La rilevazione dei costi nelle imprese che producono su commessa riveste assoluta rilevanza sia per ciò che concerne la gestione sia per un’efficace azione di controllo interessando ogni fase procedurale della realizzazione di una commessa; è possibile rappresentare graficamente questo iter evolutivo:
Come più volte ricordato la caratteristica principale delle imprese che producono su commessa, che la differenzia da quelle con produzioni in serie, è di avviare la produzione su richiesta del cliente e
le osservare nell’esempio precedente prendendo in considerazione sola- mente 5 attività i calcoli richiesti, per l’applicazione dell’ABC, sono molte- plici. Nella realtà operativa aziendale vengono svolte centinaia se non ad- dirittura migliaia di attività che richiederebbero risorse e tempi di imple- mentazione del modello considerevoli47.
2.2 LA RILEVAZIONE DEI COSTI NELLE IMPRESE CHE PRODUCONO SU COM- MESSA: LA CONTABILITÀ ANALITICA.
La rilevazione dei costi nelle imprese che producono su commessa ri- veste assoluta rilevanza sia per ciò che concerne la gestione sia per un’efficace azione di controllo interessando ogni fase procedurale della realizzazione di una commessa; è possibile rappresentare graficamente questo iter evolutivo:
Come più volte ricordato la caratteristica principale delle imprese che producono su commessa, che la differenzia da quelle con produzioni in
all’opposto, simili (nel caso di lavorazioni molto standardizzate) a quelle di cui già si di- spone, con conseguente beneficio inferiore ai costi di adozione».
47 A riguardo BARALDI–DE VECCHI,I sistemi di pianificazione, p. 472 osservano: «Assicu-
rarsi il coinvolgimento delle persone che hanno elevata conoscenza e comprensione delle operazioni, che sono in primo luogo quelle che non lavorano nell’ambito della funzione amministrativa, è un passaggio fondamentale nella progettazione ed introduzione di un sistema ABC. Tale attività, tuttavia, richiede tempo e non dà sempre risultati positivi. Numerosi sono i casi di aziende che hanno rinunciato a proseguire il loro progetto di in- troduzione di sistemi ABC per mancanza di coinvolgimento dei dirigenti di linea o dell’alta direzione». Inizio produzione Termine produzio- ne e consegna al cliente Valutazione conve- nienza accettazione ordine e fissazione prezzo di vendita Richiesta produ-
150 di realizzare prodotti tra loro, in parte o totalmente, differenziati per adattarsi alle specifiche esigenze manifestate dall’acquirente. L’impresa ha, dunque, la necessità di analizzare preventivamente i costi che dovranno essere sostenuti per la realizzazione della commessa per dare risposta a due quesiti fondamentali: qual è il prezzo di vendita da applicare al cliente? È conveniente per l’impresa accettare o meno la commessa?
Il secondo momento valutativo avviene durante la produzione per analizzare due distinti aspetti: come si è svolta la gestione fino a quel momento, andando a valutare i costi consuntivi che sono stati assorbiti per la realizzazione della commessa e i costi che occorre ancora sostenere per portare a termine la produzione.
L’ultimo momento di rilevazione avviene al termine della produzione, per determinare i costi consuntivi totali che sono stati necessari per la completa realizzazione della commessa.
L’impresa ha, dunque, la necessità di predisporre un adeguato sistema per la rilevazione dei costi, lo strumento utilizzato è rappresentato dalla contabilità analitica (o industriale o direzionale) che permette di rilevare i costi e i ricavi riferiti a uno specifico oggetto di costo. Nel caso delle imprese che producono su commessa, l’oggetto di costo principale è rappresentato dalla specifica commessa.
Non bisogna confondere la contabilità analitica con quella generale, anche se vari sono i punti di contatto. È possibile elencare i principali punti di differenziazione tra le due tipologie di contabilità:
• Oggetto. La contabilità analitica analizza singoli oggetti di costo, la contabilità generale riguarda l’intera operatività dell’azienda;
• La contabilità analitica rileva sia i fatti esterni di gestione (cioè i rapporti che l’impresa ha con i terzi, ad esempio fornitori, clienti, banche, ecc.) sia interni di gestione; mentre la contabilità generale rileva solo i fatti esterni. Inoltre la contabilità analitica rileva fatti di gestione sia prospettici sia consuntivi, mentre la contabilità generale rileva solo i fatti riferiti alla gestione passata;
• Tempestività. La contabilità generale ha come obiettivo la re- dazione, al termine dell’esercizio sociale, del bilancio d’esercizio (ed eventualmente di bilanci trimestrali/semestrali che presentano un grado di analiticità inferiore); mentre, la contabilità analitica determina i propri risultati ad intervalli periodici maggiori, privilegiando la tempestività dell’informazione a scapito però della sua precisione in quanto ritenuti più utile per poter assumere decisioni gestionali tempestive;
• Obbligatorietà. La contabilità generale deve essere tenuta obbligatoriamente in quanto prevista da norme legislative; mentre la contabilità analitica è tenuta a discrezione del
151 gli strumenti stabiliti dalla legge, ossia gli strumenti contabili (partita doppia); mentre la contabilità analitica può essere tenuta sia attraverso strumenti contabili sia extra- contabili come tabelle, grafici, schede, ecc..
• Finalità. La contabilità analitica ha molteplici obiettivi: il supporto alle decisioni del management, per fini di controllo, per valutare la redditività del singolo oggetto di costo; la contabilità generale, invece, ha come obiettivo di far conoscere ai vari
stakeholders (clienti, fornitori, azionisti, banche, ecc.) i risultati della gestione
aziendale.
Nelle imprese che producono su commessa, la contabilità analitica, dal punto di vista delle categorie di costi rilevati può essere tenuta secondo la logica del direct costing che rileva solamente i costi direttamente attribuibili alla commessa oppure, secondo la logica del full costing, attribuendo oltre ai costi diretti anche una quota di costi indiretti. La prima metodologia è utilizzata prevalentemente per effettuare il controllo di gestione, mentre il full costing è impiegato per la fissazione del prezzo di vendita e per calcolare il risultato economico della commessa.