L’analisi degli scostamenti sui valori del CCNC: le formule

Si crede sia, dunque, possibile estendere l’applicazione di un modello di analisi degli scostamenti anche ai valori di CCNC, se pur tenendo conto dei limiti enunciati ed, eventualmente, adottando i metodi correttivi ritenuti più opportuni. Si ribadisce, infatti, che l’importanza frequentemente assunta dalla grandezza in questione, il suo ampio regime di variabilità e le sue molteplici determinanti permettono di adottare anche per questo valore patrimoniale alcune tecniche di controllo di gestione da sempre applicate allo studio dei ricavi e dei costi.

In linea generale, ricordiamo che i valori del CCNC possono essere espressi mediante la seguente formula:

(54) volumi / 360 * giorni medi = valore stock annuo

I volumi saranno espressi dai ricavi a lordo dell’IVA nel caso ci si riferisca ai crediti, dai consumi e dal costo del venduto rispettivamente per le rimanenze di materie e di prodotti, e dai costi di acquisto al lordo dell’IVA per i debiti verso fornitori.

Il valore dello stock a budget deriverà dal livello di volumi e dai giorni di impiego del capitale ipotizzati in sede di pianificazione; a consuntivo, invece, i tempi medi effettivi potranno essere ottenuti dal rapporto tra il valore finale dello stock con il relativo flusso. Lo scostamento globale, ottenuto per i valori di investimento dalla differenza tra lo stock a budget e quello a consuntivo, viceversa per quelli di finanziamento, può essere, poi, scomposto in variazione di volume e di giorni.

Per i valori di investimento il primo sottoscostamento è calcolato sottraendo dallo stock a budget lo stock espresso a volumi effettivi ed a giorni di budget.

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Il sottoscostamento riferibile ai giorni è calcolato sottraendo dallo stock espresso a giorni di budget ed a volumi effettivi il suo valore consuntivo.

(56) V’ / 360 *gg – V’ / 360 * gg’ = scostamento di giorni

L’imputazione della variazione dello stock ai volumi ed ai giorni, pur con qualche approssimazione, consente ai destinatari dei report di conoscere immediatamente l’impatto che ognuna delle due leve gestionali ha generato. Le approssimazioni nel procedimento di calcolo introdotto sono analoghe a quelle che si manifestano nell’analisi degli scostamenti sui valori economici. Anche nella scomposizione degli stock patrimoniali il metodo applicato attribuisce lo scostamento congiunto di volume e di giorni ad uno dei due sottoscostamenti. In particolare, con le formule appena proposte, lo scostamento congiunto è assegnato allo scostamento di giorni.

I sottoscostamenti di giorni, volume e congiunto sono espressi qui di seguito.

(57) (gg – gg’) * V / 360 = scostamento di giorni

(58) (V / 360 – V’ / 360) * gg = scostamento di volume

(59) (V / 360 – V’ / 360) * (gg – gg’ ) = scostamento congiunto

Anche nel caso dei valori patrimoniali, come per quelli economici, potrebbe essere adottata una logica contingente al calcolo degli scostamenti, che prevede quattro criteri alternativi per il trattamento dello scostamento congiunto. I criteri in parola potranno essere:

 Assegnare lo scostamento congiunto interamente allo scostamento di volume;  Assegnarlo interamente allo scostamento di giorni, attraverso l’applicazione

delle formule presentate all’inizio di questo paragrafo;

 Ripartirlo sui due sottoscostamenti, proporzionalmente al loro importo;  Non assegnarlo.

La scelta di un criterio dipenderà dalle esigenze del management di enfatizzare scostamenti specifici o dalla necessità di fornire una corretta rappresentazione della realtà. In merito al primo punto è sufficiente ricordare come, ad esempio, sia possibile assegnare il sottoscostamento congiunto a quello riferito ai tempi medi, in modo da enfatizzare in positivo o in negativo le scelte poste in essere dagli agenti di vendita, qualora si vada a scomporre il valore dei crediti commerciali, dall’ufficio acquisti con riferimento all’analisi dei debiti commerciali o dalla produzione, qualora si stia

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scomponendo il valore dei magazzini. Per finalità semantiche e, quindi, di corretta rappresentazione della realtà, dovrebbe invece essere considerata, come già si è detto per i ricavi, la possibile relazione di causa-effetto tra le due leve rappresentate dai tempi medi e dai volumi. Per questa disamina rinviamo al paragrafo inerente i crediti commerciali.

Proseguendo questa discussione a carattere generale in merito alle formule per l’indagine sui valori di CCNC, un metodo maggiormente analitico rispetto al precedente utilizzato per la scomposizione dei valori stock è articolato su due livelli principali. Ad un primo livello è effettuata la scomposizione della variazione globale dello stock in sottoscostamento di volume e di giorni. Successivamente, il sottoscostamento di volume, causato come detto da una variazione nel flusso economico di riferimento, può essere a sua volta scomposto in relazione alle determinanti del flusso stesso, rappresentate dai quantitativi venduti, acquistati o consumati, e dai prezzi di vendita, di acquisto o dai prezzi/costo di produzione. In sintesi, mentre il primo livello di indagine corrisponde alle formule precedentemente presentate, il secondo livello scompone lo scostamento di volume ed identifica la variazione degli stock, ad esempio i crediti, dovuta ad una variazione delle quantità vendute e dei prezzi unitari.

(60) V / 360 *gg – V’ / 360 * gg = scostamento di volume

(61) V’ / 360 *gg – V’ / 360 * gg’ = scostamento di giorni

(62) P * Q / 360 * gg – P * Q’ / 360 * gg = scostamento di quantità

(63) P * Q’ / 360 * gg – P’ * Q’ / 360 * gg = scostamento di prezzo

Infine, come descritto per i valori economici, anche nel caso degli stock di CCNC può accadere che i volumi complessivi siano costituiti dalla combinazione di due o più elementi, distinguibili in base alle caratteristiche fisico-tecniche o in base alle diverse modalità di acquisto, di produzione o di vendita, e ad ogni elemento sia associato un diverso tempo di impiego. In tal caso, riferendoci soltanto al primo metodo discusso in questo paragrafo, oltre agli scostamenti di volume e di giorni dovrà essere calcolato anche uno scostamento di mix di volume, che equivale alla differenza tra il valore dello stock a volumi effettivi ed a mix e giorni di budget e lo stesso valore calcolato con i mix effettivi.

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(64) V’/360*(Mix A*gg A + Mix B*gg B) – V’/360*(Mix A’*gg A + Mix B’*gg B) = = Effetto Mix

Lo scostamento di mix quantifica l’effetto prodotto sui valori di investimento/finanziamento da una diversa distribuzione dei flussi economici su combinazioni distinte, come prodotti, mercati, processi, fornitori. Tale scostamento si genera quando alle diverse combinazioni sono associati altrettanto diversi tempi di investimento/finanziamento: con tale ipotesi, una differente distribuzione dei flussi rispetto al periodo preso come riferimento (budget o consuntivo precedente) genera un cambiamento nel tempo medio ponderato e quindi nel valore degli stock.