“La struttura organizzativa del sistema di pianificazione e controllo definisce il sistema coordinato delle responsabilità economiche facenti capo ai titolari delle diverse unità organizzative; definisce in altri termini la tipologia e l’entità delle risorse che ogni unità organizzativa può e deve impiegare e/o acquisire per effetto dello svolgimento dei propri compiti.”47 La struttura organizzativa rappresenta quindi un elemento centrale dell’intero sistema, in quanto la coerenza e la convergenza tra essa e gli altri elementi del sistema sono da ritenere i requisiti fondamentali e indefettibili per il conseguimento di una reale influenza sui comportamenti organizzativi, e quindi per il raggiungimento degli obiettivi che l’ente si è dato.48 Pertanto, il disegno di tale struttura deve presentare caratteristiche idonee a favorire la responsabilizzazione e a guidare i comportamenti delle persone responsabilizzate. Occorre quindi individuare i c.d centri di responsabilità (CdR),
47 Garlatti A., Pezzani F., I sistemi di programmazione e controllo negli enti locali. Progettazione, sviluppo e impiego., Milano, Etas Libri, 2000, p. 71.
48 Gay D., Sammartino M., Controllo organizzativo e controllo di gestione negli enti locali. Un percorso metodologico ed operativo, Milano, Franco Angeli, 1999.
60 in maniera tale da poter assegnare gli obiettivi, misurarli, e successivamente valutare i risultati conseguiti. Infatti tali centri possono essere definiti come delle unità organizzative a cui è preposto un responsabile che impiega determinati input, espressi in termini fisici e/o di valore, per lo svolgimento di un’attività ritenuta significativa del punto di vista economico o per l’importanza assunta nell’ambito del processo di produzione, dalla quale sono ottenuti certi risultati, quantificabili sia in termini economico-finanziari sia secondo ulteriori aspetti che consentono di rappresentare più compiutamente la prestazione. Il CdR corrisponde quindi ad un insieme di persone guidate da un soggetto responsabile sia dell’utilizzo dei fattori produttivi assegnati sia dei risultati conseguiti in relazione agli obiettivi.49
Sulla base della definizione appena data, potremmo essere portati a dire che la struttura organizzativa del sistema di PeC potrebbe coincidere con la struttura organizzativa di base dell’ente, rappresentata dall’organigramma. In realtà esistono due aspetti di diversità50:
• la struttura organizzativa del sistema di PeC, attraverso l’individuazione e la classificazione dei vari centri di responsabilità, fotografa l’ente in maniera molto più analitica di quanto possa farlo l’organigramma;
• non sempre le unità organizzative descritte nei documenti ufficiali rappresentano fedelmente la realtà ed in particolare le competenze di servizio e i processi di erogazione.
Quindi, la dimensione organizzativa strutturale del sistema di PeC richiamerà certamente gli aspetti formali della struttura organizzativa di base, i quali si sostanziano principalmente nella suddivisione di compiti e funzioni, nella distribuzione di autorità e nella definizione delle relazioni; ma per progettare una struttura organizzativa del controllo è necessario entrare nello specifico, definendo esattamente quelle che saranno le mansioni e le responsabilità delle singole persone o dei gruppi di persone che costituiscono le unità organizzative elementari.
49 Del Bene L., Lineamenti di pianificazione e controllo per le amministrazioni pubbliche, Torino,
Giappichelli, 2008.
61 Pertanto, sulla base delle suddette considerazioni, i principali elementi costitutivi della struttura organizzativa del sistema di PeC sono:
1. il sistema dei ruoli e dei relativi compiti, attribuiti ai soggetti che contribuiscono a realizzare le attività dell’ente;
2. le linee di autorità e le altre relazioni formalizzate; 3. i centri di responsabilità.
I ruoli rappresentano un insieme di aspettative formulate verso chi occupa una certa posizione, e si concretizzano non solo nella definizione dei compiti da svolgere, ma anche dei comportamenti da tenere con altri soggetti aziendali. Infatti, ogni organizzazione di base, oltre ad assegnare i ruoli, evidenzia anche le relazioni esistenti tra i vari ruoli e unità organizzative individuando sia relazioni orizzontali che verticali; le prime sono quelle esistenti tra ruoli e organi di pari livello, mentre le seconde sono quelle di tipo gerarchico. Proprio in riferimento a quest’ultime è necessario precisare che esse si basano su un concetto di delega in cui necessariamente si sostanzia il concetto di responsabilità. Infatti, sulla base delle deleghe attribuite ai vari operatori dell’ente potrà essere configurata la mappa delle responsabilità, la quale rappresenta uno dei presupposti fondamentali per il buon funzionamento del processo di pianificazione e controllo.51
Inoltre, per quanto riguarda i CdR, questi possono essere classificati secondo diversi criteri.
Secondo un primo criterio, ossia in base al livello organizzativo sul quale si colloca il centro, possono essere individuate le seguenti tre tipologie52:
• Centri di responsabilità di line.
Per arrivare alla loro determinazione è necessario fare riferimento alla gestione dei servizi pubblici e alle funzioni istituzionali dell’ente. Infatti, analizzando le materie di competenza del Comune, si può giungere ad un piano dettagliato di funzioni istituzionali, tra cui rientra per esempio l’erogazione di determinati servizi pubblici. Di conseguenza, in termini
51 Marasca S., Marchi L., Riccaboni A. (a cura di), Controllo di gestione. Metodologie e strumenti. Amministrazione, Finanza e Controllo, Arezzo, Knowità Editore, 2013.
52 Gay D., Sammartino M., Controllo organizzativo e controllo di gestione negli enti locali. Un percorso metodologico ed operativo, Milano, Franco Angeli, 1999, pp. 48-50.
62 organizzativi, le materie in questione possono essere ricondotte a determinate strutture produttive, definite di “line”, e ciascuna struttura di line può essere attribuita ad un responsabile, ottenendo così un primo livello di centri di responsabilità;
• Centri di responsabilità di staff.
Questo secondo livello riguarda invece le varie attività di supporto necessarie per il funzionamento di determinati processi; si tratta quindi di centri il cui risultato non è la produzione di un servizio finale rivolto all’esterno, ma appunto la produzione di un c.d servizio intermedio. Anche in questo caso a ciascun settore di staff può essere preposto un responsabile, creando così un secondo livello dei centri di responsabilità.
• Centri di responsabilità dell’area progettuale.
I primi due livelli organizzativi individuati rappresentano quello che la teoria dell’organizzazione definisce sistema a matrice, nel senso che le attività di staff incrociano le attività “line” secondo una matrice a doppia entrata. Le novità istituzionali, l’innovazione tecnologica, la diversa attenzione verso la qualità dei servizi, ed altre diverse variabili, hanno determinato l’esigenza di strumenti organizzativi nuovi all’interno degli enti. Per rispondere quindi a queste esigenze è necessario introdurre un terzo livello organizzativo, che può appunto essere definito area progetti. In questo modo si può quindi disporre di apposite strutture per la gestione di attività non standardizzabili ma importanti dal punto di vista strategico. Il secondo criterio in base al quale si possono classificare i diversi centri di responsabilità è invece rappresentato dalle variabili sulle quali il responsabile ha un’influenza diretta e significativa. Possiamo infatti individuare:
• Centri di costo • Centri di ricavo • Centri di profitto • Centri di investimento
63 La più comune tipologia di centro presente all’interno degli enti locali è il centro di costo, ossia quel centro in cui i responsabili possono influire sul sostenimento di un determinato livello di costo attraverso le proprie decisioni. Più precisamente questi possono essere distinti in centri di costo standard, in cui è possibile determinare con precisione la relazione tra output, in termini di prodotti e servizi, e input, in termini di risorse impiegate; e centri di costo discrezionali, definiti anche centri di spesa, nei quali la relazione tra input e output non è facilmente individuabile e il livello di produzione è difficilmente misurabile in termini finanziari. Quest’ultimi, seppur nella pratica non sono quasi mai identificati, all’interno dell’ente locale assumono una certa rilevanza, in quanto in esso sono presenti diverse unità organizzative, come per esempio quelle amministrative, nelle quali le uniche variabili influenzabili da parte del responsabile sono gli input. In questo caso allora la valutazione dei risultati conseguiti non riguarderà l’aspetto dell’efficienza, variabile valutata principalmente nei centri di costo, ma soprattutto verterà su aspetti quali-quantitativi del servizio.
Per quanto riguarda i centri di ricavo e i centri di profitto, questi difficilmente vengono identificati all’interno degli enti locali a causa della forte connotazione sociale che caratterizza l’attività dell’ente stesso; infatti i responsabili di tali centri non avrebbero le leve idonee per influenzare i ricavi o i profitti, in quanto essi non hanno potere decisionale circa i prezzi praticabili relativi ai servizi erogati, essendo questi “prezzi politici”.
Infine, si parla di centri di investimento riferendosi a quelli in cui il responsabile, oltre ad avere responsabilità sui profitti realizzati, ha responsabilità anche sugli investimenti effettuati per realizzarli.
In estrema sintesi quindi, nell’andare a definire la dimensione organizzativa dei CdR si dovrebbe tener conto almeno dei seguenti fattori53:
• la natura dei processi economici che in essi si svolgono, al fine di garantire una sufficiente omogeneità in ogni centro;
53 Mussari R. (a cura di), Manuale operativo per il controllo di gestione. Analisi e strumenti per l’innovazione, Rubbettino, 2001.
64 • la possibilità di individuare nell’ambito dell’ente delle figure professionali che possiedano capacità manageriali coerenti con la posizione organizzativa di responsabile di centro;
• la significatività, rispetto al valore complessivo, delle risorse umane, finanziarie e materiali assegnabili a ciascun centro;
• l’opportunità di distinguere e classificare i CdR in funzione della natura dell’attività svolta e delle leve decisionali delle quali il responsabile di centro dispone. Tale distinzione si rivela utile proprio per individuare la dimensione economica di risultato rispetto alla quale sarà prevalentemente responsabilizzato il capo del centro, nonché per definire la tipologia e la rilevanza delle informazioni che il sistema di pianificazione e controllo deve generare per i responsabili dei singoli centri;
• la necessità di garantire l’efficace svolgimento del processo di definizione ed approvazione dei contenuti del PEG, in vista, soprattutto, del bisogno di garantire il coordinamento tra centri e tra i rispettivi obiettivi, nonché fra gli obiettivi assegnati ai centri e le “leve decisionali” a disposizione dei responsabili di centro.