Nella specie decisa, la Commissione ha ritenuto che non vi fosse comunque violazione del principio di diritto, in quanto il giudice di

rinvio aveva posto alla base della propria decisione dei presupposti di fatto differenti da quelli tenuti presenti dalla Commissione centrale. Quando si pensi che rispetto al giudizio di appello avanti le commis­ sioni si riconosce al giudice una notevole ampiezza di poteri istruttori (v. Giannini, op. cit., p. 204 e ivi ulteriori cit.), non è difficile compren­ dere come il giudice di rinvio possa di frequente non applicare il prin­ cipio di diritto, in seguito ad una diversa ricostruzione dei fatti della causa; ciò che del resto è ammesso anche rispetto al giudice di rinvio nel processo avanti il giudice ordinario. Solo che in quest’ultimo caso si ritiene che siano assai più ristretti i limiti, entro i quali al giudice di rinvio è concesso ricostruire i fatti della causa in modo differente da quello effettuato dal giudice che ha emanato la pronuncia « cassata ».

Osservo, da ultimo, che la decisione sopra riportata attribuisce al principio di diritto vincolante l’efficacia del giudicato, ma condizionata a che nel giudizio di rinvio siano accertati i fatti cui il principio di diritto si riferisce. Nei limiti in cui la efficacia vincolante del principio stesso è ammissibile anche nel particolare processo avanti le commis­ sioni tributarie, mi pare che si possa ad essa riferire la problematica e le soluzioni, affacciate in proposito dalla dottrina processualistica,

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tale nullità non riguardava vizi di forma e di sostanza dell’ atto, ma solamente l’intempestività della dichiarazione perchè prodotto fuori termine.

Tutto ciò premesso si deve concludere che il ricorso non è fondato non essendosi commessa alcuna violazione del giudicato nè dell art. 25 del T.U. 24 agosto 1877 n. 4021 nè dall’ art. 20 della legge 8 giugno 1930, giacché la Com­ missione provinciale, con apprezzamento di fatto incensurabile in questa sede, ha ritenuto che nel caso in esame concorrevano gli elementi della frode fiscale da legittimare il procedimento induttivo di accertamento.

Omissis.

rispetto agli artt. 384, 393 cit. Non è il caso qui di riandare a quanto è stato scritto in proposito, in questi ultimi tempi. Ricorderò solo lo studio del Redenti, I l giudicato sul punto di diritto, in Scritti giur. in

onore di Carnelutti, II, p. 698 e seg. che ha riaperto la discussione,

proficua, alla quale hanno partecipato, sopratutto, I’Andrioli, Il prin­

cipio di diritto enunciato dalla Corte di Cassazione, in Riv. dir. proc.,

1932, I, 280 e il sottoscritto Cibid., 1955, I, 26, ove ulteriori cit.). Gian Antonio Micheli

Ordinario di Procedura Civile nell’ Università di Firenze

C O M M IS S IO N E C E N T R A L E , sez. V , 7 dicem bre 1953, n . 54799.

Registro Dichiarazione attestante occultazione di prezzo Pene pecuniarie -Condizioni per l’applicazione.

Non è consentito d’applicare l’art. 105 del r.d. SO dicembre 1923, n. 3269, sulla base di una dichiarazione non firmata da tutti i contraenti (nella specie neppure da tutti i venditori) rilasciata a seguito di visita della Guardia di Finanza, con la quale dichiarazione si afferma, da uno dei venditori, di avere venduto a prezzo superiore a quello enunciato nell’atto pubblico, « già sal­ dato » (1).

L ’ art. 105 della legge organica è applicabile solo quando vi sia la prova della controdichiarazione sottoscritta da tutte le parti contraenti ovvero dalle confessioni scritte spontaneamente e provenienti direttamente dalle stesse (2).

In fatto. — Con atto a rogito Cao, registrato in Sondrio in 29 gennaio 1949, n. 1106, i sigg. Bresesti Natale e Silvio acquistavano da Pansoni Domenico e Dino un fabbricato per il valore dichiarato di Lire 350.000. Su tale atto venne iniziata la procedura d’accertamento valore con avviso in data 5 mag­ gio 1950 (giusta quanto viene asserito nel ricorso in 1° grado, sottoscritto dai compratori e da uno dei venditori, il Pansoni Dino).

Senonchè, in seguito a visita fiscale operata dalle Guardie di Finanza (non si sa presso chi e sotto quale data) il Pansoni Domenico rilasciava una dichiarazione scritta del seguente tenore : « Io sottoscritto Pansoni Domenico

(1-2) L’accertamento delle infrazioni tributarie e la dichiarazione del con­ tribuente.

1. La massima, che si trae da questa decisione, assume un ri­ lievo, che oltrepassa i limiti dell’interpretazione dell’art. 105 l.r., per­ chè tocca una questione d’indole generale in materia di accertamenti di violazioni alle leggi tributarie, cioè quella riguardante l’efficacia pro­ batoria delle dichiarazioni rese, sottoscritte e rilasciate dal contri­ buente agli agenti aceertatori.

Ha dichiarato il Ministero delle Finanze, con determinazione 17 ottobre 1947, n. 65950, su quesito dell’Intendenza di Finanza di Udine, che ove « l’accertamento sia basato sulla dichiarazione resa dalla parte durante l’interrogatorio degli agenti aceertatori e tale dichiarazione risulti sottoscritta dalla parte stessa mediante firma apposta in calce al verbale relativo, essa ■ costituisce un efficace mezzo di prova da far valere anche innanzi all’Autorità Giudiziaria >. Su questa risoluzione hanno spesso puntato e tuttora puntano gli organi di vigilanza e con­ trollo per la repressione delle violazioni tributarie nei loro accerta­ menti (e il caso deciso dalla C.C. ne dà un pratico esempio), e parti­ colarmente in materia d’imposta generale sull’entrata.

Generalmente avviene che gli interessati, successivamente e a cuore più calmo, rettificano o addirittura recedono dalle primitive dichiara­ zioni, ma ben difficilmente riescono a scalzare l’attributo della irretrat- tabilità che queste, poi, necessariamente assumono per l’Amministra­ zione Finanziaria.

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fu Michele dichiaro di aver ceduto al sig. Bresesti Natale una casa rurale sita in via Nazionale 6 per il prezzo pattuito di Lire 2.800.000, a condizioni e già saldato. S. Giacomo di Teglio 14 marzo 1949; f.to Pansoni Domenico. Con­ dizioni; l’ ahitazione è stata venduta al prezzo di Lire 2.800.000 con la con­ dizione di doverla liberare dalla roccia retrostante pericolante. E.to Domenico Pansoni ».

E in base a tale dichiarazione l ’Ufficio del Registro di Sondrio notifi­ cava avviso di liquidazione per differenza di imposta in Lire 318.595, più la penale di occultazione prezzo di Lire 499.000 (art. 105 l.r.).

Contro l ’accertamento presentavano ricorso tutti gli interessati (acqui­ renti e venditori, compreso il Pansoni Domenico); e la C.P., rilevato che la prova dell’occultamento non può desumersi da una dichiarazione unilaterale e per giunta concretante un negozio condizionato (e cioè l’abbattimento della roccia pericolante) accolse il ricorso.

Contro tale decisione si grava, ora, d’appello l ’Ufficio. Producono me­ moria difensiva gli acquirenti sigg. Bresesti Silvio e Natale, i quali conclu­ dono per la conferma della decisione impugnata dall’ Ufficio.

In diritto. — Le motivazioni d’ appello, quali risultano dal mod. 108 di notifica della decisione di primo grado, possono cosi riassumersi : « L’accer­ tamento, giustificato dall’ art. 105 della legge di registro, se può ritenersi im­ procedibile nei confronti degli acquirenti non può esserlo invece per il ven-La decisione ribadisce un criterio, che è ormai vecchia e costante prassi dell’Amministrazione in materia d’imposte di registro sui tra­ sferimenti immobiliari, e cioè che l’occultamento di prezzo, agli effetti sanzionatovi, debba risultare da prova scritta, e in particolare modo dalla prova classica della controdichiarazione. Su ciò si è soffermata anche la relazione ministeriale al r.d. 13 gennaio 1936, n. 2313 — che ha coordinato la legge di registro 30 dicembre 1923, n. 3269 alle dispo­ sizioni della Legge 7 gennaio 1929, n. 4 (1) — pur ravvisandovi una li­ mitazione di prova, che, peraltro, non esclude l’applicazione dell’art. 105 l.r. quando la prova dell’occultazione fraudolenta venga a risultare per altre vie.

Ma, a meno che non si tratti di dichiarazioni risultanti da inter­ rogatori o deposizioni testimoniali o altre, che possono essere soltanto raccolte dal magistrato nelle forme ordinarie di rito e valutate col sus­ sidio degli altri elementi concomitanti e presi, poscia, come fondamento della sentenza pronunciata, l’occultazione o infedeltà deve risultare da prova precostituita o comunque da dichiarazioni scritte e soprattutto

spontanee, cioè fatte senza coercizioni morali nè pressioni, che possano

suggestionare il dichiarante e viziarne il consenso (2). Non è, poi, nem­ meno prova inoppugnabile ma solo indizio, che con il concorso di altri elementi può dare la prova sufficiente dell’esistenza dell’occultazione (3),

(1) Normale 21 del Boll. Uff. Tasse II.AA. 1937.

(2) M. Battista-E . Jammarino, Legge sulle tasse di registro (Commento),

Utet, 1935, II, 249 segg. ; A. Uckm ab, La legge di registro (Commento), Cedam,

1953, III, 194.

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ditore dichiarante : tanto più che il prezzo di L. 2.800.000 si asserisce già

saldato e comprensivo dell’onere per la liberazione della roccia pericolante ».

Osserva anzitutto la Commissione Centrale, in punto di fatto, che nel caso concreto le cose non stanno precisamente come le raffigura l’ Ufficio appellante: in quanto che la dichiarazione rivelatrice dell’occultazione non proviene da tutte le parti contraenti e nemmeno dai venditori, bensì da uno solo di questi: preci­ samente dal slg. Domenico Pansoni, il quale, poi, è lo stesso che insieme con gli altri interessati ha sottoscritto il ricorso di primo grado, facendo in tal modo per lo meno dubitare che l’ accertamento sia andato oltre le intenzioni del dichiarante. Nemmeno può dirsi che il confessato corrispettivo di Lire 2 milioni 800.000 riguardi esclusivamente la vendita: in quanto che la dichia­ razione stessa lo asserisce comprensivo dell’onere per la liberazione della roccia pericolante; circostanza questa che nel controricorso d’ appello le parti meglio chiariscono attribuendo al negozio una figura mista di dare (vendita) e di fare (appalto per la rimozione della roccia).

Stando cosi le cose, la dichiarazione in parola non offre quella assoluta sicurezza, che dovrebbesi richiedere per un accertamento che importa anche delle penalità giusta l ’insegnamento della dottrina e della prassi in materia (Vedansl l’ Uckmar, il Princivalle, il Clementlni e altri, tutti citati nel Bat- tista-Jammarino, voi. II, 247 e segg.). All’infuori della prova classica offerta la controdichiarazione firmata da una sola parte e trovata in possesso di questa.

2. La spontaneità e la diretta provenienza da tutte le parti con­

traenti sono requisiti indispensabili della dichiarazione scritta, senza

i quali — giusta il rilievo della C.C. — non vi è quella sicurezza, ch’è assolutamente necessaria per un accertamento che importa anche delle penalità. Se mai, un’attenuazione a tale principio potrebbesi ammet­ tere quando l’occultazione di prezzo risulti dai libri e dalle scritture contabili, la cui tenuta è prescritta dall’art. 2214 cod. civ. e che, per l’art. 2709 cod. civ., fanno prova contro l’imprenditore che le tiene, od anche dalle carte e registri domestici purché denuncino espressamente un pagamento ricevuto ovvero contengano espressa menzione che l’an­ notazione di un debito è fatta per supplire alla mancanza di titolo (ar­ ticolo 2707 cod. civ.).

Nè precostituzione, nè spontaneità, nè concorso di tutte le parti con­ traenti (che pure è determinante per effetto della solidarietà passiva, largamente adottata dal legislatore per assicurare la riscossione dei tributi) si ritrovano nelle dichiarazioni provocate o sollecitate dagli agenti accertatovi, durante i loro interrogatori, nei rilievi di infrazioni e, poscia, inserite a verbale. Nè ci sembra legittimamente possibile una distinzione in materia d’imposta di registro e in materia d’imposta ge­ nerale sull’entrata, che di regola riguarda rapporti sinallagmatici, e ciò perchè i mezzi d’accertamento — benché rimessi alla discrezionalità di scelta e di valutazione dell’Amministrazione — non possono trovare altri limiti che quelli imposti dalla natura del tributo; ma l’identità dello scopo dell’accertamento, che nell’uno e nell’altro tributo tende ad

dalle controscrltture o controdichiarazioni sottoscritte da tutte le parti con­

traenti o dalle confessioni scritte spontaneamente e provenienti direttamente

dalle parti contraenti, tutto il resto, specie quando appare poco chiaro e pre­ ciso anche nel particolari del negozio, deve essere osservato con la massima scrupolosità e cautela, e In caso dubbio deve essere senz’altro ritenuto inat­ tendibile, trattandosi di confessione stragiudiziale in una materia per la quale non è ammessa la prova testimoniale (art. 2735 cod. civ.).

Tale si manifesta precisamente il caso in esame : per cui alla Commissione Centrale non resta che rigettare l ’appello dell’Ufficio.

All’Ufficio rimane, tuttavia, la possibilità di continuare la procedura di valutazione e dall’esito della stessa trarre insegnamento non solo per la per­ cezione delle imposte complementari, ma anche, eventualmente, per l’appli­ cazione delle penalità di insufficiente valutazione a sensi dell’art. 40 della legge di registro, modificata col r.d. 13 gennaio 1936, n. 2313.

P. Q. M. rigetta l ’ appello dell’ Ufficio, e, per l ’effetto, dichiara non pro­ vata l ’occultazione dolosa del prezzo pattuito e, quindi, inapplicabile 1 art. 103 legge registro.

appurare le effettive entrate lorde conseguite dai contribuenti esclude una discriminazione dei requisiti predetti nella dichiarazione in que­ stione non essendo incompatibilità alcuna in entrambe le imposte.

Già è dubitabile se, al pari della dichiarazione tributaria (4), la dichiarazione resa agli accertatoci delle infrazioni abbia l’efficacia giu­ ridica d’una confessione stragiudiziale (5); il che non vieterebbe all in­ teressato ulteriori differenti dichiarazioni e farebbe di quella primitiva (irretrattabile in quanto da ritenersi definitivamente acquisita dall’Am­ ministrazione) un indizio apprezzabile unicamente col concorso di altri più concreti e obiettivi elementi.

Vero è che dallo stesso fondamentale canone, che proclama il do­ vere sociale e politico (art. 53 Cost.) di contribuire alle pubbliche spese, sorge la necessità d’una più profonda e più ampia penetrazione dei mezzi d’accertamento della completa osservanza di esso; ma appunto quei

plus d’imperium, proprio della norma comminante la sanzione rispetto

a quella che impone l’obbligazione tributaria, dando il tono e il carat­ tere al rapporto nascente dalla violazione tributaria, ad onta della di­ chiarata natura civilistica che ne deriva (art. 3 della Legge 7 gennaio 1929 n. 4) (6), esige che il rigore della repressione si affermi più so- .lenne sulla certezza del diritto leso, ch’essa vuole reintegrare.

Giovanni Provini

(4) E. Allorio, Dir. proc. trib., Utet, 1953, 397; A. I). Gian n in i, I concetti fondam. del dir. trib., Utet, 1956, 300; G. Ingrosso, Dir.

iq-,4 ,j2S- E Vanoni La dichiarazione tributaria e la sua irtetrattabilita, in 2 ? ; T r. fin. e se. fin., 1937, I, 252; G. Liccaudo, L ’accertamento tributano,

(5) G Pr o v in i, Intorno alla teoria della prova degli illeciti civili tribu­ tari, in Dir. prat. trib., 1953, I, 98 s e g g .; A . D ’ An g e l il l o, Le frodi fiscali,

Giuffrè, 1955, voi. I li, 368. , , , ... 10

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TRIBUNALE DI MILANO, Sez. IV Pen., 25 giugno 1956, imp. Brusadelli.

Reati finanziari - Violazioni in materia di tributi diretti - Prescrizione - So­ spensione sino all’accertamento definitivo.

L’ultimo comma dell’art. 21 della legge 7 gennaio 1929, n. 1, contempla un’eccezionale causa di sospensione « ope legis » del corso della prescrizione, causa che opera fin dall’ inizio e cioè dal momento della consumazione del reato e dura fino a quando si concreta l’accertamento definitivo (1).

°missis. - B) Entra ora 11 Collegio direttamente nel nucleo del pro­

blema. Il tanto discusso art. 21 quarto comma della L. 7 gennaio 1929 n 4 cosi dispone: «P e r 1 reati previsti dalle leggi sui tributi diretti l’azione pe­

nale ha corso dopo che l’accertamento dell’imposta e della relativa sovrimpo­

sta è divenuto definitivo a norma delle leggi regolanti tale materia .. Va os­ servato che questo comma non era contenuto nel disegno di legge presentato dal Ministro delle Finanze Mosconi alla Camera dei Deputati il 22 novembre 1928 c fu inserito imi nel testo definitivo a seguito di espressa proposta della Giunta Generale del Bilancio. Giova riportare le testuali parole con cui la

Re-(1) La prescrizione dei reati in materia di tributi diretti.

1. Abbiamo altra volta (1956, II, 247) esaminato le norme