parità di tutte le altre
eondi-disuguaglianza, a prescindere — come chiaramente risulta dalla motivazione — da ogni accertamento sulla sussistenza, in concreto, di tali situazioni.
Sul i>unto cfr. anche Lombabdi G., Riproduzione con efficacia retroattiva, ecc., cit. ; e> se pure con riferimento a diversa fattispecie, Guarino G., Scritti di diritto pubblico ecc., cit., pag. 161 seg., là dove si prospetta la sussistenza di un « divieto di retroattività qualora il solo fatto di disporre retroattivamente consenta alla legge ordinaria di far venir meno una garanzia che i precetti co stituzionali hanno inteso esplicitamente accordare ».
(34) Che il principio di capacità contributiva vada interpretato nel senso che « l’obbligo dei cittadini di concorrere alle spese pubbliche deve proporzio narsi alla capacità contributiva di ciascuno », e non adeguarsi ad un semplice criterio di « normalità », è implicitamente confermato da Corte Cost., 11 luglio 1961, n. 48, in Temi Trib., 1961, 804.
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zioni volute dalla legge — siano chiamati a concorrere alla spesa pub Mica in diversa misura, solo perchè in un certo momento del passato
(pochi mesi o molti anni prima non importa) diversa era la loro situa zione economica; o, viceversa, che soggetti aventi diversa capacità economica (attuale) — e posti in diversa posizione anche rispetto a tutte le altre condizioni considerate dalla legge — siano colpiti in identica misura, solo perchè in un certo momento del passato identica era la loro situazione economica. Il che contraddice palesemente a n che a quel princìpio di uguaglianza, di cui, entro certi limiti ed in certa misura, il principio di capacità contributiva è pure espres sione (35).
Spetterà dunque al legislatore valutare la sussistenza e il grado di capacità contributiva corrispondente ad una certa situazione eco nomica, precisarne i criteri di valutazione, e stabilire come e quali fatti o presupposti di fatto siano indici di tale situazione; ma non potrà altresì « presumere » come ancora attuali situazioni che tali non necessariamente lo sono, o, il che è lo stesso, « presumere » come ancora attuali capacità contributive corrispondenti a situazioni pas sate e non necessariamente più attuali. Se la capacità contributiva, presa in considerazione dalla legge, dev’ essere « ben viva ed attua le » (36), non può essere sufficiente una semplice « presunzione » di attualità !
Ma la soluzione accolta non s'impone soltanto come applica zione del principio di capacità contributiva. Essa trova ulteriore con ferma in quel principio della .« certezza del diritto » che — come s’ è accennato — è presupposto ed elemento fondamentale dello Stato di diritto. Consegue infatti al principio di certezza del diritto che il cittadino sia posto in grado di prevedere tutti i possibili interventi dello Stato nella sfera della sua autonomia privata, in modo da potersi regolare di conseguenza. E g li verrebbe tradito in questa certezza, e posto in situazione di alcatorietà, se fosse consentito al legislatore ricollegare a situazioni passate conseguenze più sfavorevoli di quelle prevedibili al momento del loro realizzarsi. E non è privo di significato il fatto che proprio iri relazione a tale principio, e sulla scorta di tali argomentazioni, il Tribunale costituzionale federale tedesco abbia
(35) Sul collegamento tra principio ùi capacità contributiva e princìpio di eguaglianza si veda, oltre agli autori citati a nota 19, Corte Cost., 11 luglio 1961, n. 48, cit.
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dichiarato l ’illegittimità, in linea di principio (e se pure con talune
eccezioni), delle leggi tributarie retroattive (3<).
11. U n’ultima considerazione. In merito al valore da attribuirsi al contenuto del primo comma dell art. 53, è stato da più parti soste nuto trattarsi di norma a carattere puramente «p rogram m atico», di norma dettante un semplice criterio di politica legislativa, quando addirittura non se ne è degradato il valore a quello di un mero prin cipio di massima, privo di giuridica rilevanza e di concreta portata normativa (38).
(37) L'illegittimità è stata dichiarata dal Tribunale Costituzionale fede rale (Bundesverfassungsgericht) con decisione del 19 dicembre 1961, 2 BvL 6/59. La sentenza, che può leggersi in Die öffentliche Verwaltung, 1962, 220, cosi mo-« X^a legittimità costituzionale di una legge che contempla fattispecie già concluse va esaminata, secondo la giurisprudenza corrente del Tribunale Costi tuzionale federale, alla luce'delle norme fondamentali che derivano dal princi pio dello Stato di diritto.
«A gli elementi essenziali del principio dello Stato di diritto appartiene la certezza del diritto. Il cittadino deve poter prevedere tutti i possibili interventi dello Stato nei suoi confronti e deve potersi regolare di conseguenza; egli deve poter essere fiducioso che il proprio comportamento in conformità del diritto vi gente venga riconosciuto dall’ordinamento giuridico con tutte le conseguenze di diritto originariamente ricollegate a tale comportamento. Il cittadino viene pero tradito in questa fiducia se il legislatore fa derivare da fattispecie già esaurite delle conseguenze più sfavorevoli di quelle che il cittadino poteva prevedere m ordine al proprio comportamento. Per il cittadino la difesa del diritto significa
soprattutto difesa della fiducia. .
« I l Tribunale costituzionale federale ha perciò considerato che un inaspri mento, con effetto retroattivo, delle posizioni giuridiche del cittadino violi la certezza del diritto. Ciò vale in particolare per le leggi tributarie. Esse esigono da parte del cittadino delle prestazioni in denaro quando egli pone in essere particolari fattispecie. Perciò egli si orienta nel suo comportamento in base alle leggi di imposta allora vigenti. Poiché le fattispecie di imposta si riallac ciano al comportamento, le conseguenze devono essere già previste dalla legge al momento di tale comportamento. Ne deriva che le leggi di imposta devono contemplare, in linea di principio, soltanto le fattispecie che si inizino o si perfezionino dopo la loro pubblicazione. Dal principio dello Stato di diritto si può ricavare il principio costituzionale secondo cui le leggi di imposta, compor tanti oneri, non devono estendere la loro efficacia a fattispecie già concluse». Per una impostazione in tal senso del problema dell’irretroattività delle leggi tributarie, si veda, da ultimo. Lombardi, Riproduzione con efficacia
retroat-f i v a a n o p i t
pag. 63 ; 1d., Diritto cc giuridico-tributarla, in
enunci un semplice prisemplice principio di massima, privo di giuridica rilevanza, e non
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Di fronte a tali rilievi è opportuno un breve chiarimento. Innan zi tutto, che il principio in questione sia privo ili giuridica rilevanza è affermazione per lo meno arbitraria, È anzi dubbio che si possa par lare di irrilevanza giuridica nei confronti di qualsivoglia disposi zione contenuta nella Costituzione. La nonna costituzionale, come ogni altra norma, può risultare di formulazione più o meno lata, di con tenuto piò o meno ampio, ed i suoi limiti di validità, di più o meno facile individuazione. Diversi possono essere i destinatari della norma e diversi gli scopi e le finalità da questa perseguiti. Sarà compito più o meno complesso dell’interprete precisarne la concreta portata. Ma tutto ciò non può incidere sulla giuridicità della norma costituzionale — norma giuridica per eccellenza — nè, quindi, sulla giuridica rile vanza dei principi in essa affermati. (39)
Nè maggior peso sembra avere, a<i nostri fini, l ’ affermazione del carattere « programmatico » dell’art. 53, 1° comma, Oost.. A parte la diversità di accezioni con cui l ’espressione viene talora intesa (40),
colo 53 valore di norma precettiva, escludendone quindi l’immediata obbligato rietà, Maffbzzoni, Valore positivo ecc., cit..
Di presupposto programmatico con valore di orientamento parla I’Ingrosso.
I tributi nella nuova Costituzione italiana, in Ardi. Fin., 1950, I, 158. Di norma o di principio « programmatico » — però riconoscendone, implicitamente o espressamente, il valore giuridico — parlano anche Allorio, Diritto processuale tributario, Torino, 1955, pag. 10, nota 2; Bartholini, Il principio di legalità ecc., eit., pagg. 99 segg., spec. nota 41. Cfr. pure Mortati, Istituzioni, cit„ pagg. 313 segg.
(39) Sulla rilevanza giuridica e sul contenuto normativo delle disposi zioni costituzionali, in genere, e dell’art. 53, in particolare, cfr., fra gli altri :
Barile, La. Costituzione come norma giuridica, Firenze, 1951 ; Chiarelli, Ela sticità della Costituzione, in Studi di diritto costituzionale in memoria di L. Rossi, Milano, 1952, pagg. 45 segg.; Cr isa fu lli, Le norme « programmatiche» della Costituzione, ivi. pagg. 61 segg.; In., Sull’efficacia normativa delle disposi zioni di principio della Costituzione, in Annali Triestini, voi. XVIII, 1948, pagg.
21 segg. ; Id., La Costituzione e le sue disposizioni di principio, Milano, 1952,
spec. pagg. 36 segg. e 106 segg. ; De Valles, Limiti costituzionali alle leggi tri butarie, in Riv. Dir. Fin. Se. Fin., 1958, I. 3 ; Giakdina. Le basi teoriche ecc., cit., pag. 428 ; Giteli, La Corte costituzionale, in Scritti giuridici in memoria di P. Calamandrei, voi. I li, Padova, 1958, pagg. 353 segg.; Lombardi. Problemi costituzionali ecc., cit., spec. nota 28; Id., Riproduzione con efficacia retroattiva ecc., cit. ; Zangara, Limiti della funzione legislativa nell'ordinamento italiano, in Scritti giuridici in memoria, di V. E. Orlando, voi. II, Padova, 1957, pagg. 525
segg.. In proposito cfr. anche Berliri, Appunti sul fondamento ecc., cit.; Id., Principii, cit., voi. II, Milano, 1957, pag. 98 seg., 222 segg.. 229 segg.; Forte,
Rote sulle norme costituzionali ecc., cit. ; Id., Il sistema tributario ecc., cit., pagg. 52 segg. ; Miele, In Note e pareri ecc., cit..
In posizione particolare Amorth, La Costituzione italiana, Milano, 1948 ;
Id., Il contenuto giuridico della Costituzione, in Pubblicazioni della facoltà di giurisprudenza dell'Università di Modena, 1946, 3.
(40) Si è parlato di carattere « programmatico » con riferimento a norme postulanti principi informatori di tutto l’ordinamento o di parte di esso ; con
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ed a prescindere dai dubbi sull’ effettivo valore della distinzione tra norme precettive e norme programmatiche (41), in ogni caso il carat tere c.d. programmatico di una norma costituzionale non esclude la illegittimità delle disposizioni legislative con essa in contrasto. Come è stato autorevolmente affermato, « ai fini del sindacato {di legittim ità)
la distinzione delle diverse norme della Costituzione non lia rilevanza alcuna. Una legge può essere invalida sia che contrasti con una norma « precettiva » ..., sia che appaia incompatibile con una norma « pro- grammatica-direttiva ». Si dovrà dire, piuttosto, che la determina zione del rapporto di conformità di un precetto di leg:ge ordinaria alla Costituzione potrà essere in certi casi più diffìcile e complesso, in altri meno, potrà richiedere indagini più penetranti oppure meno pene tranti ; ma non si tratterà di null’ altro » (42).
Riconosciuto al primo comma dell’art. 53 Cost. un suo concreto contenuto normativo, non può di conseguenza negarsi ad esso — entro tali limiti, e qualunque sia la qualificazione, precettiva o
pragramma-riferimento a norme contenenti semplici postulati politici non vincolanti per il legislatore ; con riferimento a norme vincolanti il legislatore futuro, ma senza effetto sulle leggi anteriori alla Costituzione, ecc.. In proposito si vedano gli interessanti rilievi contenuti nella prima sentenza della Corte Costituzionale, 14 giugno 1956, n. 1, in Giur. Cost., 1956, 1.
(41) Alla distinzione in esame si era fatto ricorso in passato, soprattutto in ordine al problema della abrogazione delle disposizioni legislative anteriori alla Costituzione. Si discuteva, infatti, se tali disposizioni fossero suscettibili di abrogazione tacita ex art. 15 delle preleggi (e perciò rilevabile dal giudice or dinario), o se anche la loro abrogazione dovesse essere necessaria conseguenza di una pronuncia di illegittimità da parte della Corte Costituzionale. A tal pro posito fu avanzata la tesi — accolta dalla giurisprudenza in talune decisioni (da ultimo, Cass., Sez. Unite, 23 ottobre 1956, ordinanza, in Giur. Cost., 1957, 266; Id., Sez. I li, 26 luglio 1956, n. 2893, ivi, 1956, 818) — che si dovesse di stinguere tra norme costituzionali precettive e programmatiche, e che solo nel caso di contrasto con le prime potesse trovare applicazione la tacita abroga zione ex art. 15 delle preleggi.
La questione venne peraltro definitivamente risolta dalla stessa Corte Co stituzionale, che, con sentenza n. 40 del 27 giugno 1958, (in Giur. Cost., 1958, 525), dichiarò la propria esclusiva competenza a pronunciarsi sulla compatibi lità di una disposizione legislativa con la Costituzione, anche nei confronti delle leggi preesistenti. Sull’argomento cfr. pure Calamandrei, La prima sen tenza della Corte Costituzionale, in Biv. Dir. Proc., 1956, II, 149; Crisafttlli,
Incostituzionalità o abrogazione?, in Giur. Cost., 1957, 271 ; Esposito, Illegitti mità costituzionale e abrogazione, ivi, 1958, 829; Mortati, ivi, 1958, 525 (anno tazione a Corte Cost. 27 giugno 1958, n. 40) ; e, da ultimo, Pie k a n d r e i, Corte Costituzionale, in Enciclopedia del diritto, voi. X, Milano, Giuffrè, 1962, pagg. 908 segg..
(42) Pierandrei, Corte Costituzionale, cit., pag. 906. Nello stesso senso il costante orientamento della Corte : cfr. sentenze 14 giugno 1956, n. 1, cit. ; 26 gennaio 1957, n. 11, in Giur. Cost., 1957, 78; 26 gennaio 1957, n. 28, ivi, 1957, 398 ; 27 giugno 1959, n. 35, ivi, 1959, 667.
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tica, che si voglia dare alla norma in esame -— valore di principio ope rante, che pone precisi, puntuali vincoli al potere del legislatore or dinario (43).
Ig n a zio Manzoni
A ssisten te n ell’ U niversità di T on n o
(43) In tal senso la giurisprudenza e la dottrina più recenti. Si veda Corte Cost., 11 luglio 1961, n. 48, in Giur. Cosi., 1961, 1010, e, sia pure impli citamente, 30 dicembre 1958, n. 81, ivi, 1958, 1000. In dottrina, fra gli altri : Ba
r il e, in Note e pareri eco., cit. ; Gu a r d in a, Le basi teoriche ecc., eit., pagg. 425 segg. : Lo m b a r d i, Problemi costituzionali, ecc., cit., spec. nota 28 ; Mie l e, in Note e pareri ecc., cit.. Cfr. anche Be r l ir i, Problemi di diritto costituzionale ecc., cit. ; Fo rte, Note sulle norme costituzionali ecc., cit..
O S S E R V A Z IO N I S U L L A N O M IN A T I V IT A F IS C A L E D E I D I V I D E N D I
E SU L L A R IT E N U T A C E D O L A R E D I ACCONTO
1. Per dare un contenuto concreto al principio della personalità