Sistema di costing di tipo Activity-Based Costing

Lo strumento evoluto di analisi dei costi di tipo Activity-Based Costing (ABC) è sicuramente quello che ha richiesto il periodo di tempo più lungo per la sua progettazione ed implementazione. Questo metodo è stato elaborato in circa 18 mesi (e successivamente testato) e il motivo di questa lunga tempistica è dovuto dal fatto che, essendo il primo degli strumenti sviluppati, ha richiesto circa sei mesi di studio dei processi aziendali. L’ABC è stato progettato per rispondere alle esigenze informative degli organi decisionali. Risulta utile esaminare le principali tappe del processo di progettazione ed implementazione dell’ABC, in quanto mostrano l’effetto delle variabili contingenti rilevanti: la piccola dimensione d’impresa, la cultura aziendale, la tecnologia, gli stakeholder.

La sua implementazione è iniziata tramite la scelta dello strumento di cost management più adatto alla specifica realtà aziendale e alle sue esigenze informative, grazie anche al ripetuto confronto tra il Tutor aziendale e i Tutor universitari. Questi ultimi, inizialmente, hanno approfondito la conoscenza dell’azienda, delle dinamiche di gestione e dei processi aziendali per poter formulare una proposta consapevole dello strumento di costing più adatto. Lo strumento di contabilità analitica ritenuto idoneo a stimare il costo pieno di prodotto, limitando le imputazioni discrezionali dei costi indiretti, è rappresentato dall’ABC.

123 1. individuazione dei processi aziendali e delle attività che li compongono;

2. attribuzione dei costi diretti alle singole attività e dei costi indiretti utilizzando opportuni resource driver per stimare il costo complessivo di ciascuna attività; 3. imputazione del costo delle attività ai diversi prodotti, tramite adeguati activity

driver.

In totale sono state individuate 72 attività raggruppate in 13 centri di attività (tra centri produttivi e ausiliari).

Successivamente, sono stati attribuiti tutti i costi diretti alle attività per i fattori produttivi effettivamente consumati e sono stati identificati i costi indiretti relativi a risorse impiegate per lo svolgimento di specifiche attività. Si è reso necessario utilizzare dei parametri per allocare i costi indiretti alle attività, tra i quali, ad esempio:

− n. ore dedicate alle diverse attività da parte dei dipendenti (operai ed impiegati); − n. beni strumentali per centro di attività;

− metri quadri di ogni centro di attività;

− coefficienti di consumo energetico e di manutenzione delle macchine.

Da questa impostazione, sono state individuate 72 attività, composte da costi diretti (fissi e variabili), tralasciando solo i costi fissi indiretti (imputati a parte), calcolandone anche la relativa percentuale di costi variabili e fissi in ogni attività.

Con questo metodo si è poi giunti al costo totale delle singole attività, in base alle risorse effettivamente consumate.

La terza e ultima fase è stata quella di attribuire il costo delle attività ai prodotti aziendali, dei quali sono presenti più di 300 tipologie. Infatti, l’impresa si connota per una produzione artigianale orientata a soddisfare le molteplici esigenze dei propri consumatori, nell’ambito di una strategia di differenziazione spinta. In questa fase, il costo delle attività è ripartito nei prodotti in virtù del consumo effettivo delle specifiche attività di ognuno di essi.

124 La Figura 11 mostra i costi relativi al prodotto più venduto dall’azienda relativi all’anno 2016.

Figura 11. Il costo del prodotto CAPRI (anno 2016)

Prodotto: CAPRI Valore Modalità di calcolo

N. prodotti fabbricati all’anno 6222 N. prodotti venduti all’anno

Media dei prodotti fabbricati al giorno 28,28 6222/220 (i giorni lavorativi sono 220 in un anno).

Incidenza % del “Capri” sul totale dei prodotti

19,87% 28,28/142,32 (142,32 rappresenta il totale medio dei prodotti fabbricati al giorno)

Media prodotti “Capri” che si possono fabbricare al giorno

35,77 180*19,87% (sono 180 i prodotti realizzabili al giorno)

“Capri” realizzabili all’anno 7.869,53 35,77*220

“Capri” non fabbricati all’anno (Costo figurativo)

1.647,53 7.869,53-6.222

Costo pieno di prodotto (comprensivo del costo figurativo)

570.962,89 Somma di tutti i costi delle attività inerenti a Capri *19,87%

Costo unitario reale comprensivo del costo figurativo

91,77 (570.962,89/6222)

Costo unitario senza costo figurativo 72,55 (570.962,89/7.869,53) Costo totale senza costo figurativo 451.428,35 (6222*72,55)

Costo totale figurativo annuale 119.534,54 (570.962,89-451.428,35)

Fonte: elaborazione propria

I prodotti “Capri” non fabbricati nell’anno, rappresentano la capacità produttiva inutilizzata, cioè il costo figurativo che l’azienda deve cercare di abbattere per poter essere efficiente sul mercato. Dai dati è emerso che l’azienda produce in media 142 prodotti al giorno, anziché 180 a pieno regime. La capacità produttiva non utilizzata rappresenta un costo figurativo per l’azienda, che per il prodotto “Capri” equivale a

125 119.534,54 euro per il 2016. L’azienda per produrre 6.222 “Capri” all’anno sostiene un costo di 570.962,89 euro anziché 451.428,35 euro.

Questa analisi è stata allargata a tutti i modelli, permettendo di stimare il costo figurativo complessivo pari a 727.573,24 euro che rappresentano il 16,42% dei costi totali di produzione che ammontano a 4.430.906 euro nel 2016.

La stima della capacità inutilizzata è resa possibile dalla focalizzazione sulla variabile tempo, come principale cost driver, tipico del sistema evoluto Time Driven Activity-

Based Costing (TDABC). La capacità inutilizzata rappresenta un’informazione preziosa

sia per il processo di budgeting, sia per una migliore distribuzione delle risorse ed eventuale adeguamento della struttura organizzativa.

L’azienda dovrà cercare di ridurre la percentuale di inutilizzo della capacità produttiva che sembra essere particolarmente onerosa, per aumentare la propria capacità competitiva, tramite un’adeguata politica di prezzi e l’inserimento in nuovi mercati. Lo sviluppo di questo strumento ha permesso di conoscere molte informazioni, che prima l’azienda non conosceva, ottenendo diversi risultati, tra cui:

• conoscere e confrontare con precisione il costo specifico dei singoli prodotti commercializzati;

• conoscere e confrontare la propria percentuale di costo figurativo (inefficienza) nei diversi anni;

• analisi della marginalità di ogni prodotto commercializzato;

• confronto tra stime di costo (es. manodopera) e costi calcolati con il metodo ABC; • valutazioni delle attività più o meno costose.

• valutazione della composizione dei costi di ogni attività, distinguendoli tra fissi e variabili.

L’ABC si è rivelato essere uno strumento capace di generare una serie di informazioni strategiche da poter utilizzare nelle scelte di direzione aziendale. Ovviamente, come tutti gli strumenti che si utilizzano in un’azienda anche questo necessita di essere

126 aggiornato periodicamente per poter riuscire a generare l’informazione migliore con i dati a disposizione in un determinato periodo.

Permette infine di capire il giusto mix di prodotti da immettere sul mercato tenendo conto della marginalità di ognuno di essi.