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Università degli Studi di Pisa
Dipartimento di Economia e Management
Corso di Laurea in Strategia Management e Controllo
TESI DI LAUREA
ELEMENTI E STRUMENTI DI MANAGEMENT NELL’AZIENDA
TURISTICA. IL CASO “RENAISSANCE TUSCANY IL CIOCCO RESORT
& SPA”
Candidato:
Relatore:
Lucia Lunardi Prof. Francesco Poddighe
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INDICE
1. UNA DEFINIZIONE DI TURISMO ... 5
1.1. LA STRUTTURA DEL SETTORE TURISTICO ... 6
1.2. TURISMO IN ITALIA ... 9
1.3. L’ANALISI DELL’OFFERTA RICETTIVA ... 10
2. ELEMENTI DI MANAGEMENT NELL’AZIENDA TURISTICA 2.1. IL GOVERNO DELL’AZIENDA TURISTICA ... 14
2.2. GLI EQUILIBRI DEL GOVERNO AZIENDALE ... 19
2.3. IL SISTEMA INFORMATIVO/CO NELL’AZIENDA TURISTICA ... 20
3. STRUMENTI DI MANAGEMENT NELL’AZIENDA TURISTICA... 3.1. GLI STRUMENTI MANAGERIALI: CENNI INTRODUTTIVI ... 23
3.1.1. LA CONTABILITÀ GENERALE E LA CONTABILITÀ ANALITICA ... 23
3.2. IL SISTEMA DI PROGRAMMAZIONE E CONTROLLO DELLA GESTIONE... 25
3.3. IL BILANCIO DI ESERCIZIO NELL’AZIENDA TURISTICA ... 27
3.3.1. IL BILANCIO D’ESERCIZIO... 28
3.3.2. IL BILANCIO D’ESERCIZIO IN UN’AZIENDA TURISTICA... 29
3.4. LE FUNZIONI DELLA CONTABILITÀ ANALITICA... 31
3.4.1. LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI ... 31
3.4.2. I RIFLESSI ORGANIZZATIVI NELLA PROGETTAZIONE DI UN SISTEMA DI CONTABILITÀ ANALITICA ... 33
3.5. LA BREAKEVEN ANALYSYS ... 33
3.6. DIRECT COSTING E FULL COSTING ... 34
3.7. ALCUNE SPECIFICITÀ NELLE AZIENDE TURISTICHE ... 34
4. LE AZIENDE ALBERGHIERE ... 4.1. ASPETTI DISTINTIVI DELL’ATTIVITÀ ALBERGHIERA ... 36
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4.3. IL PROCESSO PRODUTTIVO ED EROGATIVO E L’ASSETTO ORGANIZZATIVO ... 41
4.4. ANALISI DEL PROCESSO PRODUTTIVO... 46
4.4.1. LE PRINCIPALI “AREE” NELL’IMPRESA ALBERGHIERA ... 47
4.5. GLI STRUMENTI CONTABILI DELL’IMPRESA ALBERGHIERA ... 49
4.5.1. ELEMENTI TIPICI DI GESTIONE ... 50
4.5.2. IL BILANCIO DI UN’IMPRESA ALBERGHIERA ... 59
4.5.3. L’ANALISI DI BILANCIO... 62
4.5.4. IL BUDGET ... 71
5. L’ESPERIENZA DEL CENTRO INTERNAZIONALE “RENAISSANCE TUSCANY IL CIOCCO & SPA” ... 5.1. LA STORIA... 74
5.2. IL CIOCCO: UN CENTRO TURISTICO INTERNAZIONALE A 4 STELLE E NON SOLO... 77
5.3. IL PASSAGGIO DA UNA GESTIONE FAMILIARE AD UNA GESTIONE MANAGERIALE ... 80
5.4. LE AREE STRATEGICHE DI AFFARI... 81
5.5. L’IMPORTANZA DEL MARCHIO ... 85
5.6. I RAPPORTI CON L’AMBIENTE DI RIFERIMENTO... 87
5.7. IL CASO ... 88
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1. UNA DEFINIZIONE DI TURISMO
Il turismo interessa più discipline scientifiche e nella sua multidimensionalità può essere contemporaneamente fenomeno sociale, culturale ed economico. Fenomeno sociale perché coinvolge la sfera comportamentale dell’individuo, singolarmente o in forma aggregata, ne determina lo spostamento sul territorio e consente forme di socializzazione e di scambio. Fenomeno culturale perché all’interno dello scambio tra gli individui e tra gli stessi e le destinazioni scelte un ruolo determinante è giocato dalla cultura intesa, sia come conoscenza, sia in senso più generale come esperienza. Fenomeno economico perché il turismo incide sul Prodotto Interno Lordo (Pil) a livello mondiale. La progressiva presa di coscienza dell’importanza del fenomeno turistico per l’economia mondiale e per l’intero ambiente ha stimolato lo sviluppo di numerosi filoni di ricerca sul turismo, spesso adottanti approcci d’analisi molto differenti. Le prime proposte di definizione del turismo risalgono agli anni iniziali del secolo, e da allora si sono evolute in linea con l’ampia diffusione del fenomeno su scala mondiale e con la necessità di approfondirne la comprensione e la misurabilità. Dobbiamo fare una distinzione tra definizioni di tipo tecnico e definizioni di tipo concettuale. Le definizioni di tipo tecnico sono necessarie alla misurazione statistica delle caratteristiche quali-quantitative dei flussi turistici, nell’ottica nazionale, regionale e locale. La prospettiva tecnica tende ad interpretare il turista come oggetto e il turismo come industria definibile da un insieme di componenti funzionali ai bisogni degli individui che viaggiano al di fuori della propria comunità locale d’appartenenza. Le dimensioni del turismo nel senso indicato includono i trasporti, il settore alberghiero, i tour operator, le agenzie di viaggio, il catering e tutti gli altri settori che contribuiscono a soddisfare le esigenze del turista. Mentre le definizioni di tipo concettuale tentano di approfondire la radice del concetto di turismo interpretando il turista come soggetto attivo e non come semplice oggetto di misurazione.
Interpreteremo il turismo come l’insieme dei comportamenti degli individui nello svolgimento di un continuum di attività, motivate da bisogni, connesse alla
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modalità territoriale verso destinazioni meno familiari, entro il breve termine. La mobilità spaziale è una componente connaturata al turismo, sia esso regionale, nazionale o internazionale, ma deve spingersi al punto di far entrare l’individuo in un ambiente e in una comunità significativamente diversi da quelli abitualmente conosciuti. Anche la mobilità temporale è componente costitutiva del turismo, in quanto il ruolo turistico sussiste in un arco temporale che inizia con la percezione del desiderio di essere lontani dall’ambiente in cui si risiede abitualmente e termina con il completo reinserimento dell’individuo nelle condizioni di vita abituali.
1.1. LA STRUTTURA DEL SETTORE TURISTICO
L’offerta turistica fa leva sugli elementi di attrazione. Si riconoscono le attrattive di tipo “primario” e quelle “secondarie”. Le prime comprendono, oltre ai fattori naturali (ambiente, clima, morfologia), anche caratteristiche di ordine artistico, archeologico, culturale, religioso e sociale. I componenti di attrazione secondaria hanno un ruolo di supporto: consentono e facilitano la fruizione degli elementi primari (infrastrutture generali, sistema ricettivo, trasporti, servizi di ristorazione, attrezzature sportive, di svago, ecc). A fronte di una domanda assai varia, caratterizzata da una molteplicità di bisogni e comportamenti, non poteva che riscontrarsi un’offerta estremamente diversificata e complessa. Due sono gli elementi caratterizzanti:
- L’offerta turistica ha carattere composito. È evidente, infatti, che il turista, programmando una vacanza, formula necessariamente una domanda complessa: include una molteplicità di servizi alla cui erogazione contribuiranno diversi operatori. Quindi, si ravvisa una doppia dimensione: una domanda concettualmente unitaria che sottende una pluralità di servizi ed il concorso di più unità economiche dal lato dell’offerta.
- È possibile esaminare il prodotto turistico secondo una duplice prospettiva. Il consumatore aggregherà gli elementi base secondo un’ottica di tipo orizzontale, trascurando le connessioni che legano gli
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operatori che li forniscono: egli sarà, cioè, interessato a combinare l’offerta complessiva, secondo le sue esigenze. L’azienda turistica tende a privilegiare un approccio di tipo verticale, concentrandosi sugli anelli della catena produttiva che stanno a monte e a valle della propria fase. Il criterio adottato per l’individuazione degli attori dell’offerta turistica, comune ad un’autorevole corrente dottrinale, si basa sul concetto di “prevalenza”. Secondo questa impostazione, si includeranno nell’insieme degli operatori economici che formano l’industria turistica tutte quelle aziende che offrono beni e servizi in prevalenza ai turisti. Prenderemo in considerazione anche coloro che attuano una produzione di tipo misto: parte turistico e parte residenziale (come i ristoranti o le aziende di trasporto). Verranno individuate un aggregato molto ampio di attività, legate al settore con intensità fortemente eterogenea. Per rendere più agevole la classificazione, le attività vengono suddivise in modo da formare un insieme di operatori che concorrono nel soddisfare lo stesso tipo di bisogno. Il sistema turistico può essere distinto nei seguenti settori:
1. Aziende ricettive e di ristorazione. Comprendono i servizi di alloggio e pernottamento e la somministrazione di cibi e bevande;
2. Intermediari. Si distingue l’intermediazione “primaria” – costituita dalle imprese che producono un pacchetto integrato a partire dai servizi elementari (tour operators) – dall’intermediazione “secondaria”. Quest’ultima si sostanzia nell’attività di distribuzione al dettaglio dei prodotti turistici, svolta dalle agenzie di viaggio;
3. Aziende di trasporto;
4. Aziende che creano ed organizzano gli eventi aggregativi (congressi, fiere, raduni, eventi sportivi, artistici o religiosi);
5. Aziende che gestiscono le attrattive o risorse turistiche. Si tratta di musei, aree archeologiche, mostre, parchi tematici; ma anche teatri, discoteche, stabilimenti balneari o attrezzature sportive.
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La divisione non deve però confondere circa il carattere unitario. Il sistema turistico, pur essendo costituito da operatori che possono classificarsi in numerosi settori deve essere concepito in modo unitario.
Prima di valutare la struttura dell’offerta alberghiera, ci pare opportuno sottolineare le caratteristiche operative più evidenti di quegli operatori che maggiormente caratterizzano l’offerta turistica.
LE AZIENDE DI RISTORAZIONE: l’offerta di ristorazione è composta dall’insieme di esercizi che svolgono attività di somministrazione di pasti e bevande. Il primo dato che emerge con chiarezza è l’estrema diversificazione dell’offerta, sotto molteplici aspetti (tipologia dei pasti, sistema di erogazione, qualità e prezzo). In effetti, negli ultimi anni, il mutare del contesto socio economico ha fatto sì che la domanda si evolvesse differenziandosi considerevolmente. Le occasioni e le motivazioni di consumo sono notevolmente incrementate e le aziende hanno dato risposta a questa varietà di esigenze. Oggi, il settore della ristorazione si connota per una gamma di offerta molto ampia che va dal pasto estremamente frugale a quello di cucina “tradizionale”, assai più completo. Piuttosto evidente è anche la ricerca delle tradizioni etniche dell’arte culinaria.
LE AZIENDE DI TRASPORTO: i servizi di trasporto saranno valutati per la loro funzione strumentale rispetto alla mobilità turistica. Lo sviluppo dei mezzi di comunicazione può essere senz’altro considerato come uno dei fattori che più hanno favorito la crescita dell’industria turistica. Con la realizzazione di una buona rete di trasporti si rendono, di fatto, accessibili ad un numero crescente di consumatori, destinazioni che, precedentemente, esprimevano un’attrattiva solo potenziale. Le aziende che erogano questi servizi sono anch’esse a “domanda mista”, nel senso che, di norma, servono sia una clientela pendolare che una utenza turistica. Tradizionalmente, le aziende di questo comparto vengono classificate
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sulla base della tecnologia impiegata nel trasferimento. Si distinguono, così, i vettori di trasporto aereo, ferroviario, marittimo e su gomma.
I TOUR OPERATORS: i tour operators acquistano i servizi elementari e li compongono per creare un servizio complesso. Con lessico tecnico, tale prodotto è denominato “pacchetto turistico”, proprio per sottolineare che sottende una combinazione di singole prestazioni. Il tour operator non si limita a commerciare i servizi che acquisisce; in realtà, progetta, crea e commercializza un prodotto sostanzialmente nuovo. Queste aziende commercializzano i pacchetti turistici basandosi sul catalogo. Solo raramente i tour operators usufruiscono del canale diretto di vendita; solitamente, si affidano all’intermediazione delle agenzie di viaggio. L’interazione tra questi operatori si sta evolvendo da una relazione di tipo cliente-fornitore verso rapporti improntati ad un maggiore coinvolgimento reciproco, una sorta di partnership.
LE AGENZIE DI VIAGGIO: le agenzie di viaggio svolgono un ruolo di intermediazione, nel senso che collocano sul mercato finale i servizi turistici predisposti da altri operatori del settore. L’attività tipica si concreta nella prenotazione di servizi di ospitalità presso le aziende ricettive; prenotazione, emissione e vendita di servizi di trasporto per conto dei vettori; prenotazione e vendita dei pacchetti turistici complessi confezionati dai tour operators; coordinamento e vendita di particolari servizi di accoglienza turistica in loco. In aggiunta, offrono anche una serie di prodotti complementari assai differenziati e disomogenei.
1.2. TURISMO IN ITALIA
Il turismo e i viaggi, con un’incidenza sul Pil, rappresentano il comparto più rilevante dell’economia italiana. Il settore non solo ha raddoppiato il valore aggiunto negli ultimi 20 anni, ma ha rilevato andamenti di crescita più alti degli altri comparti quando l’economia del paese mostrava trend positivi, mentre scendeva meno quando il trend economico era negativo. C’è stato anche un grande cambiamento del settore turistico dal punto di vista sociale: trent’anni fa
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si andava in vacanza per riposare dal lavoro, mentre oggi si lavora per andare in vacanza grazie anche alle politiche low cost del trasporto aereo e al contributo di internet e social media. Il paese, era nel 2013, il quinto più visitato nel mondo con 57,7 milioni di turisti internazionali in arrivo, una cifra in crescita rispetto ai due anni precedenti. Secondo le stime del World Travel and Tourism Council, l’industria turistica nel suo complesso (turismo nazionale e internazionale) avrebbe contribuito, con 147 miliardi di euro, per il 9,4% alla formazione del Pil del paese, impiegando all’incirca 2,5 milioni di persone, pari al 10,9% dell’occupazione nazionale.
1.3. L’ANALISI DELL’OFFERTA RICETTIVA
I servizi ricettivi occupano una posizione di primo piano nell’ambito dell’offerta turistica: il viaggiatore, spostandosi dal luogo di originaria residenza, deve soddisfare l’esigenza di ospitalità per dormire e riposare. Si tratta di un bisogno primario, soddisfatto con un’ampia gamma di modalità dell’industria ricettiva. Particolare attenzione verrà posta sulla ricezione alberghiera preferendo raggruppare le altre attività nell’ambito della “ricettività extralberghiera”. Il nostro paese dispone di circa 5 milioni di posti letto al 2014, considerando tutti gli esercizi ricettivi rilevati ufficialmente. Dobbiamo fare due considerazioni: la prima è che questa rappresenta una potenzialità solo virtuale, poiché è necessario valutare il fenomeno della stagionalità che limita l’offerta: in bassa stagione la disponibilità si riduce a circa un quarto di quella massima teorica. La seconda è che non si tiene conto delle risorse riferibili alle seconde case utilizzate a fini turistici.
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Tabella 1. Capacità degli esercizi ricettivi: tipo di esercizio
2013 2014 N° di esercizi Posti letto N° di esercizi Posti letto ESERCIZI ALBERGHIERI 33.316 2.233.823 33.290 2.241.239 ESERCIZI EXTRALBERGHIERI 124.205 2.494.357 125.122 2.608.193 TOTALE ESERCIZI 157.521 4.728.180 158.412 4.849.432 FONTE: ISTAT
Tabella 2. Movimento dei clienti negli esercizi ricettivi: arrivi, presenze, permanenza media
ESERCIZI ALBEGHIERI
ESERCIZI EXTRALBERGHIERI
ARRIVI PRESENZE PERM. MEDIA
ARRIVI PRESENZE PERM. MEDIA Gen 2014 2.572.897 6.680.277 3,4 354.389 1.830.032 5,2 Feb 2014 2.546.928 5.971.745 3,3 328.143 1.495.259 4,6 Mar 2014 3.179.517 7.231.040 3,1 470.383 1.846.719 3,9 Apr 2014 3.492.760 7.737.520 2,8 868.280 2.828.136 3,3 Mag 2014 3.837.569 7.979.656 2,8 940.899 3.178.320 3,4 Giu 2014 4.398.386 13.704.000 3,2 1.490.407 7.726.742 5,2 Lug 2014 4.901.353 20.740.895 3,4 1.897.652 13.794.867 7,3 Ago 2014 6.027.257 27.409.282 3,4 2.794.771 20.462.888 7,3 Set 2014 3.771.136 11.528.227 3,3 879.989 4.874.389 5,5 Ott 2014 3.001.165 6.382.531 2,9 506.579 1.855.624 3,7 Nov 2014 2.578.533 5.278.915 2,6 356.223 1.465.908 4,1 Dic 2014 3.163.301 6.923.607 2,9 558.335 2.051.720 3,7
12 Gen 2015 2.650.169 6.797.038 3,3 362.549 1.728.043 4,8 Feb 2015 2.666.094 6.182.824 3,3 338.871 1.421.901 4,2 Mar 2015 2.943.227 6.714.924 3 408.486 1.555.569 3,8 Apr 2015 3.465.251 7.253.616 2,8 783.107 2.427.006 3,1 Mag 2015 4.083.507 8.644.845 2,8 1.030.042 3.472.720 3,4 Giu 2015 4.441.501 13.943.893 3,1 1.503.241 7.732.252 5,1 Lug 2015 5.141.718 21.512.383 3,4 2.020.632 14.098.251 7 Ago 2015 6.237.963 28.542.496 3,3 2.869.178 21.215.202 7,4 FONTE: ISTAT
Nel 2014 le presenze dei clienti nel complesso degli esercizi ricettivi sono state circa 377,8 milioni (+0,3% rispetto al 2013) e 106,6 milioni gli arrivi (+2,6%). Negli esercizi alberghieri si rilevano circa 84,2 milioni di arrivi e 254,9 milioni di presenze, in aumento sul 2013 rispettivamente dell’1,9% e dello 0,1%; la permanenza media cala leggermente (3,03 notti, pari a -0,05). Negli esercizi extra- alberghieri si registrano 22,3 milioni di arrivi, in notevole aumento rispetto all’anno precedente e 122,8 milioni di presenze, con una conseguente riduzione della permanenza media (5,51 notti, -0,24). Le presenze dei clienti residenti in Italia sono circa 191 milioni (-0,5% sul 2013), quelle dei clienti non residenti circa 186,8 milioni (+1,1%). La permanenza media scende per entrambe le componenti della clientela, in misura più marcata per quella residente. Nel 2014 il turismo dei residenti negli alloggi privati rimane stabile ed è stimato in circa 36,1 milioni di viaggi; la stabilità viene confermata anche in termini di durata media: 6,6 notti. Il tipo di alloggio privato più diffuso è l’abitazione di parenti o amici, scelta in quasi 6 viaggi su 10; seguono le abitazioni in affitto o in bed & breakfast e le abitazioni proprie. I viaggi per vacanza tra i residenti rappresentano circa i ¾ dei viaggi negli esercizi ricettivi e oltre il 95% dei viaggi in alloggi privati. Nel 2015, sulla base dei dati disponibili, gli arrivi negli esercizi ricettivi sono stati pari a 48 milioni di unità e le presenze a più di 144 milioni, con aumenti, rispetto al 2014. Si sono registrate 74,4 milioni di presenze di clienti residenti, che rappresentano oltre il 50% delle presenze totali. Le presenze dei non residenti sono state circa 67,2 milioni. Le presenze negli esercizi alberghieri
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sono state pari a oltre 106 milioni di unità, mentre le presenze negli esercizi extralberghieri ammontano a 38 milioni. Le presenze registrate sono aumentate sia per la componente residente della clientela sia per quello non residente. Le presenze per tipologia di esercizio hanno mostrato incrementi per entrambe le strutture. La permanenza media è relativamente diminuita per entrambe le componenti della clientela.
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2. ELEMENTI DI MANAGEMENT NELL’AZIENDA TURISTICA 2.1. IL GOVERNO DELL’AZIENDA TURISTICA
All’interno della combinazione aziendale turistica il processo di produzione in senso economico, rivolto alla creazione del servizio turistico, poggia sul processo decisionale articolato su diversi livelli, a sua volta basato sul ruolo dell’informazione: “l’informazione è la base fondamentale per una consapevole amministrazione (management). Essa viene prodotta nell’ambito del sistema informativo e quindi distribuita alle aree utenti nel contenuto, nei modi e nei tempi richiesti dalle svariate esigenze di impiego”1. L’informazione gioca all’interno del fenomeno aziendale un ruolo determinante, sia nella fase di start-up, sia nella fase di funzionamento dell’azienda: nella fase di start-up l’informazione assume rilievo nella valutazione dell’opportunità e della fattibilità ad effettuare un determinato investimento; nella fase di funzionamento dell’azienda l’informazione gioca un ruolo altrettanto determinante per la gestione ed il governo della medesima. L’attività di gestione, infatti, non è circoscrivibile al mero svolgimento del processo di produzione in senso economico, ma coinvolge tutti gli atti che, all’interno della combinazione aziendale, vengono posti in essere a tutti i livelli ed in ogni istante, preliminarmente, congiuntamente e successivamente allo svolgimento del processo di produzione medesimo. L’attività di gestione, da un lato, deve trovare fondamento sull’informazione e, dall’altro lato, produce a sua volta flussi informativi: “le informazioni costituiscono dunque il supporto stabile delle decisioni che il management è chiamato a prendere nello svolgimento delle sue funzioni”2. Con riferimento ad un’azienda alberghiera o, più in generale, ad un’azienda che svolge attività ricettiva, la gestione non si esaurisce nella mera prestazione del servizio ricettivo medesimo, ma coinvolge anche altre attività, quali l’effettuazione di determinate convenzioni con partner esterni per acquisire nuova clientela, l’effettuazione di promozioni in determinati periodi dell’anno
1 FERRERO G., Impresa e management, Giuffrè, Milano, 1987, pag 191. 2
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per contrastare le stasi legate alla stagionalità dei flussi turistici, l’ampliamento o l’ammodernamento della struttura stessa, ecc. Si tratta di attività aventi natura diversa, talvolta commerciale, altre volte orientate a potenziare la struttura ed i servizi accessori che la struttura stessa può offrire alla propria clientela, altre volte ancora può trattarsi di politiche di prezzo o di attività di natura finanziaria, come l’investimento di parte della liquidità aziendale o la raccolta attraverso l’indebitamento di mezzi finanziari, ecc. Certo è che tutte queste attività, più o meno direttamente legate al processo di produzione in senso economico del servizio turistico, fanno parte della gestione aziendale o, per meglio dire, del governo aziendale. Il governo aziendale per l’azienda turistica è l’insieme delle attività necessarie per consentire e migliorare, nel tempo, la produzione del servizio turistico, garantendo all’azienda il soddisfacimento del cliente e la sopravvivenza in condizioni di equilibrio economico durevole. Il governo aziendale consta di tutte le attività necessarie per la sopravvivenza della combinazione aziendale e per il suo corretto funzionamento: alcune attività attengono strettamente al processo di produzione in senso economico del servizio turistico, altre attività sono ad esso correlate ed hanno natura diversa. Il governo aziendale non è solo un insieme di attività tangibili o operative, rappresentate dal compimento di atti interni e/o esterni alla combinazione aziendale, ma consta anche di attività talvolta non tangibili, che non sempre hanno come risultato il compimento di un atto o di un’azione e che sono legate alla sfera soggettiva ed emotiva che caratterizzano l’intimo del management aziendale.
Le attività operative che caratterizzano la gestione ed il governo dell’azienda turistica possono essere classificate in:
- Attività di reperimento e di acquisto dei fattori produttivi; - Attività commerciali;
- Attività finanziarie; - Attività di produzione.
Le attività di reperimento e di acquisto dei fattori produttivi coinvolgono la gestione del personale, essendo quest’ultimo anche in termini economici la
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risorsa che nelle aziende di produzione ed erogazione di servizi ha, nella maggioranza dei casi, la prevalente incidenza sul bilancio aziendale e l’attività di acquisto. Si pensi con riferimento alle aziende turistiche alla stagionalità delle assunzioni, con conseguente ricerca di flessibilità per evitare rischi di sotto o sovra potenziamento della struttura aziendale, ed all’acquisto di tutti i fattori che concorrono alla produzione del servizio turistico.
Per le aziende turistiche una componente, spesso rilevante, degli acquisti concerne anche l’area commerciale, con riferimento a tutti i gadget ed al materiale pubblicitario con cui l’azienda intende promuovere la propria attività. In particolare con riguardo ad un’azienda che produce un servizio ricettivo, si pensi ai saponi, alla biancheria e, più in generale, a tutti i prodotti sui quali viene riportato il marchio ed il nome dell’azienda medesima, si pensi al materiale illustrativo e pubblicitario che si trova nelle camere e/o nei luoghi comuni della struttura stessa (caramelle, carte geografiche, brochure, ecc.), ecc. Con riferimento ad una compagnia aerea o di trasporto ferroviario si pensi alle salviette con il marchio della compagnia stessa, ecc. Le attività commerciali nelle aziende turistiche fanno spesso parte del core business delle stesse, essendo il turismo un fenomeno che per alimentarsi in termini di flussi e di domanda richiede importanti azioni di marketing sia a livello nazionale, sia a livello internazionale. Le attività commerciali possono essere divise in due categorie: - attività rivolte alla gestione della clientela; - attività di marketing. Le prime fanno riferimento all’accoglienza del cliente/turista, al soddisfacimento di tutte le richieste da quest’ultimo provenienti durante la produzione/erogazione del servizio turistico e, soprattutto, alla fidelizzazione o al tentativo di fidelizzare il cliente medesimo con azioni mirate: con riguardo alla fidelizzazione si pensi alla possibilità di inviare presso la residenza del cliente/turista gli auguri di Natale o di compleanno, alla possibilità di offrirgli sconti o politiche di prezzo particolari, specie in determinati periodi dell’anno, sino alla fidelizzazione, come avviene in molte catene di alberghi, attraverso l’emissione di carte per la raccolta punti. Le attività di marketing, diversamente, fanno riferimento a tutte le iniziative che l’azienda pone in essere o alle quali aderisce con scopi promozionali: si pensi alla
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convenzione con determinati circuiti di carte di credito, alla sponsorizzazione di determinati eventi, alla produzione di materiale pubblicitario, alla stipulazione di convenzioni con aziende, ecc. Le attività rivolte alla gestione della clientela e le attività di marketing non sempre trovano una separazione all’interno delle aziende turistiche, potendo essere demandate alla stessa persona o allo stesso ufficio/unità organizzativa. La scelta di separare queste due tipologie di attività è propria di ciascuna azienda, anche in relazione alle dimensioni ed alla rilevanza che le suddette attività assumono all’interno del contesto aziendale: certo è che la separazione, per essere tale, deve avere un riscontro organizzativo e contabile. Organizzativo in termini di attribuzione delle competenze/responsabilità; contabile in termini di bilancio e di contabilità analitica. Le attività di marketing e di promozione turistica non possono essere demandate ad una sola unità aziendale, ma devono essere integrate da azioni aventi ad oggetto più attori pubblici e/o privati, a livello orizzontale e/o a livello verticale, legati nella produzione/erogazione del “prodotto turistico”. In altri termini se il marketing per la singola azienda turistica ha come oggetto il servizio da questa prodotto/offerto, il marketing del “prodotto turistico”, inteso come sistema e combinazione di servizi turistici, deve essere espressione di attività ed azioni poste in essere da tutti gli attori coinvolti. Le attività di gestione della clientela, sia durante, sia dopo la produzione/erogazione del servizio turistico possono anche essere considerate parte integrante del processo di produzione in senso economico del servizio medesimo: essendo quest’ultimo il risultato di un sistema di attività poste in essere dall’azienda, tra esse possono trovare spazio, affiancando le attività strettamente produttive ed erogative, anche attività di natura commerciale. Ciò per dire che con riguardo alle aziende turistiche non è sempre possibile tracciare un confine tra le diverse tipologie di attività che concorrono alla formazione dell’offerta aziendale.
Le attività finanziarie per l’azienda turistica constano delle attività di raccolta e di impiego delle risorse finanziarie necessarie allo svolgimento del processo di produzione in senso economico in condizioni di equilibrio economico a valere nel tempo. La raccolta di risorse finanziarie è legata alla fase di start-up
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dell’azienda, all’effettuazione di investimenti e/o a particolari momenti che l’azienda può attraversare. L’impiego di risorse finanziarie è legato all’acquisto dei fattori produttivi ed alle politiche di risparmio, di capitalizzazione e di investimento aziendale. La raccolta e l’impiego dei fattori produttivi devono avvenire garantendo all’azienda turistica, in qualsiasi momento, il rispetto delle condizioni di equilibrio finanziario.
Le attività di produzione per l’azienda turistica constano delle attività con cui si realizza la produzione in senso economico e l’erogazione del servizio turistico. Appare evidente come il processo di produzione/erogazione del servizio turistico si differenzi a seconda della tipologia di azienda turistica e, all’interno di ciascuna tipologia, possa differenziarsi da azienda ad azienda. Una considerazione valida per tutte le aziende turistiche riguarda l’output rappresentato da un servizio per il quale il processo di produzione/erogazione ha inizio con la richiesta da parte del cliente/turista del servizio stesso e termina con la soddisfazione del cliente/turista dopo l’erogazione del servizio medesimo. Invero l’inizio del processo di produzione/erogazione all’interno dell’azienda turistica dovrebbe dar luogo anteriormente alla manifestazione della domanda da parte del singolo cliente/turista, dovendo l’azienda intercettare attraverso attività di marketing ed attraverso l’integrazione orizzontale e/o verticale con altri soggetti, la domanda potenziale.
Il governo aziendale analizzato in modo trasversale alle attività descritte può essere articolato in tre momenti tra loro strettamente correlati: la pianificazione, la gestione ed il controllo. Il governo aziendale ha natura razionale ed è strettamente correlato al processo decisionale: è il processo decisionale che trova nei momenti della pianificazione, dell’attuazione delle decisioni e del controllo il proprio completamento e la propria natura circolare, attraverso un costante e dinamico processo di learning by doing. Il governo aziendale non coincide con il processo decisionale, ma su quest’ultimo ha fondamento poiché sia il momento della pianificazione, sia il momento della gestione inteso come compimento di atti e di azioni e realizzazione delle decisioni e sia il momento del controllo
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risultano strettamente correlati al processo decisionale medesimo. La pianificazione rappresenta il momento di definizione degli obiettivi aziendali da perseguire nel breve, medio e lungo termine e, comunque, il momento di analisi delle alternative e di determinazione delle ipotesi di convenienza. La gestione in senso oggettivo è il compimento degli atti interni e/o esterni alla combinazione aziendale. Gli atti di gestione sono orientati al raggiungimento degli obiettivi aziendali definiti nel processo di pianificazione e possono essere vincolati alle valutazioni razionali di convenienza. Il controllo consta della verifica dell’impatto degli atti di gestione in riferimento al raggiungimento degli obiettivi aziendali. Non esiste un confine tra i momenti della pianificazione, della gestione e del controllo: trattasi di un unico processo circolare che all’interno della combinazione aziendale si svolge senza soluzione di continuità.
2.2. GLI EQUILIBRI DEL GOVERNO AZIENDALE
L’attività di gestione all’interno dell’azienda turistica deve essere rivolta al rispetto delle condizioni di equilibrio finanziario e di equilibrio economico. L’equilibrio finanziario è il rapporto armonico esistente senza soluzione di continuità tra le entrate e le uscite finanziarie: detto rapporto non si misura solo nella dimensione quantitativa, con la prevalenza delle entrate rispetto alle uscite, ma si misura anche nella dimensione temporale con la sincronia tra le entrate e le uscite medesime. In altri termini l’equilibrio finanziario, dovendo essere verificato in qualsiasi istante della vita aziendale, richiede la prevalenza delle entrate sulle uscite, ma anche una corretta distribuzione temporale tra le prime e le seconde. Il concetto di equilibrio finanziario è strettamente legato al concetto di equilibrio economico. L’azienda, infatti, ha l’esigenza di sviluppare l’attività produttiva in modo tale che il valore economico della produzione risulti sistematicamente superiore al valore dei fattori che vengono consumati nel processo produttivo. L’equilibrio economico si misura all’interno di un intervallo di tempo ed ha ad oggetto i costi ed i ricavi di esercizio: i costi di esercizio sono espressione e misura dell’utilizzo dei fattori produttivi, che hanno partecipato al processo di produzione in senso economico all’interno dell’intervallo di tempo
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considerato; i ricavi di esercizio sono i corrispettivi che l’azienda percepisce dalla vendita dei servizi prodotti nell’intervallo di tempo considerato. L’equilibrio economico, dunque, si misura quantitativamente attraverso il rapporto tra costi e ricavi riferibili ad un determinato intervallo temporale.
Le condizioni di equilibrio finanziario e di equilibrio economico sono tra loro strettamente correlate: “il termine equilibrio dell’impresa potrà dunque pertanto significare quello stato di composizione e di funzionamento del sistema nel quale l’impresa, nell’aspetto economico che è fondamentale per il suo fine, ed a cui sono connesse le altre condizioni, può remunerare tutti i fattori della produzione, e conseguire almeno una quantità minima di reddito economico netto (profitto), avviandosi da tale punto minimo di equilibrio al raggiungimento di quel reddito che, entro un massimo, l’imprenditore giudicherà soddisfacente, secondo il suo tornaconto, misurato in termini di arbitraggio fra impieghi”3.
2.3. IL SISTEMA INFORMATIVO/CO NELL’AZIENDA TURISTICA
La gestione dell’informazione all’interno della combinazione aziendale è assegnata al sistema informativo/co, inteso come il complesso di elementi la cui localizzazione è spesso variamente frazionata che opera per produrre e distribuire informazioni rilevando ed elaborando sistematicamente, e in modo organizzato, i fenomeni economici di interesse aziendale. L’espressione “sistema informativo/co” intende sottolineare lo stretto legame oggi esistente ed imprescindibile all’interno delle combinazioni aziendali tra il sistema informativo e lo strumento informatico. Il sistema informativo/co può, dunque, essere definito come la sommatoria delle idee, dei valori, della conoscenza, delle decisioni e delle operazioni che esprimono la dimensione soggettiva (sistema informativo) del sistema d’azienda ed il sistema informatico, costituito dall’insieme degli strumenti con cui si producono, si elaborano e si trasferiscono le informazioni all’interno ed all’esterno del sistema d’azienda. Il rapporto tra l’elemento oggettivo e l’elemento soggettivo consta di un ruolo di supporto da parte del primo verso il secondo. È lo strumento informatico-telematico che
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supporta l’elemento umano all’interno dell’organizzazione aziendale: “il sistema umano ha il suo centro gravitazionale nell’attività di pensiero delle persone impegnate nella gestione piuttosto che nelle azioni da queste realizzate”4. Detto rapporto non si esaurisce all’interno della singola combinazione aziendale, ma si estende all’interno dell’intero sistema ambiente nelle relazioni che si istaurano tra i diversi attori pubblici e privati: la “rete”, riducendo i confini e la separazione tra il sistema informativo delle diverse aziende, si configura essa stessa come unico sistema informativo/co integrato. L’utilità del sistema informativo/co per l’azienda turistica, al pari di altre tipologie di aziende, è plurima. Se si fa riferimento alla gestione articolata nei suoi tre momenti (pianificazione, attuazione delle decisioni e controllo) appare evidente come l’intero processo di programmazione e controllo della stessa sia basato sulla produzione e sull’utilizzo di informazioni utili per i responsabili dei centri decisionali. A titolo esemplificativo si pensi a come la pianificazione delle attività di gestione richieda un’attenta analisi delle condizioni interne ed esterne all’azienda e, quindi, di informazioni che diano ai soggetti preposti ai centri decisionali gli elementi necessari per stabilire le strategie dell’azienda, gli obiettivi da perseguire, ecc. Il controllo della gestione, parimenti, poggia sulla rilevazione di dati, che altro non sono che espressione dell’andamento della gestione in un determinato intervallo temporale e sulla comparazione degli stessi con i dati stabiliti durante il processo di pianificazione. La “utilità” del sistema informativo/co è legata alla natura dei dati e, quindi, al contenuto del sistema medesimo. A questo riguardo si deve rilevare come una parte consistente del sistema informativo/co abbia natura contabile. Sono dati contabili quelli provenienti dalla tenuta della contabilità generale e dal sistema di bilancio, dalla tenuta della contabilità analitica e dal sistema di controllo della gestione e dalla tenuta di contabilità minori, come quella del personale. I dati di natura contabile possono anche riferirsi a soggetti esterni alla combinazione aziendale, come ad esempio i competitor. Ai dati di natura contabile si aggiungono i dati extra contabili. Sono dati extra contabili tutti quei dati che l’azienda può acquisire e/o
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produrre senza la tenuta di un sistema contabile: a titolo esemplificativo si pensi ai dati anagrafici della propria clientela, ai dati di mercato, ai dati di settore, ai dati sull’andamento del settore in una determinata area, ecc. Anche i dati extra contabili possono essere riferiti a soggetti esterni alla combinazione aziendale. La ricerca, produzione ed acquisizione dei dati extra contabili dipendono dalle finalità perseguite dall’azienda.
Si può affermare che decisioni relative alla produzione/erogazione del servizio turistico richiedono l’analisi di informazioni aventi anche natura extra contabile. Si pensi ad una catena alberghiera che vuole aprire una nuova struttura ricettiva; alla scelta di localizzazione di un’azienda agrituristica; alla scelta di fornire alla propria clientela servizi accessori, ecc. Data l’importanza dell’informazione contabile ed extra contabile si deve rilevare come per l’azienda turistica sia importante sviluppare al proprio interno strumenti in grado di raccogliere informazioni: si pensi alla possibilità di richiedere ai propri clienti la compilazione di una scheda anagrafica; alla possibilità tramite il proprio sito internet di raccogliere informazioni sui visitatori; alla possibilità di chiedere ai propri clienti come hanno trovato l’azienda (tramite altre persone, tramite guide, tramite pubblicità, ecc), ecc. Anche questi strumenti sono parte del sistema informativo/co dell’azienda. Tutte le informazioni che entrano all’interno della combinazione aziendale turistica contribuiscono alla formazione della conoscenza. La conoscenza rappresenta la base per qualunque scelta su cui fondare le operazioni di gestione.
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3. STRUMENTI DI MANAGEMENT NELL’AZIENDA TURISTICA 3.1. GLI STRUMENTI MANAGERIALI: CENNI INTRODUTTIVI
Il governo dell’azienda turistica si concretizza sul piano oggettivo nella gestione aziendale, attraverso la produzione/erogazione del servizio turistico e sul piano soggettivo del processo decisionale, che sovrintende ed accompagna il compimento delle operazioni aziendali. Sia l’aspetto oggettivo, sia l’aspetto soggettivo poggiano sull’impiego di taluni strumenti denominati “manageriali”, con i quali l’imprenditore ed il management aziendale riescono a guidare la combinazione aziendale, in tutte le sue parti componenti, verso gli obiettivi e le strategie stabilite. Sono, pertanto, “strumenti manageriali” tutti questi strumenti che facilitano nella dimensione oggettiva e soggettiva, il governo aziendale, qualunque sia l’assetto proprietario e di governance adottato. Alcuni strumenti manageriali sono obbligatori, in quanto previsti da apposite norme giuridiche civilistiche e/o tributarie (per esempio la contabilità generale e il sistema di bilancio), mentre altri sono facoltativi (per esempio la contabilità analitica). 3.1.1. LA CONTABILITÀ GENERALE E LA CONTABILITÀ ANALITICA La tenuta della contabilità generale (CoGe) è espressamente richiesta dal codice civile e consta della rilevazione sul Libro Giornale di tutti i fatti di gestione, ossia di tutti gli atti che l’azienda turistica pone in essere e che generano uno scambio di risorse finanziarie con soggetti esterni: acquisto dei fattori produttivi, vendita del servizio turistico, ecc. Il Libro Giornale è il documento sul quale le operazioni di gestione vengono rilevate in ordine cronologico, attraverso l’utilizzo di un insieme di conti: il conto può essere definito come quell’insieme di scritture relativo ad un dato oggetto ed avente lo scopo di rilevarne l’aspetto qualitativo e quantitativo in un dato momento e, nei limiti di possibilità pratica, nel corso del tempo. Invero, la contabilità generale rilevando i fatti di gestione attraverso l’utilizzo di conti accesi ai vari componenti reddituali e non solo ha come base un Piano dei Conti: il Piano dei Conti è l’insieme dei conti che vengono impiegati nella tenuta della contabilità generale e che possono essere
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movimentati nella rilevazione dei fatti di gestione. L’utilizzo della contabilità generale ha un elevato contenuto informativo a supporto del governo aziendale, essendo un insieme di rilevazioni amministrative di tipo sistematico. La contabilità generale permette all’imprenditore ed al management di monitorare, in tempo reale, l’andamento della gestione nella dimensione economica e finanziaria. La contabilità generale rappresenta per ciascuna azienda la base di tutto il sistema informativo rilevando qualsiasi atto di scambio e, quindi, tutto ciò che entra ed esce dalla combinazione aziendale. La tenuta della contabilità generale può avvenire internamente all’azienda turistica o in modo mediato attraverso il ricorso ad un consulente aziendale o ad un centro elaborazione dati (CED). La tenuta della CoGe è meccanizzata, attraverso l’impiego di programmi software denominati sistemi gestionali e poggia sul metodo contabile della Partita Doppia. Il metodo contabile è l’insieme delle regole con cui si procede alla rilevazione dei fatti di gestione; il sistema contabile, diversamente, attiene al contenuto delle rilevazioni, ossia alle scritture contabili. Al sistema contabile viene applicato un determinato metodo contabile. Tradizionalmente si possono individuare due metodi contabili principali: la Partita doppia e la Partita semplice. La Partita doppia impone per ogni scrittura la verifica dell’eguaglianza tra gli addebitamenti e gli accreditamenti rilevati e registrati nei conti. La Partita semplice non impone la verifica di detta eguaglianza, potendo non esistere costantemente. La tenuta della contabilità generale sfocia in un documento riepilogativo di tutte le operazioni di gestione poste in essere durante l’esercizio denominato Bilancio d’esercizio. Il Bilancio d’esercizio è un documento consuntivo, che rappresenta la situazione patrimoniale, finanziaria ed economica dell’azienda in un determinato istante. Si compone di tre documenti: lo Stato patrimoniale, il Conto economico e la Nota integrativa, cui possono aggiungersi anche altri documenti disciplinati dalle norme civilistiche.
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3.2. IL SISTEMA DI PROGRAMMAZIONE E CONTROLLO DELLA GESTIONE
Con l’espressione “controllo di gestione” si richiama un sistema di strumenti tra loro strettamente correlati con i quali si effettua la programmazione della gestione di breve periodo, o programmazione operativa della gestione per il conseguimento degli obiettivi economici prestabiliti dall’azienda. Sono strumenti che compongono il sistema di “controllo di gestione”: la contabilità generale e analitica, il budget, l’analisi degli scostamenti, le azioni correttive ed il sistema di reporting. Il “controllo di gestione” è un processo circolare di informazione-decisione-azione in quanto s’inserisce nel momento decisorio e nel passaggio dall’esecuzione dell’azione al conseguimento dei risultati. Il suo compito non si esaurisce nel confronto risultati-obiettivi ma, forte di altre conoscenze, è in grado di farsi promotore in informazioni per le nuove decisioni azioni.
Con il termine Budget si richiama il documento preventivo che si ottiene al termine del processo di budgeting, ossia di definizione e di esplicitazione degli obiettivi aziendali operativi o di breve periodo. Il Budget come documento si presenta come un bilancio preventivo per l’azienda composto da un Conto economico e da uno Stato patrimoniale, mentre il budgeting come procedimento accompagnato dalla redazione di un insieme di documenti attraverso i quali si arriva, sulla base di determinate ipotesi di previsione, alla redazione del documento finale. Per l’azienda turistica il punto di partenza del processo di budgeting può essere rappresentato dalla determinazione del volume di attività, espresso in numero di prestazioni del servizio che si ritiene ragionevolmente di produrre/erogare nel periodo preso in esame.
Il sistema di reporting all’interno del sistema di programmazione e controllo della gestione è costituito da un sistema strutturato di rendiconti denominato report con i quali si vuole comparare gli obiettivi prefissati con i risultati raggiunti. Il sistema di reporting, da un lato, raccoglie e produce dati e informazioni aventi natura contabile ed extra-contabile e, dall’altro lato, trasmette i dati e le informazioni nella forma di report ai responsabili dei processi
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decisionali. Il sistema di reporting risponde a una duplice finalità: - permette la verifica puntuale del comportamento e delle azioni aziendali al fine di valutarne la conformità rispetto a quanto programmato; - consente la misurazione delle performance manageriali e l’individuazione delle responsabilità circa il grado di raggiungimento dei risultati.
Al sistema di programmazione e di controllo della gestione si possono affiancare come, strumenti manageriali, anche sistemi più evoluti di misurazione delle performance aziendali e sistemi di programmazione e controllo della qualità. La performance è il valore che assume in un determinato momento una determinata variabile aziendale. La misurazione delle performance avviene, di norma, attraverso degli strumenti manageriali denominati indicatori. L’indicatore è uno strumento con cui si attribuisce un valore ad una determinata variabile. Un’ulteriore dimensione che negli ultimi anni ha assunto crescente importanza anche nel settore del turismo è la qualità della gestione e del servizio turistico prodotto/erogato. La ricerca della qualità, infatti, rappresenta per l’azienda turistica un’importante leva competitiva sulla quale poter effettuare una differenziazione ed una segmentazione dell’offerta turistica. La qualità può essere intesa sotto una duplice veste: - la certificazione della qualità, ossia la definizione all’interno dell’azienda di procedure che devono accompagnare i processi aziendali di produzione ed erogazione dei servizi; - la soddisfazione del cliente. La soddisfazione del cliente è un tema estremamente vasto che ha forti implicazioni gestionali all’interno dell’azienda turistica. Soddisfare il cliente significa, infatti, conoscerne in anticipo i bisogni per progettare un servizio tagliato sulle sue esigenze, ma significa altresì differenziare il servizio in base alle diverse tipologie di cliente/turista. Il tema della qualità richiede un’interiorizzazione di detta filosofia all’interno dell’azienda con il coinvolgimento di tutti i soggetti che vi operano. L’approccio alla qualità comporta una crescente apertura dell’azienda turistica verso l’esterno e la disponibilità della stessa a mettersi in discussione ed a verificare il livello di soddisfazione della propria clientela: detta verifica è utile non solo nell’immediato per verificare se l’azienda ha saputo soddisfare i bisogni della
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propria clientela, ma anche e soprattutto per prendere degli spunti su cui progettare nel futuro la produzione/erogazione di altri servizi o i miglioramenti dei servizi esistenti. Risulta evidente come la programmazione ed il controllo della qualità possano essere correlati alla programmazione ed al controllo della gestione: il governo aziendale, infatti, è sicuramente volto al mantenimento delle condizioni di equilibrio aziendale, allo scopo di garantire all’azienda la propria sopravvivenza, ma dette condizioni possono trovare riscontro e riflesso nella qualità dei processi di produzione/erogazione in senso economico del servizio. 3.3. IL BILANCIO DI ESERCIZIO NELL’AZIENDA TURISTICA
Il termine bilancio individua il rendiconto di amministrazione. Questo è, dunque, il documento con cui gli amministratori di un’azienda danno spiegazione del proprio operato, con la dimostrazione dello stato patrimoniale esistente alla fine dell’esercizio e del risultato economico attribuito all’esercizio stesso. La redazione del rendiconto di amministrazione è strettamente legata alla tenuta sistematica della contabilità generale, ossia alla rilevazione dei fatti di gestione: il rendiconto di amministrazione è un documento consuntivo e periodico con il quale, da un lato, si dà rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria ed economica dell’azienda in un determinato istante e, dall’altro lato, si fornisce, sia all’imprenditore ed al management, sia a soggetti esterni potenzialmente interessati, uno strumento avente natura informativa, con cui poter valutare e “leggere/interpretare” le dinamiche aziendali. Il rendiconto di amministrazione è, dunque, il documento con cui al termine di ciascun esercizio si interrompe contabilmente l’attività di gestione allo scopo di permetterne la verifica e la valutazione. Il rendiconto riferito all’esercizio è anche chiamato Bilancio di esercizio e si compone di due prospetti tra loro interrelati: lo Stato patrimoniale ed il Conto economico. La presenza della contabilità generale e, quindi, la rilevazione dei fatti di gestione e la periodica redazione del Bilancio d’esercizio rispondono all’esigenza di controllo sull’attività di gestione da parte dell’imprenditore. Alla funzione informativa e di controllo rivolta all’interno della combinazione aziendale si affianca una funzione informativa rivolta
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all’esterno, ossia a tutti coloro che sono portatori di interessi verso la combinazione aziendale medesima o stakeholder. Le funzioni principali del Bilancio di esercizio sono: - la determinazione del reddito; - verificare l’operato degli amministratori; - informazione rivolta agli stakeholder.
3.3.1. IL BILANCIO D’ESERCIZIO
Il bilancio d’esercizio assume rilievo non solo nella prospettiva economico aziendale, come strumento per il supporto del governo d’azienda e come strumento avente una funzione informativa di tipo imprenditoriale e sociale, ma anche nella prospettiva normativa, sia civilistica sia tributaria o fiscale. Queste due prospettive, sebbene tra loro strettamente collegate, sono portatrici di interessi diversi. La disciplina civilistica ha come ratio la tutela del terzo, ossia la tutela di tutti quei soggetti che entrano o che possono entrare in rapporto con l’azienda. La disciplina tributaria persegue come finalità l’accertamento dei redditi da assoggettare all’imposta. L’azienda è tenuta all’osservanza della disciplina civilistica per poi, in sede di determinazione del reddito fiscale, ossia del reddito imponibile fiscalmente, procedere secondo il dettato della normativa tributaria. Se il bilancio rappresenta per l’azienda in generale e per l’azienda turistica, in particolare, un linguaggio avente forte vocazione informativa rivolta all’esterno appare evidente l’importanza della comprensibilità del linguaggio medesimo. “Gli amministratori devono redigere il Bilancio di esercizio, costituito dallo Stato patrimoniale, dal Conto economico e dalla Nota integrativa. Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio”5. Il principio della chiarezza rappresenta un requisito generale per la redazione del Bilancio d’esercizio, sia sotto l’aspetto formale, sia sotto l’aspetto sostanziale. La chiarezza assume il significato di comprensibilità dei dati e delle informazioni contenute all’interno del bilancio per i soggetti portatori di interessi. In questa direzione la chiarezza assume anche il significato di trasparenza, dovendo il bilancio essere comprensibile a chi lo legge, ossia
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dovendo consentire a quest’ultimo una corretta percezione della realtà aziendale rappresentata. Sia dal punto di vista formale, sia da quello sostanziale, la chiarezza è supportata dalla presenza della Nota integrativa: un documento il cui contenuto integra quello dello Stato patrimoniale e del Conto economico. Il Bilancio d’esercizio, proprio per assolvere alla ratio della tutela del terzo deve rappresentare le dinamiche aziendali in modo veritiero e corretto, ossia senza alcuna alterazione e/o manipolazione da parte di chi ha l’obbligo di redigere il bilancio medesimo. Il rispetto della veridicità vuole che il bilancio sia espressione di “corrette stime” compiute da parte di chi ha l’obbligo di redigerlo: agli amministratori non si può richiedere una verità oggettiva, essendo quest’ultima impossibile da raggiungere in presenza di valori stimati. Per questo motivo il principio della veridicità assume il significato di attendibilità. Il principio della correttezza richiama il rispetto delle norme di legge e delle regole amministrative esistenti all’interno ed all’esterno della combinazione aziendale: esso richiede il rispetto della chiarezza e dell’attendibilità. Il principio della correttezza assume il significato dell’onestà, della neutralità e quindi della volontà di chi redige il bilancio a non privilegiare interessi particolari nella rappresentazione della realtà aziendale.
3.3.2. IL BILANCIO DI ESERCIZIO IN UN’AZIENDA TURISTICA
La redazione del Bilancio di esercizio per le aziende turistiche segue la disciplina civilistica in relazione alla forma giuridica che l’azienda stessa ha deciso di assumere. Per un’analisi della situazione patrimoniale si deve, dapprima, procedere alla riclassificazione dello Stato patrimoniale in base al criterio finanziario. Le attività verranno distinte sulla base del tempo di recupero dell’investimento in attivo immobilizzato ed attivo circolante, mentre le passività verranno distinte sulla base della permanenza delle fonti di finanziamento all’interno della combinazione aziendale in mezzi propri, passività consolidate e passività correnti.
30 ATTIVO PASSIVO ATTIVO IMMOBILIZZATO ATTIVO CIRCOLANTE MEZZI PROPRI PASSIVITÀ CONSOLIDATE PASSIVITÀ CORRENTI
La riclassificazione dello Stato patrimoniale permette di verificare in senso verticale la composizione della situazione patrimoniale dell’azienda ed in senso orizzontale la correlazione esistente tra gli impieghi (attivo) e le fonti di finanziamento (passivo). L’analisi in senso verticale ha ad oggetto l’attivo e il passivo patrimoniale. Per l’attivo patrimoniale si possono rilevare due distinte situazioni: - la prevalenza dell’attivo immobilizzato sul totale degli impieghi; - la prevalenza dell’attivo circolante sul totale degli impieghi. La prima situazione si caratterizza per una maggiore rigidità degli impieghi ed è tipica di aziende, che per la tipologia di attività svolta necessitano di una significativa struttura tecnico-produttiva rappresentata da investimenti in immobili, impianti, macchinari, attrezzature, ecc. Appare evidente come possano rientrare in queste tipologia le aziende alberghiere e ricettive in generale, le compagnie aeree, ecc. La seconda situazione si caratterizza per una maggiore flessibilità degli impieghi, tipica di aziende, che per l’esercizio della propria attività non necessitano di importanti investimenti in strutture, come accade, ad esempio, per le agenzie di viaggio, per i charter, ecc. La maggiore o minore rigidità dell’attivo patrimoniale è anche correlata alle politiche di finanziamento scelte dall’azienda, poiché nello Stato patrimoniale vengono iscritti tutti quei beni di cui l’azienda ha la proprietà. Per il passivo patrimoniale l’analisi della composizione può evidenziare, da un lato, la maggiore o minore indipendenza da terzi dell’azienda in termini di fonti di finanziamento e, dall’altro lato, il rapporto tra fonti di finanziamento vincolate all’azienda per un breve periodo. Altro aspetto meritevole di analisi è la correlazione tra gli impieghi e le fonti di finanziamento. L’azienda, allo scopo di
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mantenere le condizioni su cui poggia l’equilibrio finanziario, dovrà cercare di finanziare gli impieghi immobilizzati con capitale vincolato all’azienda stessa per un periodo medio lungo e, quindi, con mezzi propri o con passività consolidate. Diversamente il finanziamento dell’attivo circolante potrà avvenire con mezzo propri o con passività correnti.
3.4. LE FUNZIONI DELLA CONTABILITÀ ANALITICA
La contabilità analitica all’interno dell’azienda turistica assume un ruolo determinante per il supporto al governo aziendale, potendo fornire importanti elementi e strumenti di analisi della dinamica economica dell’azienda, sui quali fondare i processi di decision-making. La contabilità analitica è strettamente legata alla contabilità generale e, rispetto a quest’ultima, consente di effettuare dei “passi in avanti” nell’analisi delle dinamiche aziendali: la contabilità analitica offre la possibilità, a differenza della contabilità generale, di calcolare i costi riferibili a particolari oggetti e parti dell’azienda, monitorando i processi interni di impiego dei fattori produttivi.
3.4.1. LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI
Il concetto di “costo” non può essere espresso da una definizione oggettiva, unica e valida in qualsiasi contesto. Con riguardo alla contabilità generale il concetto di “costo” viene utilizzato per individuare il “costo di acquisto” di un determinato fattore produttivo ed il costo di competenza dello stesso nell’esercizio. L’elaborazione dei “costi elementari” in contabilità analitica dipende dall’esigenza informativa che si vuole soddisfare e dall’oggetto di costo cui l’elaborazione stessa intende riferirsi. I costi possono essere classificati seguendo diverse prospettive. Una prima prospettiva concerne il comportamento del costo in funzione di una o più variabili e si possono distinguere: costi costanti, costi variabili, costi misti. In linea generale detta distinzione prende come variabile di riferimento il “volume di attività”espresso dal “volume di produzione” e/o dal “volume di vendita”. All’interno di un’azienda turistica può essere costante il costo riferito al canone di locazione di un immobile, al personale amministrativo,
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agli ammortamenti, ecc. Possono, diversamente, essere variabili i costi relativi al carburante, alle provvigioni di intermediazione per i tour operator, al personale che interviene direttamente nel processo di produzione del servizio, a talune utenze, ecc. Una seconda prospettiva concerne la maggiore o minore riferibilità del costo all’oggetto di riferimento e permette di distinguere tra costi speciali e costi comuni. I costi speciali sono tutti quei costi che possono essere riferiti in modo oggettivo all’oggetto di riferimento. I costi comuni, invece, sono tutti quei costi che possono essere riferiti a più oggetti di riferimento e che, pertanto, non possono essere riferiti in modo oggettivo ad un singolo oggetto. Con riferimento ad una compagnia aerea che ha come oggetto di costo la tratta sulla quale effettua il volo e che da uno stesso aeroporto ha aeromobili che partono per più destinazioni e, quindi, per più tratte, il costo relativo allo stipendio del pilota è un costo speciale, in quanto oggettivamente riferibile alla tratta su cui vola; i costi relativi al servizio a terra di raccolta e smistamento dei bagagli o relativo al check-in possono essere considerati costi comuni in quanto non oggettivamente riferibili ad una specifica tratta. Una terza prospettiva riguarda le modalità di imputazione o di attribuzione del costo all’oggetto di riferimento e permette di distinguere tra costi diretti e indiretti. I costi diretti sono tutti quei costi speciali che sono imputabili direttamente all’oggetto di riferimento in base a criteri di specialità o che sono imputabili in modo esclusivo all’oggetto di riferimento medesimo. I costi indiretti sono tutti quei costi comuni e speciali che si imputano all’oggetto di costo sulla base di procedimenti di ripartizione secondo criteri di comunanza. In un’azienda turistica possono essere considerati costi diretti i costi del personale direttamente imputabile all’oggetto di riferimento e, più in generale, il costo relativo ai fattori produttivi il cui utilizzo può essere misurato ed imputato direttamente all’oggetto di riferimento. Altre prospettive di classificazione possono riguardare il momento in cui si effettua il calcolo, distinguendo tra costi preventivi e costi consuntivi. Un’ulteriore prospettiva di classificazione dei costi, sempre con riguardo al ruolo del costo nel processo decisionale, permette di distinguere tra costi controllabili e non controllabili. I primi sono rappresentati da tutti quei costi sui quali un soggetto, di norma
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responsabile dell’oggetto di riferimento, può incidere influenzandone l’entità. I secondi sono rappresentati da tutti quei costi sui quali il soggetto responsabile dell’oggetto di riferimento non può incidere. Un’ultima prospettiva di classificazione dei costi concerne le configurazioni di costo, ossia le modalità di raggruppamento dei singoli elementi di costo tra loro, in relazione all’esigenza informativa, alle caratteristiche dell’azienda ed alla convenienza ad effettuare talune aggregazioni.
3.4.2. I RIFLESSI ORGANIZZATIVI NELLA PROGETTAZIONE DI UN SISTEMA DI CONTABILITÀ ANALITICA
La progettazione e la successiva implementazione all’interno dell’azienda turistica di un sistema di contabilità analitica deve, dapprima, considerare l’esigenza informativa che si vuole soddisfare. L’esigenza informativa è il punto di partenza per comprendere come “tagliare” sull’azienda stessa il sistema di contabilità analitica e per decidere come considerare e classificare i costi all’interno del medesimo sistema. Il primo aspetto richiama l’esigenza di individuare all’interno dell’azienda i Centri di responsabilità (CdR) intesi come unità organizzative all’interno delle quali si realizza l’impiego di input e la produzione di determinati output rivolti o ad altri centri di responsabilità, o all’ambiente esterno. Il CdR può essere definito come “un’unità organizzativa guidata da un manager responsabile dell’attività e dei risultati”. Caratteristica principale del CdR è la presenza di un soggetto responsabile del processo che all’interno dello stesso di realizza. In relazione alla natura della responsabilità del soggetto i CdR possono essere distinti in: centri di ricavo, centri di costo, centri di profitto, centri di investimento.
3.5. LA BREAKEVEN ANALYSIS
La breakeven analysis è un importante strumento di supporto al governo aziendale basato su un modello di analisi costi-volumi-risultati che poggia sulla possibilità di distinguere i costi tra costi fissi e costi variabili e sulla presenza di un solo cost driver, rappresentato dal volume di attività. Questa analisi consente
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di mettere in relazione i costi con i volumi di attività ed i ricavi allo scopo di determinare il punto di pareggio tra costi e ricavi, o di stabilire le condizioni in cui poter raggiungere determinati livelli di profitto.
3.6. DIRECT COSTING E FULL COSTING
Direct Costing (DC) e Full Costing (FC) rappresentano due diversi sistemi di calcolo dei costi riferiti ad un oggetto di costo, tradizionalmente rappresentato dal prodotto/servizio. Il DC è un sistema di calcolo a costi variabili, mentre il FC è un sistema di calcolo a costo pieno. Il DC attribuisce al singolo servizio solo i costi variabili ed i costi specifici fissi, laddove presenti. I costi variabili sono tutti i costi specificamente imputabili al singolo servizio che l’azienda sostiene per la produzione dello stesso. I costi fissi specifici sono tutti i costi specificamente attribuibili al singolo servizio, non legati al livello di attività relativo al servizio medesimo. Il FC attribuisce all’oggetto di calcolo rappresentato dal servizio tutti i costi sostenuti per il suo ottenimento, siano essi variabili e siano essi fissi. 3.7. ALCUNE SPECIFICITÀ NELLE AZIENDE TURISTICHE
Nelle aziende turistiche si possono individuare comportamenti di natura gestionale e commerciale, che coinvolgono anche le politiche di prezzo, particolari rispetto ad altri settori produttivi. Rientrano in questo ambito: la tecnica dello yield management, l’overbooking e l’up e down grading. In molte tipologie di azienda turistica, si pensi alle aziende ricettive quali gli alberghi, ai tour operator ed alle compagnie aeree, la stagionalità e l’alienabilità della domanda, la prevalenza dei costi fissi – e non solo – conducono l’azienda medesima a differenziare i propri prezzi di vendita per massimizzare il proprio profitto. Detto comportamento può essere descritto dalla tecnica dello yield
management, consistente nel tentativo dell’azienda, attraverso una politica di
prezzi differenziati, di acquisire il maggior numero di clienti applicando a ciascun segmento della domanda turistica il prezzo massimo che i clienti appartenenti al segmento stesso sono disposti a pagare per acquistare il servizio medesimo. Lo yield management può essere definito come un sistema di
