La valutazione dei crediti e dei debiti in valuta estera

Secondo l’art. 2425-bis del Codice civile⁶⁴, i ricavi e proventi, i costi e gli oneri relativi alle operazioni in valuta vanno rilevati al cambio corrente alla data nella quale è effettuata la relativa operazione. Ciò implica che anche i correlati crediti e debiti in valuta vengono rilevati al cambio corrente in vigore alla data in cui si effettua l’operazione.

Al momento della riscossione dei crediti in valuta estera o del pagamento dei debiti in valuta estera, se il cambio in vigore è diverso da quello in cui i crediti e debiti sono stati rilevati, emergono delle differenze cambio che vanno esposte in bilancio come utili o perdite su cambi e ricomprese in conto economico - PROVENTI / ONERI FINANZIARI e al sottolivello - Utili / perdite su cambi.

64 Il D.I. 19/2014 tratta il tema delle operazioni e delle partite in moneta estera all’art. 4, c.2, lettera c. proponendo esemplificazioni relative a costi ed oneri e relativi debiti. Il legislatore ha probabilmente ritenuto meno frequente il verificarsi di operazioni, pur in concreto riscontrabili, che danno origine a ricavi e proventi e relativi crediti in moneta estera.

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I crediti ed i debiti in valuta estera ancora in essere alla data del bilancio devono essere esposti in bilancio al cambio in vigore alla data del bilancio stesso, rilevando in conto economico le relative differenze cambio.

Le differenze positive o negative, che derivano dalla conversione in euro alla data del bilancio dei crediti e debiti in valuta, vanno iscritte in conto economico – come utili o perdite su cambi – anche se la loro effettiva realizzazione avrà luogo successivamente, con la riscossione e il pagamento. In accordo con il principio di prudenza la normativa civilistica prevede però l’obbligo, nel caso in cui la loro somma determinasse un utile netto, di accantonarlo in apposita riserva, non distribuibile fino al suo definitivo realizzo.

Si faccia il caso di un contributo, denominato in dollari USA, ricevuto da una fondazione USA per finanziare la ricerca. L’importo del contributo è pari a 60.000 dollari. Al momento del ricevimento della comunicazione dell’assegnazione del contributo, che è pari a 60.000 dollari, si procede alla sua registrazione in contabilità tenendo conto che il cambio euro/dollaro del giorno è pari a 1,18.

L’importo in euro del contributo risulta pertanto pari a euro 50.847,46 (60.000/1,18).

La scrittura contabile è la seguente:

Data Conto D/A Dare Avere

../../200n Crediti verso l’Unione Europea e il Resto del Mondo D 50,847,46

../../200n Contributi dall’Unione Europea e il Resto del Mondo A 50,847,46

A fine esercizio, non avendo ancora incassato il credito, si procede alla conversione in euro dei crediti in valuta al cambio di fine esercizio che risulta pari a 1,10 per cui il credito risulta pari a euro 54.545,45 (60.000/1,10).

La scrittura contabile è la seguente:

Data Conto D/A Dare Avere

31/12/200n Crediti verso l’Unione Europea e il Resto del Mondo D 3.698,00

31/12/200n Utile su cambi A 3.698,00

Dopo la chiusura dei conti, nei documenti finali di sintesi, si troveranno i i valori indicati negli schemi che seguono.

Conto economico esercizio 200n

… … … …

Contributi dall'Unione Europea e dal Resto del Mondo

50.847,46

Utile su cambi 3.698,00

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… … … …

Tali utili su cambi non sono ancora stati realizzati. Al momento dell’incasso del credito, nell’esercizio successivo, il cambio euro/dollaro risulta infatti pari a 1,15 per cui l’importo in euro dell’incasso corrisponde a euro 52.731,91 (60.000/1,15). Essendo l’importo incassato di valore inferiore al credito iscritto in bilancio si rileva una perdita su cambi di euro 2.371,54. La scrittura contabile è la seguente:

Data Conto D/A Dare Avere

../../200n+1 Depositi bancari D 52.173, 91

../../200n+1 Perdite su cambi D 2.371,54

../../200n+1 Crediti verso l’Unione Europea e il Resto del Mondo A 54.545,45

A questo punto le differenze cambio risultano definitivamente realizzate. Le differenze cambio tra il momento della registrazione del contributo e del suo pagamento sono complessivamente positive e pari a euro 1.326,46. Tale importo corrisponde alla somma algebrica tra l’utile su cambi di euro 3.698,00 rilevato nell’esercizio 200n e la perdita su cambi di euro 2371,54 rilevata nell’esercizio 200n+1.

Si faccia ora il caso dell’acquisto di una partita di materiali di laboratorio dall’estero per un importo di 5.000 dollari USA⁶⁵. Al momento del ricevimento e della registrazione della fattura il cambio euro/dollaro risulta di 1,15 per cui l’ammontare dei costi e del debito verso il fornitore estero in euro è pari a 4.347,83 (5.000/1,15). La fattura scade all’inizio dell’esercizio successivo.

La registrazione contabile sarà la seguente:

Data Conto D/A Dare Avere

../../200n Acquisto materiali di consumo per laboratori D 4.347,83

../../200n Debiti verso fornitori A 4.347,83

65 Per semplicità si prescinde ora dalla problematica dell’IVA corrisposta sulle importazioni.

… … … …

Crediti verso l'Unione Europea e il Resto del Mondo

54.545,46

… … … …

Stato patrimoniale al 31.12.200n

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Alla data di chiusura dell’esercizio il cambio euro/dollaro risulta sfavorevolmente modificato ed è pari a 1,10. La conversione del debito in dollari USA al cambio di fine esercizio risulta pari a euro 4.545,45 (5.000/1,10), per cui è necessario rilevare una perdita su cambi di euro 197,62 data dalla differenza del valore del debito in dollari convertito in euro al cambio di fine esercizio e il valore del debito in dollari convertito in euro al cambio del giorno di registrazione della fattura (4.545,45 -4.347,83).

La scrittura contabile sarà la seguente:

Data Conto D/A Dare Avere

31/12/200n Perdite su cambi D 197,62

31/12/200n Debiti verso fornitori A 197,62

Dopo la chiusura dei conti, nei documenti finali di sintesi, si troveranno i valori indicati negli schemi che seguono.

Conto economico esercizio 200n

… … … …

Acquisto materiali di consumo per laboratori

4.347,83

Perdite su cambi 197,62

… … … …

Stato patrimoniale al 31.12.200n

… … … …

Debiti verso fornitori 4.545,45

… … … …

Si supponga che al momento del pagamento del debito il cambio dollaro/euro sia pari a 1,12 con un andamento leggermente favorevole rispetto al cambio di fine esercizio. La scrittura contabile sarà la seguente:

Data Conto D/A Dare Avere

../../200n+1 Debiti verso fornitori D 4.545,45

../../200n+1 Depositi bancari A 4.464,29

../../200n+1 Utile su cambi A 81,16

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A quel punto le differenze cambio risultano definitivamente realizzate. La differenza cambio tra il momento della registrazione della fattura e del suo pagamento risulta pari a euro 116, 46 che corrisponde alla somma algebrica della perdita su cambi di euro 197,62 rilevata nell’esercizio 200n e dell’utile su cambi di euro 81,16 rilevato nell’esercizio 200n+1.

13.5. Le informazioni da riportare in Nota Integrativa

Oltre alle informazioni attinenti ai criteri di valutazione applicati, a elementi di dettaglio delle voci di bilancio ritenuti rilevanti, all’illustrazione dell’andamento delle singole voci in relazione all’anno precedente, devono essere fornite informazioni su:

- l’ammontare del valore lordo dei crediti e delle svalutazioni in essere per ciascuna voce di credito esposta in bilancio;

- l’evidenza, per ciascuna voce, dell’ammontare dei crediti di durata residua superiore ai 5 anni;

- l’ammontare dei crediti in valuta, se rilevante e in questo caso eventuali effetti significativi delle variazioni nei cambi valutari verificatesi successivamente alla chiusura dell’esercizio; -ogni altra informazione ritenuta utile per i destinatari dell’informativa di bilancio.