L'ipotesi del concordato fallimentare

Alcune particolarità presenta l'ipotesi del concordato fallimen-tare, prevista dalla legge fallimentare come una forma di chiusura del fallimento che consente di rimuovere del tutto l'insolvenza del-l'impresa, avendo efficacia interamente liberatoria quanto ai crediti chirografari che vengono pagati, invece, solo in misura percentuale.

(21) Il termine in questione, data anche la sua ristrettezza, sembra non possa decorrere prima del decreto di trasferimento, al quale si collega l'intervenu-to pagamenl'intervenu-to dei prezzo che fornisce al cural'intervenu-tore i mezzi con cui assolve i tributi.

C f r . , in p r o p o s i t o P E S S I N A , op. cit., 2 5 2 5 e CAPOLUPO, op. cit., 6 2 4 4 .

(22) Per le ragioni di questo fenomeno, legato alle particolari caratteristi-che dei redditi fondiari, cfr. MICCINESI, Il reddito dei fabbricati: profili e

conside-razioni critiche, in La casa di abitazione fra normativa vigente e prospettive,

Ora, il concordato può intervenire prima che abbia avuto inizio la liquidazione dei beni e comunque la blocca. Passata in giudicato la sentenza di omologazione e quindi chiuso il fallimento (art. 131, ultimo comma 1. fall.) i beni tornano nella disponibilità del fallito, salvo che il concordato stesso ne abbia comportato la cessione all'assuntore o ai creditori; la loro liquidazione, dunque, se avviene — poiché il debitore può adempiere il concordato anche con altri mezzi — avviene fuori dalla procedura, così come fuori dalla pro-cedura si colloca il pagamento dei creditori.

Sono sufficienti questi schematici cenni, per rendersi conto di talune difficoltà che insorgono nell'applicare al concordato la disci-plina fiscale del fallimento, sotto la quale comunque ricade, essen-do l'istituto in esame solo un mezzo per chiudere la procedura falli-mentare. Si tratta, in particolare, di appurare se per il computo del risultato finale dell'esecuzione concorsuale e quindi dell'eventuale residuo attivo occorra attendere l'intervenuta cessione di tutti i be-ni all'impresa nonché il pagamento di tutti i creditori, procastinan-do dunque il termine del maxi perioprocastinan-do di imposta dalla data di chiusura del fallimento a seguito del passaggio in giudicato della sentenza di omologazione a quella di effettivo esaurimento delle suddette operazioni (23).

Senonché sembra di poter rispondere che anche ai fini imposi-tivi lo spirare del periodo concorsuale resta in ogni caso ancorato alla chiusura del fallimento.

Ciò è invero evidente quando al concordato consegue il trasfe-rimento del patrimonio dell'impresa all'assuntore del concordato medesimo o ai creditori: le sorti successive di tali beni e in specie il ricavato della loro vendita non interessano più il fallito, nei cui con-fronti, grazie all'efficacia liberatoria del concordato, la procedura si chiude in perfetto pareggio.

Ma alla stessa soluzione si perviene anche quando i beni non siano trasferiti con l'omologa del concordato. In proposito occorre considerare che la successiva liquidazione dei cespiti resta, come si è accennato, meramente eventuale, potendo il debitore adempiere con altri mezzi e risorse; inoltre si appalesa irrazionale che l'obbli-go del curatore di determinare e dichiarare il reddito finale della

(23) Per l'orientamento dell'amministrazione finanziaria sotto la vecchia normativa cfr., la nota 21 dicembre 1979, n. 7/2380, in Boll. trib., 1980, 363.

procedura si distacchi e si allontani indefinitivamente dalla chiusu-ra della stessa, collocandosi al termine di una fase (quella di attua-zione del concordato) con riferimento alla quale il curatore mantie-ne solo una funziomantie-ne di controllo (art. 136, 1° comma 1. fall.); dal-l'altro canto, l'esecuzione del concordato da parte del debitore fini-sce nel tempo per intrecciarsi con la ripresa, da parte del medesi-mo, di altre attività produttive di reddito e rende quindi ulterior-mente problematico al curatore l'adempimento dell'obbligo di di-chiarazione. Tutto ciò sospinge a calcolare l'esito finale della pro-cedura al momento stesso in cui questa si chiude utilizzando, nel confronto con le passività e quanto ai valori dell'attivo non liquida-ti, la stima e le valutazioni emerse in sede di approvazione del concordato.

Resta da dire che l'art. 55, 4° comma del t.u. delle imposte sui redditi esclude che dia luogo ad una sopravvenienza attiva imponi-bile la riduzione dei debiti dell'impresa che il concordato fallimen-tare e quello preventivo determinano. Peraltro, lasciando da parte ogni questione sulla natura e sulla ratio della norma, che ha voluto porre termine alle accese discussioni in proposito insorte (24),

que-(24) Sotto la vecchia normativa si è a lungo dibattuto sull'imponibilità, quale sopravvenienza attiva, dell'importo dei crediti oggetto della falcidia concor-dataria. La tesi contraria alla tassabilità è stata motivata, con varie sfumature, sia in base all'assunto della cessazione dell'impresa e del relativo reddito, che con l'argomento dell'inesistenza di un effettivo arricchimento dell'impresa; v., fra gli altri, GALEOTTI FLORI, I tributi sui redditi realizzati nella liquidazione dei beni

ceduti ai creditori a seguito di concordato preventivo con cessione dei beni, in II fi-sco, 1980, 3533 ss.; GRANELLI, Concordato preventivo con cessione dei beni e tas-sazione del reddito d'impresa, ibidem, 1981, 416 ss.; CHIARAVIGLIO, Le riduzioni dei crediti nelle procedure concorsuali. Aspetti fiscali, in Dir. prat. trib., 1982, I,

1545 ss.; Ancora in tema di imposizione delle falcidie nel regolamento dei creditori

nelle procedure concordatarie, ibidem, 1984, I, 457 ss.; CICOGNANI, Inconfigura-bilità di sopravvenienze attive nella rinuncia dei creditori chirografari ad una par-te dei loro crediti in sede di concordato preventivo con cessione dei beni, in questa Rivista, 1983, I, 283 ss.; CASELLA, Concordato per cessione dei beni e sopravve-nienze tassabili, in Fallimento, 1983 , 294 ss.; MONTI, La tassazione delle plusva-lenze e delle sopravvenienze nel concordato preventivo dell'impresa individuale,

in Giur. cornm., 1984, II, 306 ss. e Ancora qualche precisazione in tema di

tassa-zione del bonus da concordato, in Rass. trib., 1984, II, 164 ss. (che ritiene peraltro

tassabili le sopravvenienze nel concordato senza cessione dei beni). Contro: FAL-SITTA, La questione fiscale delle procedure concorsuali, 242 ss. e Ulteriori

precisa-zioni e proposte sulla « questione fiscale » delle procedure concorsuali, cit., 277

ss.; Lo CASCIO, op. cit., 372 ss.; MARINI, Le sopravvenienze nel reddito

d'impre-sa, Padova, 1984, 128 ss. Per un primo commento della nuova norma v.

CHIARA-VIGLIO, La riduzione dei debiti dell'impresa. La liquidazione ordinaria e

sta (norma) non sembra comunque avere alcuna concreta portata nel caso di concordato fallimentare, in quanto il medesimo rientra nella disciplina dettata in generale per tutti i casi di fallimento. In-vero, poiché alla stregua di quest'ultima l'imposizione resta ancora-ta alla presenza di un residuo attivo dell'esecuzione, la determina-zione del reddito, inevitabilmente prescinde dalla rilevadetermina-zione e dal computo in via analitica delle singole componenti ordinarie del red-dito d'impresa: allorché la procedura si chiuda con un avanzo, que-sto e queque-sto soltanto si tassa, quale che sia la misura in cui ciò di-pende anche dall'eliminazione di una parte delle passività; se inve-ce non c'è avanzo alcuno, allora non c'è comunque niente da tassa-re pur se l'imptassa-renditotassa-re ha ottenuto di liberarsi dei debiti soggetti alla falcidia.