I tre concetti fondamentali: significatività, rischio d

La valutazione della significatività e del rischio di revisione da parte del revisore determina il tipo e la portata della revisione da svolgere. In particolare la significatività ed il rischio di revisione hanno un effetto considerevole sulle decisioni del revisore in relazione all’evidenza: si ritiene che questi due elementi siano inversamente proporzionali alla quantità di evidenza raccolta per la revisione.

Significatività

La definizione di significatività che ci viene data innanzitutto dall’IFAC è la seguente: “un’informazione è significativa se la sua omissione o il suo travestimento possono influenzare le decisioni economiche dei soggetti che si affidano alle informazioni contenute nel bilancio”(75). Ancora più esplicativa è la definizione fornita dal FASB: “significatività è l’ampiezza di un’omissione o di un errore contenuto nelle informazioni contabili tale per cui, alla luce delle circostanze, diventa probabile che il giudizio di una persona ragionevole che si _______________

(75) IFAC, “Preface to the International Standards on quality control, auditing, review, other assurance and related services”, Dicembre 2005. Per ulteriori approfondimenti si veda il Principio di Revisione Internazionale 320 “Significatività nella pianificazione e nello svolgimento della revisione contabile”

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affidi a tali informazioni cambierebbe o sarebbe influenzato dall’omissione o dall’errore”(76). A livello contabile un fatto è significativo se la sua omissione o indicazione errata può distorcere il risultato economico del bilancio in esame(77). Il revisore, nella pianificazione dell’incarico, verifica l’ampiezza di un errore che potrebbe influenzare le decisioni degli utenti: questo concetto è talvolta definito significatività contabile (o materialità). È dalla significatività contabile che il revisore parte per stabilire un importo che sarà usato per determinare il giudizio preliminare sulla significatività c.d. della revisione(78). Gli errori possono essere di tre tipologie: significativi (errori di calcolo), di valutazione e di mancanza di conoscenza. Il revisore determinerà la significatività procedendo in questo modo(79): innanzitutto procede alla separazione delle voci materiali (significative) da quelle immateriali, dopodiché potrà:

 assoggettare le voci immateriali ad un esame di base;

 trovarsi in posizione migliore per determinare l’ampiezza dei campioni da scegliere per controllare le voci materiali;

 riassumere su un foglio gli errori significativi, gli errori di valutazione ed una stima di quelli sconosciuti;

 riconsiderare la determinazione della materialità fatta in fase di pianificazione;

 trovarsi in una migliore condizione per esprimere un’opinione sul bilancio in esame.

La significatività dovrà essere definita sia a livello di bilancio, sia a livello di singole voci: deve essere poi considerata l’eventualità che errori, che considerati singolarmente non presentano un ammontare significativo, cumulativamente _______________

(76) Financial Accounting Standards Board [FASB], Statement of Fianncial Accounting Concepts n.2, “Caratteristiche Qualitative delle Informazioni Contabili” (CON2).

(77) “Manuale del Revisore Legale”, WKI- IPSOA, 2011, IV edizione.

(78) “Il revisore usa la significatività contabile come punto di partenza per stabilire un importo che sarà usato per determinare il giudizio preliminare sulla significatività. (…) In genere, è possibile verificare che la significatività della revisione è inferiore rispetto alla significatività contabile, perché il revisore deve tenere conto della difficoltà di verificare cosa è significativo per i diversi gruppi di destinatari del bilancio.” L. Hinna, W.F. Messier Jr., “Auditing. Fondamenti di revisione contabile”, McGraw-Hill, 2007, pag. 64.

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diventino significativi. In genere si verifica che la significatività della revisione risulta essere inferiore a quella contabile, in quanto il revisore deve tenere conto della difficoltà di verificare cosa è significativo per i diversi gruppi di destinatari del bilancio. Non c’è poi garanzia che il revisore scopra tutti gli errori significativi; può solo dare una ragionevole certezza che tutti gli errori significativi siano individuati. Il concetto di significatività è inoltre strettamente legato al livello del rischio di individuazione ed al conseguente rischio di revisione che viene assegnato ai vari cicli operativi ed alle relative poste di bilancio(80). Significatività e rischio di revisione sono ritenuti inversamente proporzionali.

Rischio di revisione

Il rischio di revisione è il rischio che il revisore esprima inconsapevolmente un giudizio non corretto su bilanci che contengono errori significativi(81). Maggiori sono l’efficacia e la portata della revisione, minore è il rischio che un errore non sia scoperto e che il revisore emetta una relazione inappropriata. Il termine “ragionevole sicurezza” implica un certo rischio che nel bilancio sia presente un errore significativo(82). È il revisore stesso, che durante lo svolgimento del lavoro fissa il livello di rischio accettabile. Il rischio di revisione è funzione di tre aspetti:

 Rischio inerente: o rischio intrinseco. È costituito dall’attitudine intrinseca di un conto o di una categoria di operazioni a contenere errori significativi a prescindere dall’efficacia del sistema dei controlli(83). Può essere riferito _______________

(79) “Manuale del Revisore Legale”, WKI- IPSOA, 2011, IV edizione. (80) “Manuale del Revisore Legale”, WKI- IPSOA, 2011, IV edizione.

(81) AA.VV. Periodico “Amministrazione & Finanza” n. 1/2011. Editore IPSOA. Articolo di Alberto Pesenato: “Significatività e Risk Approach nella nuova revisione legale”

(82) “Non vi è garanzia che il revisore scopra tutti gli errori significativi. Il revisore può dare soltanto una ragionevole certezza che tutti gli errori significativi siano individuati. (…) una revisione non garantisce né dà la certezza assoluta che siano scoperti tutti gli errori.” L. Hinna, W.F. Messier Jr., “Auditing. Fondamenti di revisione contabile”, McGraw-Hill, 2007.

(83) “(…) è l’attitudine di una classe di valori a presentare errori significativi, cioè la possibilità che un saldo contabile o una classe di transazioni siano suscettibili di errori significativi prima ancora di considerare i controlli interni messi in atto dalla società. Tali errori possono risultare da condizioni che esistono a livello macro economico, di settore o di azienda, e dalle caratteristiche peculiari

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anche al bilancio nel suo insieme, indipendentemente dalle singole voci.  Rischio di controllo: è il rischio che gli errori significativi non siano

evitati o scoperti tempestivamente dal sistema di controllo interno di un’azienda. Il revisore assumerà un rischio di controllo basso qualora decida di dare affidabilità al sistema di controllo interno dell’azienda cliente(84).

 Rischio di individuazione: è il rischio che le procedure sostanziali di revisione effettuate, non rivelino un errore significativo contenuto in una voce di bilancio o in una categoria di operazioni. Il rischio di revisione dipende dal rischio di individuazione che a sua volta deriva dalla combinazione del rischio intrinseco e del rischio di controllo(85).

Schema 2

Il modello del rischio di revisione può essere così determinato: AR = IR x CR x DR

dove:

AR = Audit risk – Rischio di revisione: cioè il rischio che il revisore non modifichi il parere su bilanci contenenti errori significativi

IR = Inherent risk – Rischio inerente CR = Control risk

DR = Detection risk

Occorre sottolineare che il rischio inerente ed il rischio di controllo differiscono _______________

di un saldo di bilancio o di una classe di transizioni.” L.Marchi, “Revisione Aziendale e Sistemi di Controllo Interno”, Giuffrè Editore, 2012, pag. 23.

(84) “è il rischio che la struttura del controllo dell’azienda cliente non eviti o non scopra tempestivamente errori significativi.” L. Marchi, “Revisione Aziendale e Sistemi di Controllo Interno”, Giuffrè Editore, 2012, pag. 24.

(85) “(…) è il rischio che le procedure di conformità e validità eseguite dal revisore non evidenzino un’inesattezza significativa, individualmente considerata o aggregata ad altre inesattezze, presente in un saldo di un conto o di una classe di operazioni.”

Rischio di revisione Rischio inerente Rischio di individuazione Rischio di controllo

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dal rischio di individuazione in quanto i primi due esistono indipendentemente dalla revisione: sono cioè funzione dell’impresa cliente e del suo ambiente. Il rischio di individuazione invece può essere controllato attraverso le procedure di revisione e risulta essere inversamente proporzionale al rischio inerente ed al rischio di controllo.

Tabella 3 (86)

Rischio di Individuazione Rischio di controllo

Rischio intrinseco

Elevato Medio Basso

Elevato Molto Basso * Basso Medio

Medio Basso Medio Alto

Basso Medio Alto Molto Alto **

* Difficile individuazione ** Facile individuazione

L’applicazione del modello si articola su tre fasi: innanzitutto il revisore fissa un livello di rischio di revisione pianificato; passa poi a stimare il rischio inerente ed il rischio di controllo ed infine risolve l’equazione del rischio.

Evidenza

L’evidenza consiste nei dati contabili e in tutte le informazioni di supporto a disposizione del revisore(87). Nel progettare un programma di revisione per ottenere l’evidenza relativa alle dichiarazioni degli amministratori contenute nel bilancio, il revisore contabile sviluppa specifici obiettivi di revisione inerenti ad ogni dichiarazione degli amministratori. In fase di ricerca e valutazione dell’evidenza, al revisore interessano la rilevanza e l’affidabilità dell’evidenza stessa(88). Per rilevanza si intende se l’evidenza si riferisce allo specifico obiettivo di revisione verificato. Per affidabilità si intende invece la capacità diagnostica dell’evidenza. Nella maggior parte dei casi, il revisore ottiene soltanto sufficiente evidenza da convincersi che l’obiettivo di revisione è dichiarato correttamente.

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(86) Tabella tratta da “Manuale del Revisore Legale”, WKI- IPSOA, 2011, IV edizione, pag. 57. (87) Per un approfondimento si veda il Principio di Revisione Internazionale 500 “Elementi probativi”. (88) L. Hinna, W.F. Messier Jr., “Auditing. Fondamenti di revisione contabile”, McGraw-Hill, 2007, pag. 66.

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CAPITOLO 2

PRINCIPI E LINEE GUIDA

DI

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