Il principio della Neutralità fiscale

membro diverso dall’Italia. Secondo l’Art. 3 del TUIR l’Italia tassa i residenti sui redditi ovunque prodotti, mentre i non residenti, persone fisiche, attraverso il criterio della fonte, ovvero l’imposizione solamente dei redditi prodotti nel territorio dello Stato. La disciplina fiscale delle riorganizzazioni aziendali promosse dagli Articoli del TUIR si basa sulla conciliazione di due aspetti differenti, ovvero il principio di neutralità e la realizzazione delle componenti che non confluiscono nella Stabile Organizzazione italiana240_.

Il legislatore deve conciliare l’esigenza di non perdere gettito imponibile, ma di garantire la non imposizione dei beni oggetto di trasferimento all’interno dell’operazione.

4.2.1. Il principio della Neutralità fiscale

Il principio cardine che regola le fusioni transfrontaliere è quello della neutralità fiscale, che tutti gli Stati devono garantire.

Il compimento di tale operazione non può essere considerato come presupposto per l’imposizione delle plusvalenze e per la deducibilità delle minusvalenze latenti che si riferiscono alla Stabile Organizzazione che la società fusa possiede nel Paese di origine.

In tale maniera le plusvalenze latenti, che non si sono ancora realizzate, non sfuggono all’imposizione dello Stato italiano perché rimangono all’interno della Stabile Organizzazione. I beni, infatti, vengono trasferiti dal patrimonio della società incorporata alla Stabile Organizzazione che si realizza successivamente alla fusione ed essa include tutto il patrimonio della società estinta241_.

La conversione del possesso dei beni, grazie alla loro inclusione nella Stabile Organizzazione, permette di non modificare il regime fiscale, autorizzando lo Stato di origine dell’incorporata ad esercitare la tassazione sui beni rimasti nel territorio nazionale qualora se ne verifichino i presupposti242_. 240 _{Zizzo, Le riorganizzazioni societarie: il trasferimento all’estero o dall’estero della sede, Corr. Trib.,} 2008, pag. 3581. 241 _{D. Stevanato, Le Riorganizzazioni internazionali di imprese, Cedam, 1999, pag pag. 516.} 242 _{Art. 179 comma 6 TUIR.}

In tal caso la tassazione dei redditi prodotti dalla Stabile Organizzazione in Italia avviene come utile imputabile ad essa, ai sensi dell’Art. 152 del TUIR243_.

Dal principio di neutralità fiscale deriva il principio di continuità dei valori fiscali dei beni della Stabile Organizzazione, infatti i valori delle minusvalenze, plusvalenze e ammortamenti continuano ad essere calcolati come se la fusione non fosse stata posta in atto,244 _{mantenendo anche l’eredità maturata fino a quel momento}245_.

Garantendo la continuità lo Stato italiano evita il problema dei salti d’imposta, perché calcola le componenti reddituali con le stesse modalità sia prima che dopo l’operazione straordinaria. In ogni caso il legislatore deve tenere contro del carattere di transnazionalità nel garantire la neutralità e la continuità fiscale246_.

Ad esempio il principio di neutralità fiscale deve essere garantito anche quando vengono compiute fusioni transfrontaliere tra società estere. Se l’incorporata possiede una Stabile Organizzazione in Italia, a seguito dell’operazione questa rientra nei beni posseduti dall’incorporante. A fronte di tale passaggio l’Italia non è autorizzata a tassare le plusvalenze che si potrebbero realizzare dato che si mantiene la Stabile Organizzazione nel territorio nazionale247_.

L’unica problematica che può sorgere in merito all’applicazione del principio di neutralità si riferisce alla corretta costituzione della Stabile Organizzazione, ovvero è necessario che essa possieda tutti i requisiti richiesti dalle legislazioni nazionali per essere considerata tale248_. Per quanto riguarda la legge nazionale si deve far riferimento all’Art. 162 del TUIR, nel quale è presente un elenco dettagliato di tutti i casi in cui si individua una Stabile Organizzazione in Italia. 243 _{I redditi prodotti dalla Stabile Organizzazione in Italia devono risultare da un apposito rendiconto} economico e patrimoniale che indica come è gestita la struttura stessa. Art. 152 TUIR comma 1. 244 _{Pedrotti, Le operazioni straordinarie intra-Ue nella direttiva n. 43/1990 e nel t.u.i.r., Dir. Prat. Trib.} Int., 2009, pag. 197 e ss.

245 _{F. Pacelli e R. Ubaldini, Le operazioni straordinarie transnazionali extra-Ue, Regime fiscale delle}

operazioni straordinarie, G. Giappichelli, Torino, 2009. 246 _{Gaffuri, La tassazione dei redditi d’impresa all’estero. Principi generali, Milano, 2008, pag. 183 e ss.} 247 _{M. Trivellin, Attuazione della Dir. 2005/56/Ce relativa alle fusioni transfrontaliere delle società di} capitali, Padova, 2009. 248 _{N. Sartori, Sul concetto di Stabile Organizzazione nelle riorganizzazioni transfrontaliere in uscita,} Fiscalità Internazionale, 2009, pag. 294 e ss.

4.2.2. Il principio del realizzo dei beni non confluiti nella Stabile Organizzazione

I beni della società incorporata o fusa italiana potrebbero non confluire in una Stabile Organizzazione, in tale caso questi beni sono considerati al pari di beni italiani di proprietà estera. Si può comparare questa situazione con quella del trasferimento di residenza, infatti i beni nazionali divengono beni di una società non residente.

In questo caso quindi si realizzano le plusvalenze al valore normale dato che non sussiste la Stabile Organizzazione italiana249_.

Un esempio in cui si può verificare tale circostanza si riferisce al mantenimento in Italia di un fabbricato in cui non si svolgono attività che rientrano nel quadro normale degli affari dell’impresa, ma risulta essere solamente un magazzino250_{. In questo caso} si tassa il bene posseduto al pari dei non residenti. 4.2.3. Il principio del realizzo della Stabile Organizzazione dell’incorporata sita in un Paese terzo. In questo paragrafo si analizza il caso in cui una società residente in Italia, la quale possiede una Stabile Organizzazione in un Paese membro, viene incorporata da un’altra società situata in uno Stato terzo.

Al momento della fusione tutti i beni relativi alla Stabile Organizzazione vengono trasferiti alla società incorporante.

In tal caso lo Stato italiano interviene per tassare la realizzazione delle plusvalenze della Stabile Organizzazione estera e se non procedesse in questo senso perderebbe gettito imponibile. L’Italia tassa i redditi dei residenti secondo il criterio del “World Wide Taxation”, in base al reddito ovunque prodotto nel Mondo.

In questa circostanza la società italiana viene incorporata da una straniera e quindi i beni della Stabile Organizzazione fuoriescono dalla potestà impositiva nazionale perché non risultano più collegati al territorio divenendo dei beni esteri251_. 249 _{R. Lupi, Primi appunti in tema di fusioni, scissioni e conferimenti “transnazionali”, Boll. Trib., 1992,} pag. 1299 e ss. 250 _{Art. 162, comma 4 TUIR.} 251 _{Baggio, Il principio di territorialità ed i limiti alla potestà tributaria, Milano, 2009, pag. 347.}