SUPER-AMMORTAMENTO BENI STRUMENTALI

Con la legge n. 208 del 2015278, art. 1, commi 91 – 97, si prevede, per i titolari di reddito d'impresa e per gli esercenti arti e professioni, un’ulteriore agevolazione per gli investimenti in beni strumentali nuovi.

277 _{MINISTERO DELLO SVILUPPO ECONOMICO, Beni strumentali “Nuova Sabatini”, Report di aprile -} elaborazione al 29/04/2016, http://www.sviluppoeconomico.gov.it/index.php/it/incentivi/impresa/beni- strumentali-nuova-sabatini/statistiche

278 _{L. 28 dicembre 2015, n. 208 - Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello} Stato (legge di Stabilità 2016), pubblicata in G.U. n.302 del 30 dicembre 2015 - Suppl. Ordinario n. 70.

Dimensione azienda N. domande Investimento proposto dalle imprese Finanziamento deliberato Banche e Leasing Investimento medio Contributo impegnato Contributo decretato N. Decreti N. Imprese Media 2866 € 1.292.977.454 € 1.281.571.110 € 451.144 € 98.903.525 € 91.369.742 2682 1806 Piccola 4930 € 1.175.982.530 € 1.165.956.028 € 238.536 € 89.981.087 € 85.293.197 4670 3767 Micro 2651 € 328.178.488 € 322.800.949 € 123.794 € 24.911.729 € 23.220.827 2458 2251 Totali 10447 € 2.797.138.473 € 2.770.328.087 € 267.746 € 213.796.340 € 199.883.766 9810 7824

77 Questo strumento agevolativo presenta degli aspetti innovativi rispetto alla precedente formulazione, prevista dall’art. 18 del D.L. n. 91/2014279 _{(cd. Decreto competitività), la}

quale prevedeva la concessione di un credito d’imposta pari al 15% dell’ammontare del costo sostenuto per l’acquisto di beni strumentali nuovi, effettuati tra il 25 giugno 2014 e il 30 giugno 2015280.

La misura introdotta dall’articolo 18 del Decreto legge 91/2014 ha rafforzato l’impatto della “Nuova Sabatini”, dando un forte impulso al ciclo degli investimenti281_{. Proprio}

per il riscontro positivo rilevato dai dati ISTAT, che hanno registrato, già a partire dal quarto trimestre 2014, un incremento degli investimenti fissi lordi del 0,2%, rispetto al trimestre precedente, di cui il contributo più ampio è dato dagli investimenti in macchinari e attrezzature che sono cresciuti dell’1,4%, a distanza di qualche mese dalla scadenza, con la legge di Stabilità 2016 il legislatore è intervenuto concedendo un “bonus investimenti” per l’acquisto di beni strumentali nuovi282_.

La nuova agevolazione per l’acquisto di beni strumentali nuovi (diversi da fabbricati e costruzioni) consente di computare, ai fini della determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria deducibili, il costo dell’investimento maggiorato del 40%. In altre parole, si riconosce al contribuente un costo “virtuale” del 40% da aggiungere al costo reale dell’investimento effettuato in beni strumentali nuovi, che concorre alla formazione del reddito d’impresa sotto forma di maggiori quote di ammortamenti o canoni di leasing rispetto a quelli imputati in bilancio, attraverso una variazione in diminuzione283.

La norma, che introduce tale agevolazione, si riferisce esclusivamente alle imposte sui redditi e non ha effetti ai fini dell’imposta IRAP.

Il bonus investimenti si riferisce esclusivamente agli investimenti per gli acquisti di beni strumentali nuovi effettuati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016.

279 _{D.l. 24 giugno 2014, n. 91, pubblicato in G.U. n.144 del 24 giugno 2014, convertito con modificazioni} dalla L. 11 agosto 2014, n. 116 pubblicato in G.U. n. 192 del 20 agosto 2014.

280 _{ANDREANI G., TUBELLI A., Ammortamenti maggiorati per il costo d’acquisto di beni strumentali nuovi,} in Il Fisco, 2016, Fasc. 4, p. 311.

281 _{MINISTERO DELLO SVILUPPO ECONOMICO - Direzione Generale per la Politica Industriale, la} Competitività e le Piccole e Medie Imprese, Small Business Act: Le iniziative a sostegno delle micro, piccole e medie imprese adottate in Italia nel 2014 e nel primo semestre 2015. Rapporto 2015, Roma, 2015, p. 28 ss.

282 _{ANDREANI G., TUBELLI A., op. cit., p. 311. Cfr. MINISTERO DELLO SVILUPPO ECONOMICO - Direzione} Generale per la Politica Industriale, la Competitività e le Piccole e Medie Imprese, Small Business Act: Le iniziative a sostegno delle micro, piccole e medie imprese adottate in Italia nel 2014 e nel primo semestre 2015. Rapporto 2015, Roma, 2015, p. 28 e 29. Si riportano nel testo i dati ISTAT.

283 _{ANDREANI G., TUBELLI A., op. cit., p. 314. Per esempio, a fronte di un investimento pari a 1 milione di} euro, la maggiorazione sarà pari a 400.000 euro, il costo da ammortizzare sarà, dunque, pari a 1.400.000 euro.

78 I beni agevolabili sono quelli materiali strumentali, ovvero beni ad uso durevole e impiegati come mezzi di produzione, esclusi, di conseguenza, i beni-merce e i materiali di consumo. Inoltre, deve trattarsi di beni nuovi e non di quelli che sono già stati utilizzati a qualunque titolo284.

Per quanto concerne l’applicazione del bonus investimenti, a differenza del credito d’imposta previsto dall’art. 18 del D.l. 91/2014, non risulta rilevante il luogo di utilizzo, il costo e la categoria di appartenenza dei beni strumentali285.

Il comma 93, art. 1 della legge di Stabilità 2016 stabilisce che il bonus investimenti non si applica:

- agli investimenti in beni materiali strumentali con coefficienti di ammortamento inferiori al 6,5 per cento;

- agli investimenti in fabbricati e costruzioni;

- agli investimenti in beni particolare, elencati nell’allegato n. 3 della legge, ovvero le condutture di acque minerali naturali, le reti urbane di gas, elettricità e acqua, il materiale rotabile, ferroviario e tranviario, gli aerei completi di equipaggiamento.

I soggetti che possono beneficiare del bonus investimenti sono sia i titolari di reddito d’impresa che gli esercenti di arti e professioni titolari di redditi di lavoro autonomo (art. 53, comma 1, del T.U.I.R.). Quindi, usufruiscono dell’agevolazione in oggetto i titolari di reddito di impresa che esercitano la propria attività in forma collettiva o individuale, gli enti non commerciali e le stabili organizzazioni situate nel territorio italiano di imprese estere. Sulla base di tale classificazione, non emergono discriminazioni sulla natura giuridica, le dimensioni e il settore produttivo di appartenenza. Per tale motivo l’agevolazione non assume i connotati di aiuto di stato286_.

L’Agenzia delle Entrate ha formulato dei chiarimenti in merito alla disciplina del bonus investimenti previsto all’art. 1 della legge di Stabilità 2016, ritenendo che l’agevolazione del super-ammortamento spetta anche ai contribuenti che si avvalgono del regime “dei minimi”, per i quali il costo sostenuto per l’acquisto del bene strumentale nuovo concorre interamente alla formazione del reddito nel periodo di imposta in cui avviene il pagamento. Il reddito d’impresa assoggettato al regime “dei

284 _{FERRANTI G., L’Agenzia delle entrate chiarisce le modalità di calcolo dei maxi-ammortamenti, in} Corriere Tributario, 2016, Fasc. 8, 563 – 569.

285 _{ANDREANI G., TUBELLI A., op. cit., p. 313.} 286 _{FERRANTI G., op. cit., p. 565.}

79 minimi”, infatti, è calcolato in base al principio di cassa287_{, che prevede la deduzione del}

costo di acquisto dei beni ammortizzabili (tra cui rientrano i beni strumentali nuovi) nell’anno in cui è stato sostenuto.

Differente è per i contribuenti che determinano il proprio reddito in base al regime forfettario288 ex art. 1, commi da 54 a 89, Legge Finanziaria 2015, in questo caso è esclusa la possibilità di poter applicare la maggiorazione del 40% del costo degli investimenti, in quanto sulla base di tale regime il reddito viene determinato applicando un apposito coefficiente di redditività ai ricavi e, quindi, non assumono rilevanza le spese sostenute nel periodo e quindi nemmeno il costo d’acquisto dei beni strumentali nuovi289.

Si ritiene, inoltre, possano avvalersi dell’agevolazione i contribuenti che siano nella situazione di affitto o usufrutto d’azienda. Il beneficio spetta a chi ha l’onere di preservare l’efficienza dei beni strumentali per garantire il corretto funzionamento dell’impresa e, quindi, la loro eventuale sostituzione. La maggiore deduzione si applica a chi inserisce nel proprio reddito d’impresa le quote di ammortamento dei beni ammortizzabili, ovvero l’impresa usufruttuaria o affittuaria. Se contrattualmente è stato pattuito differentemente, immettendo l’onere del bene strumentale nel reddito dell’impresa concedente, in tal caso sarà quest’ultima a beneficiare della maggiorazione290_.

Possono beneficiare del super-ammortamento anche le società di comodo e quelle in liquidazione. L’Agenzia delle Entrate ha precisato che per le prime, la maggiorazione non incide ai fini del test di operatività291.

Come affermato precedentemente, l’agevolazione è temporanea e riguarda solo gli investimenti effettuati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016. In sede di dichiarazione dei redditi, tali investimenti seguono le regole di competenza dell’art. 109, comma 4, lett. b) del T.U.I.R., secondo il quale la maggiorazione delle quote ammortamento e di

287 _{Il criterio di cassa consiste nel registrare i costi e i ricavi nel momento in cui essi, effettivamente, sono} sostenuti o incassati. Attraverso tale principio, si fissa l’atto impositivo nell’esercizio finanziario in cui il flusso di cassa si realizza, indipendentemente dal momento in cui nasce il diritto a ricevere o pagare il relativo corrispettivo.

288 _{V. Infra par. 2.6.}

289 _{FERRANTI G., op. cit., p. 567 – 568.}

290 _{ANDREANI G., TUBELLI A., op. cit., p. 312; FERRANTI G., op. cit., p. 566.} 291 _{FERRANTI G., op. cit., p. 566.}

80 leasing costituiscono variazioni extracontabili, che pur non essendo rilevanti ai fini dell’imputazione a conto economico, sono deducibili per legge292_.

Il beneficio fiscale correlato alla maggiorazione del 40% viene diluito nel corso di tutto il periodo di ammortamento293.

Si precisa, inoltre, che per il calcolo del fondo da utilizzare in caso di spese di manutenzione deducibili e per il calcolo di plusvalenze/minusvalenze derivanti dalla cessione, estromissione o perdita del bene strumentale, il costo rilevante ai fini fiscali rimane quello di acquisto, senza considerare la maggiorazione del 40%. Di conseguenza, se il bene agevolato esce dall’impresa prima della conclusione del periodo di ammortamento, non si beneficerà a pieno del bonus. Nonostante l’art. 1, commi 91- 94, della l. 208/2015, non preveda una durata minima di mantenimento del bene strumentale a pena di revoca dell’agevolazione, di fatto la misura è strettamente correlata all’ammortamento, perché per usufruire completamente del beneficio è necessario giungere alla conclusione del piano di ammortamento294.

L’agevolazione in esame, come già affermato in via preliminare, non rientra nella categoria di aiuto di Stato, dunque l’incentivo risulta cumulabile con altre misure agevolative, salvo che queste non dispongano diversamente295_.