adottata dal Governo, sollecitata dall’urgenza di risanamento dei conti pubblici e del conseguimento degli obiettivi previsti dal Trattato di Maastricht, è stata accompagnata da una vasta opera riformatrice dell’apparato pubblico che si è indirizzata, in particolare, verso il settore della pubblica amministrazione nell’intento di modificarne
criteri e comportamenti176. In questo processo di innovazione
pressoché globale, che ha interessato gli apparati pubblici di ogni livello, un posto di particolare importanza assumono alcuni provvedimenti legislativi che hanno affermato una serie di principi fondamentali per la realizzazione di una moderna amministrazione pubblica, anche in un contesto europeo:
decreto legislativo 3 febbraio 1993, n. 29 che ha, tra l’altro,
definito una netta demarcazione tra i poteri dei dirigenti pubblici e quelli dell’autorità politica, riconoscendo ai primi la gestione finanziaria, tecnica e amministrativa mediante autonomi poteri di spesa e di organizzazione delle risorse
umane, strumentali e di controllo177;
legge n. 20 del 1994, con cui il controllo esterno sulla pubblica
amministrazione esercitato dalla Corte dei Conti è stato profondamente modificato, riducendo l’area del controllo preventivo e rafforzando quella del controllo successivo, con particolare riguardo al controllo di gestione e cioè della
176 DE IOANNA – FOTIA, Il bilancio dello Stato. Norme, istituzioni, prassi, La nuova
Italia scientifica, 1996, p. 151
177
74 rispondenza dei risultati dell’attività amministrativa rispetto agli obiettivi fissati dalla legge178;
Al fine di rendere vincolante e durevole il rispetto dei parametri di Maastricht, il Consiglio Europeo di Amsterdam del 17 giugno 1997 ha
adottato la risoluzione relativa, il c.d. Patto di Stabilità179. Si tratta di
un accordo derivante dalla valutazione politica di alcuni Stati, in particolare la Germania, sulla necessità d’imporre come obbiettivo di medio termine una situazione di bilancio in pareggio, rafforzando le misure di coordinamento e sorveglianza e istituendo, per i disavanzi
eccessivi, un meccanismo sanzionatorio di carattere
semiautomatico180. Sotto il profilo normativo, è costituita dalle
disposizioni del Trattato con cui si è voluto non solo perpetuare l’obbligo di rispetto del limite del 3% per il disavanzo di bilancio, ma anche stabilire sanzioni e penalità a carico dei Paesi che non rispettano gli impegni assunti. A tale risoluzione sono seguiti due
regolamenti181 che definiscono gli orientamenti fondamentali per un
autentico coordinamento delle politiche economiche dei Paesi partecipanti all’UEM ed è così illustrata:
a. dalla risoluzione del Consiglio Europeo di Amsterdam del 16/17 giugno del 1997 che ha sancito per gli stati membri di perseguire l’obiettivo di medio termine (OMT) di un saldo del
178
DE IOANNA – FOTIA, “Il bilancio dello Stato. Norme, istituzioni, prassi”, La nuova Italia scientifica, 1996, p. 152
179
Risoluzione del Consiglio Europeo relativa al Patto di Stabilità, assunta ad Amsterdam il 17/6/1997, G.U.C.E. n. C236 del 2/8/1997
180 A. PASSARO, op. cit., p. 76
181 N. 1466/97 “per il rafforzamento della sorveglianza delle posizioni di bilancio,
nonché della sorveglianza e del coordinamento delle politiche economiche” e n. 1467/97 “per l’accelerazione e il chiarimento delle modalità di attuazione della procedura per i disavanzi eccessivi” entrambi del 7 luglio 1977
75 conto economico delle amministrazioni pubbliche prossimo al pareggio o in avanzo;
b. dal regolamento 1466/97 che ha stabilito le disposizioni relative al contenuto della sorveglianza multilaterale (c.d. “braccio preventivo”): esso disciplina il rafforzamento della sorveglianza delle posizioni di bilancio e il coordinamento delle politiche economiche. Si basa sulla presentazione al consiglio Ecofin e alla Commissione dei Programmi di Stabilità (PS), per i paesi che adottano la moneta unica e dei programmi di
convergenza182 (PC). L’esame dei PS si conclude con
l’emanazione di un parere da parte del Consiglio, che, qualora ne ravvisi la necessità, invita lo Stato membro a rafforzare gli obiettivi e il contenuto del programma. Qualora il Consiglio rilevi uno spostamento della posizione del bilancio rispetto all’OMT o al percorso di avvicinamento a tale obiettivo, rivolge allo Stato membro interessato una raccomandazione perché
adotti le necessarie misure di aggiustamento del bilancio183
(early warning). Nei casi di scostamenti gravi o persistenti la
raccomandazione deve essere pubblica184 e con le modifiche
del 2005 si stabilisce che i paesi dell’area dell’euro che non si trovino ancora in tale posizione debbano migliorare i propri saldi di almeno lo 0,5% del PIL l’anno. Questo miglioramento è misurato in termini di variazione del saldo di bilancio
182
A. PASSARO, op. cit., p. 77
183
Protocollo sull'applicazione dei principi di sussidiarietà e di proporzionalità, procedimentalizzandone l'applicazione e richiedendo alla Commissione di presentare al Consiglio europeo e al PE una relazione annuale (il noto report “Legiferare meglio”) contenente un'analisi di impatto dell'azione comunitaria su li ordinamenti nazionali, che avrebbe dovuto mostrare il rapporto tra costi e benefici e gli eventuali oneri sui livelli di governo statale e infra-statale; cfr. http://www.nomos-leattualitaneldiritto.it/wp-
content/uploads/2015/09/Bilancia_convegnoprin12-13_5_2015.pdf
184
76 strutturale, corretto per gli effetti del ciclo economico e al
netto delle misure una tantum185;
c. dal regolamento 1467/97 con il quale sono state definite le modalità di attuazione della procedura sui disavanzi eccessivi (c.d. “braccio correttivo”): quest’ultimo disciplina la procedura dei disavanzi eccessivi, in modo che tutti i paesi aderenti all’Unione economica e monetaria si impegnino a realizzare un pareggio o un leggero surplus di bilancio. A seguito della riforma del 2005 una grave recessione è definita, come afferma Passaro <<una situazione in cui si ha una crescita annua negativa del prodotto durante un periodo di crescita prolungato molto bassa del PIL reale, rispetto a quella potenziale>>186. Per quanto riguarda i tempi di rientro dallo sforamento, nella versione originale del PSC era previsto che la correzione del disavanzo eccessivo dovesse essere completata nell’anno successivo alla sua constatazione, salvo l’esistenza di
circostanze particolari che tuttavia non erano specificate187.
Il quadro economico di riferimento per la politica economica e per la politica di bilancio è posto dalle regole e dagli indirizzi dell’Unione Europea e di conseguenza i singoli Stati non hanno altra scelta che uniformarsi. L’evoluzione degli indirizzi europei possono concorre a determinare e a spiegare la portata dei principi per una nuova programmazione definiti dal Governo italiano, fondata sul coordinamento della finanza pubblica, sulla concertazione con le parti sociali e con le autonomie regionali e locali, sulla riforma del welfare, sulla determinazione del quadro istituzionale delle politiche di
185 H. S. ROSEN– T. GAYER, op. cit., p. 132 186 A. PASSARO, op. cit., p. 78
187
77 privatizzazione, localizzazione e regolazione. Le regole di Maastricht sulla finanza pubblica, per quanto bisognose di norme integrative, costituiscono ormai una robusta costituzione fiscale a cui debbono adeguarsi tutti gli Stati membri. I vincoli istituzionali derivanti dalla partecipazione dell’Italia all’UEM si sono dovuti tradurre in nuove procedure di bilancio.
I presupposti e le direttrici che hanno ispirato la riforma della struttura del bilancio introdotta con la legge n. 94/97 erano, dunque, contenuti già quasi tutti nel progetto del Senato del 1989 e nel documento sperimentale della R.G.S. e in quello altrettanto pregevole della Corte dei Conti, il che attenua un poco la fama di innovazione
“epocale” che le si è attribuita da più parti188. Quello che rende
particolarmente densa di significato la nuova classificazione del bilancio introdotta dalla legge n. 94/97 è soprattutto il fatto che essa si colloca non a caso in un momento di particolare trasformazione della vita dell’amministrazione dello Stato: essa va letta nel contesto della vasta opera di riforma istituzionale che il Governo e il Parlamento hanno intrapreso, attivando un complesso e articolato disegno di riorganizzazione legislativa, tuttora in corso, che ha coinvolto l’intero apparato amministrativo centrale e locale, nel quale ben si inserisce una diversa lettura del bilancio. Visto sotto questa angolazione, la riforma del 97 non è più uno scontato adempimento a completamento di una normativa del passato, ma un passaggio obbligato che il nostro ordinamento contabile ha dovuto compiere per adeguarsi alle complesse trasformazioni imposte dal decreto
legislativo n. 29/93 e dalla legge 59/97189 (Legge Bassanini). Esse
188
A. PASSARO, op. cit., p. 78
189
La legge 15 marzo 1997, n. 59, recante Delega al Governo per il conferimento di funzioni e compiti alle regioni ed enti locali, per la riforma della Pubblica Amministrazione e per la semplificazione amministrativa, nota come Legge Bassanini, impone in particolare due principi: la semplificazione delle procedure amministrative e dei vincoli burocratici alle attività private; il federalismo
78 pongono nuove basi e nuovi criteri alla pubblica amministrazione e ai suoi dirigenti ai quali viene richiesto un comportamento di tipo “manageriale”:
l’attivazione di tecniche e di procedure per la rilevazione degli
effetti economici e finanziari della spesa;
l’analisi dei costi e dei rendimenti dell’attività amministrativa,
il controllo sulla gestione;
Tutti questi aspetti, come è stato più volte evidenziato, condizionano inevitabilmente anche le tecniche contabili e di bilancio. In attuazione
dell’art. 3 del decreto legislativo n. 29/93190, l’aspetto che ne
amministrativo, cioè il perseguimento del massimo decentramento realizzabile con legge ordinaria, senza modifiche costituzionali. La legge delegava il governo italiano ad emanare decreti delegati al fine di sviluppare una vastissima attività di innovazione e riforma dell'intero sistema amministrativo italiano, nonché per modificate: il sistema delle fonti; le strutture di governo dello Stato; le modalità di collegamento tra Stato, Regioni e sistema delle autonomie locali;
Cfr. https://it.wikipedia.org/wiki/Leggi_Bassanini
190
Cosi disciplinato: “1. Gli organi di governo esercitano le funzioni di indirizzo politico-amministrativo, definendo gli obiettivi ed i programmi da attuare ed adottando gli altri atti rientranti nello svolgimento di tali funzioni, e verificano la rispondenza dei risultati dell'attività amministrativa e della gestione agli indirizzi impartiti. Ad essi spettano, in particolare: a) le decisioni in materia di atti normativi e l'adozione dei relativi atti di indirizzo interpretativo ed applicativo; b) la definizione di obiettivi, priorità, piani, programmi e direttive generali per l'azione amministrativa e per la gestione; c) la individuazione delle risorse umane, materiali ed economico-finanziarie da destinare alle diverse finalità e la loro ripartizione tra gli uffici di livello dirigenziale generale; d) la definizione dei criteri generali in materia di ausili finanziari a terzi e di determinazione di tariffe, canoni e analoghi oneri a carico di terzi; e) le nomine, designazioni ed atti analoghi ad essi attribuiti da specifiche disposizioni; f) le richieste di pareri alle autorità amministrative indipendenti ed al Consiglio di Stato; g) gli altri atti indicati dal presente decreto. 2. Ai dirigenti spetta l'adozione degli atti e provvedimenti amministrativi, compresi tutti gli atti che impegnano l'amministrazione verso l'esterno, nonché la gestione finanziaria, tecnica e amministrativa mediante autonomi poteri di spesa, di organizzazione delle risorse umane, strumentali e di controllo. Essi sono responsabili in via esclusiva dell'attività amministrativa, della gestione e dei relativi risultati. 3. Le attribuzioni dei dirigenti indicate dal comma 2 possono essere derogate soltanto espressamente e ad opera di specifiche disposizioni legislative. 4.
79 caratterizza l’essenza è l’aver stabilito l’elaborazione di un bilancio per la decisione politica e un bilancio per la gestione e il controllo. Nella relazione al disegno di legge A.S. n. 1217 del 7 agosto 1996 (divenuto poi legge 3 aprile 1997, n. 94) veniva specificamente dichiarato che “l’obiettivo da conseguire è quello di consentire, al Governo prima e al Parlamento poi, una selezione e, quindi, una decisione più trasparente e responsabile sulle priorità e sulle scelte allocative, nonché di rendere il bilancio più chiaro e leggibile oltre che per l’autorità politica, per gli stessi cittadini contribuenti”191. Gli obiettivi
della nuova struttura del bilancio, definiti con chiarezza nell’art. 5192
della legge di riforma, si propongono di:
Le amministrazioni pubbliche, i cui organi di vertice non siano direttamente o indirettamente espressione di rappresentanza politica, adeguano i propri ordinamenti al principio della distinzione tra indirizzo e controllo, da un lato, e attuazione e gestione dall'altro.”;
cfr. http://www.edscuola.it/archivio/norme/decreti/dlvo29_93.html
191
L. VERZICHELLI, Le politiche pubbliche in Italia-la politica di bilancio, il Mulino, 1999, p.263
192
L’articolo è così disciplinato: “1. Il Governo è delegato ad emanare, entro centoventi giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, un decreto legislativo diretto ad individuare le unità previsionali di base del bilancio. Il decreto si uniformerà ai seguenti princìpi e criteri direttivi, tenuto conto anche di quanto stabilito dalla legge 7 agosto 1990, n. 241, e dal decreto legislativo 3 febbraio 1993, n. 29, e successive integrazioni e modificazioni: a) rendere più razionali, significative e trasparenti le scelte del Governo e del Parlamento sulla acquisizione delle entrate e sulla ripartizione delle risorse fra le destinazioni di spesa e, all'interno di esse, sulla loro destinazione finale, avuto riguardo alla identificazione delle connesse responsabilità della gestione; b) razionalizzare la gestione finanziaria e l'azione amministrativa, collegando la ripartizione delle risorse per funzioni alla identificazione dei centri di responsabilità amministrativa e alla disciplina del procedimento; a tal fine saranno analiticamente riconsiderati gli oggetti dei capitoli di spesa, secondo il contenuto economico, riorganizzando, ove necessario, la normativa che fa da supporto all'autorizzazione di bilancio, anche attraverso l'abrogazione di norme desuete o assorbite; c) individuare in modo certo il responsabile della unità previsionale e dei relativi procedimenti; d) determinare, per ciascuna unità previsionale, l'autorizzazione ai pagamenti sulla base dell'integrazione tra i flussi informativi provenienti dal Servizio di tesoreria provinciale dello Stato, dal Sistema informativo della Direzione generale del tesoro e dal Sistema informativo della Ragioneria generale dello Stato; e) ridefinire il sistema della Tesoreria unica in modo da prevederne, per le regioni e gli enti locali, il
80
rendere più razionali e significative le scelte del Parlamento
sull’acquisizione delle entrate e sulla ripartizione delle spese con riferimento alla destinazione finale delle risorse;
razionalizzare la gestione finanziaria e l’azione amministrativa
identificando le politiche perseguite dal Governo e dalle amministrazioni pubbliche nei vari settori, individuandone i centri di responsabilità;
Con la legge n. 94 si è realizzata, in sostanza, una nuova e diversa relazione istituzionale fra Governo e Parlamento: le Camere rinunciano a una esposizione di dettaglio delle entrate e delle spese in cambio di una più chiara definizione delle politiche pubbliche; il
graduale superamento in connessione con il progressivo conferimento di ulteriori funzioni ed entrate proprie; f) riorganizzare i conti di Tesoreria in modo che essi siano raccordabili con la gestione dei capitoli di bilancio e delle unità previsionali di base. Conseguentemente riorganizzare la prospettazione dei conti riassuntivi mensili del Tesoro. Tale riorganizzazione deve consentire il raccordo, da effettuare nella relazione di cassa di cui all'articolo 30 della legge 5 agosto 1978, n. 468, e successive modificazioni e integrazioni, tra il conto di cassa del settore statale e l'indebitamento netto della pubblica amministrazione; g) disciplinare la procedura di formazione del bilancio sulla base di un esame delle esigenze funzionali e degli obiettivi concretamente perseguibili nel periodo cui si riferisce il bilancio, con esclusione del criterio della spesa storica incrementale; h) introdurre, ai fini della gestione e della rendicontazione, una contabilità analitica per centri di costo; 2. In funzione degli obiettivi di cui al comma 1, il decreto legislativo ivi previsto provvederà altresì a ristrutturare il rendiconto generale dello Stato prevedendo la suddivisione in capitoli delle unità previsionali, in modo da consentire la valutazione economica e finanziaria delle risultanze, di entrata e di spesa, evidenziando le entrate realizzate e i risultati conseguiti in relazione agli obiettivi stabiliti negli strumenti di programmazione economico-finanziaria e di bilancio, agli indicatori di efficacia e di efficienza ed agli obiettivi delle principali leggi di spesa, nonchè introducendo, per il conto del patrimonio, un livello di classificazione che fornisca l'individuazione dei beni dello Stato suscettibili di utilizzazione economica, anche ai fini di una analisi economica della gestione patrimoniale; 3. Al fine dell'espressione del parere da parte della Commissione di cui all'articolo 9, il Governo trasmette alla Camera dei deputati e al Senato della Repubblica gli schemi dei decreti legislativi in attuazione dei princìpi e dei criteri direttivi di cui ai commi 1 e 2 entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge.”; Cfr. http://www.parlamento.it/parlam/leggi/97094l.htm
81 Governo e i dirigenti delle pubbliche amministrazioni acquistano spazi maggiori di autonomia gestionale, ma assumono l’impegno di una chiara motivazione delle scelte di definizione degli obiettivi e adottano criteri di gestione misurabili in termini di efficacia, efficienza
e economicità dei risultati193.
Nel nuovo bilancio di previsione le entrate e le spese risultano ancora classificate secondo sistemi differenziati e, pertanto, il loro raffronto è piuttosto laborioso. Le entrate, contenute in un unico stato di previsione, sono ripartite, secondo la provenienza, tra i vari Ministeri, primo fra tutti il Ministero delle Finanze a cui è demandata gran parte dell’attività impositiva; all’interno della parte relativa a ciascun Ministero sono indicati i centri responsabili dell’accertamento (generalmente corrispondenti agli uffici di livello dirigenziale generale) cui fanno capo le unità previsionali di base.
All’interno delle unità previsionali la classificazione di secondo livello prevede i seguenti titoli:
a. entrate tributarie; b. entrate extratributarie;
c. entrate relative all’alienazione e all’ammortamento di beni patrimoniali e rimborso di crediti;
d. entrate per accensione di prestiti;
La classificazione per titoli è ulteriormente disaggregata nel terzo livello, quello delle categorie, secondo la natura dei cespiti. La ripartizione degli stanziamenti in capitoli, così come previsto dalla legge, viene esposta nel “bilancio amministrativo” e costituisce il
193
82 riferimento per la misurazione dei risultati in sede di
rendicontazione194.
La struttura delle spese si presenta particolarmente complessa e articolata nei documenti previsionali: come per il passato, ogni stato di previsione è intitolato a un Ministero. Al loro interno le spese debbono essere presentate per:
a. funzioni obiettivo: tale ripartizione che sostituisce la suddivisione in titoli è diretta a individuare le politiche di settore e riflette la ripartizione della spese secondo l’analisi funzionale;
b. unità previsionali di base: in tale ambito, ai fini dell’approvazione parlamentare, gli stanziamenti sono ripartiti tra la parte corrente, suddivisa tra spese di funzionamento e spese per interventi, e in parte capitale;
c. capitoli: ai fini della gestione e della rendicontazione; la ripartizione avviene secondo l’oggetto, il contenuto economico e funzionale, ed il carattere obbligatorio o
discrezionale della spesa195;
La classificazione per funzioni obiettivo finora non è stata integrata all’interno degli stati di previsione, ma costituisce un elenco allegato al bilancio, non sottoposto all’approvazione parlamentare. La prima classificazione che si incontra nell’ambito di ciascuna tabella, quindi, è rappresentata dalle unità previsionali di base che fanno capo ciascuna al proprio centro di responsabilità amministrativa, cioè l’ufficio dirigenziale destinatario delle risorse finanziarie. Gli stati di previsione
194 A. PASSARO, op. cit., p. 76 195
83 sono preceduti e accompagnati da un notevole numero di
documenti196.
Per la spesa è prevista quindi una struttura sostanzialmente diversa da quella precedente: in teoria aumenta l’importanza della classificazione di tipo funzionale. È questo uno dei punti cruciali della riforma in quanto richiede un significativo passaggio, anche di tipo culturale, dalla logica giuridico formale degli atti di gestione a quella economica sostanziale dei risultati conseguiti. Questa nuova ottica porta a una più precisa identificazione del costo dei servizi resi dall’operatore pubblico e alle connesse responsabilità gestionali, perché i tradizionali strumenti contabili e di bilancio si rivelano incapaci di consentire una corretta analisi dei risultati conseguiti e di garantire in modo efficace il controllo sull’evoluzione della spesa
pubblica in correlazione ai servizi resi197. Lo stesso disegno di
razionalizzazione contenuto nel decreto legislativo 29/93, pur essendo profondamente innovativo rispetto ai principi della contabilità pubblica, non aveva risolto le problematiche di una corretta gestione manageriale delle amministrazioni pubbliche che potrebbe consentire, attraverso lo strumento contabile, di effettuare un’analisi e una valutazione della gestione in termini economico- operativo in grado di definire i livelli di costo degli obiettivi da perseguire, correlandoli alle risorse che hanno contribuito al loro conseguimento. È necessario dotare lo Stato di un nuovo impianto di supporto decisionale e gestionale in grado di individuare con chiarezza finalità e responsabilità e consentire il controllo di gestione. Tale logica innovativa si è tradotta nei principi del Titolo III del decreto legislativo 7 agosto 1997, n. 279 “Contabilità analitica per centri di
196 L. VERZICHELLI, op. cit., p.264 197
84
costo”. In particolare l’art. 10198 ha introdotto nell’ambito della
contabilità pubblica, con valenza per tutte le amministrazioni, il sistema di contabilità economica analitica per centro di costo, finalizzata alla rilevazione, analisi, verifica e monitoraggio dei costi,
dei rendimenti e dei risultati dell’azione amministrativa199. Con
l’introduzione del sistema unico di contabilità analitica, ogni fenomeno di gestione diventa evidente sotto il duplice aspetto