CAPITOLO III IL BUDGET
3.3 Budget operativi
3.3.2 Budget dei costi di produzione
A seguito della redazione del budget dell’area commerciale, ha inizio la pianificazione del budget dei costi di produzione. Esso ricopre un’importanza cruciale soprattutto nelle aziende industriali (in cui l’area produttiva rappresenta la fonte principale dei costi sostenuti), che per il raggiungimento di un alto livello di efficienza produttiva, devono necessariamente predisporre in modo ampliamente dettagliato questa tipologia di budget.
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Come già evidenziato precedentemente, il budget dei costi di vendita e quello dei costi di produzione presentano una forte connessione211, in quanto gli obiettivi in termini di
volumi di vendita determinano anche gli obiettivi in termini di volumi di produzione.212
Il budget dei costi di produzioni è chiaramente influenzato fortemente dalle previsioni di vendita213.
È quindi possibile presentare il concetto di correlazione tra costi e ricavi, definito da Felice e Antongiulio Aloi nel modo seguente: “Il principio di correlazione tra costi e ricavi fa capo al criterio della competenza dei valori di bilancio. In conformità a tale principio, al ricavo delle quantità di prodotti venduti deve corrispondere (in contropartita contabile) il corrispondente costo delle medesime quantità prodotte. Nella prassi contabile la correlazione si ottiene in due modi:
1. Tenendo conto delle variazioni delle rimanenze (costo del venduto = rimanenze iniziali + costo della produzione del periodo – rimanenze finali);
2. Moltiplicando il costo unitario (determinato con la contabilità analitica) per le quantità vendute).”214
Nel budget dei costi di produzione devono quindi essere indicati, in relazione ai volumi di vendita prefissati, gli obiettivi dell’area produttiva, in termini di volumi e costi di produzione. Per mantenere un ragionevole livello di qualità informativa, in esso devono essere sempre indicati alcuni valori, identificati da Maria Silvia Avi in:
o “Quantità di produzione da attuare con riferimento a singolo prodotto/servizio; o Elenco dettagliato di tutti i fattori variabili utilizzati per la produzione del singolo
prodotto/servizio, distinto per singolo costo variabile, utilizzato per la produzione di unità di prodotto (q per ogni fattore variabile);
211 Afferma in proposito COLIN DRURY in Costing an introduction, Second edition, Chapman and Hall, 1990, p. 372: “The objective i sto ensure that production is sufficient to meet sales demand and the economic
stock levels are maintained.”
212 CHARLES T. HORNGREN, SRIKANT M. DATAR, MADHAV V. RAJAN, in Cost Accounting, A managerial
emphasis, Fourteenthe Edition, Pearson, 2012, p. 214
213 KIM LANGFIELD, HELEN THORNE, RONALD W. HILTON, in Management Accounting, 4e, Information for
managing and creating value, McGraw-Hill, 2007, p.421
214 FELICE ALOI, ANTONGIULIO ALOI, in il budget e il controllo di gestione per le PMI, IPSOA, Milano, 2012, p. 81
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o Costo unitario di produzione di ciascun prodotto/servizio (derivante dalla sommatoria dei fattori di cui al punto precedente);
o Elenco dei costi fissi speciali di produzione connessi a ciascun prodotto/reparto, con indicazione del relativo totalizzare;
o Elenco dei costi fissi comuni di produzione, con indicazione del relativo ammontare.” 215
La contabilità analitica e i costi di prodotti, argomenti trattati nel corso dei capitoli precedenti, hanno chiaramente un forte impatto sull’attendibilità del budget dei costi di produzione.
Il primo passo nella pianificazione dei costi di produzioni è dato dalla determinazione della quantità da produrre, in cui deve essere tenuto attentamente in considerazione il livello della capacità produttiva aziendale, in modo tale da poter definire un programma di produzione stabile, che massimizzi l’efficienza.
La quantità da produrre deve quindi tenere conto delle rimanenze di prodotti finiti.216 La
formula per ottenere il valore è:
;<=>?@:=AB= CBA>:DB ± ∆G:HIABA@B J<=>=DD: K:A:D:
Dove:
∆G:HIABA@B J<=>=DD: K:A:D:= ! − !
Di seguito viene presentate le modalità con cui può essere redatto il budget delle rimanenze di prodotti finiti e il programma di produzione:
Budget delle rimanenze di prodotti finiti
Prodotto A Prodotto B Prodotto C
Rimanenze iniziali
Rimanenze finali
Tabella 5 - Budget delle rimanenze di prodotti finiti
215 MARIA SILVIA AVI, in Management Accounting, Volume II, Cost Analysis, EIF-e.Book, 2012, p. 183 216 CHARLES T. HORNGREN, SRIKANT M. DATAR, MADHAV V. RAJAN, in Cost Accountign, A managerial
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Programma di produzione Prodotto A Prodotto B Prodotto C
Volume di vendita
Rimanenze iniziali
Rimanenze finali
Quantità di produzione
Tabella 6 - Programma di produzione
Chiaramente, in questa fase di programmazione, è necessario considerare attentamente il livello di rimanenze iniziali di cui l’azienda dispone e definire il livello di rimanenze finali che si desidera avere alla fine del periodo di riferimento, predisponendo quindi il budget delle giacenze di magazzino. È necessario stabilire inizialmente se ridurre, aumentare o mantenere costante, il livello di magazzino217.
Le attività produttive devono mantenere un andamento il più possibile regolare e costante per consentire alle aziende di sfruttare al massimo la propria capacità produttiva e questo può essere molto complesso in quelle aziende caratterizzate da un ciclo di vendite non stabile.218
Le rimanenze giocano un importante ruolo nel mantenimento di una certa stabilità delle attività di produzione: “Sono il serbatoio da cui attingere nei momenti di punta e da riempire nei periodi di calo delle vendite”219, infatti, il raccordo tra budget delle vendite
e quello dei costi di produzioni è dato proprio dal budget delle rimanenze. Il livello delle giacenze di magazzino deve comunque rispettare alcuni vincoli strutturali e finanziari, tra cui il grado di obsolescenza dei prodotti, disposizione di un ampio spazio per lo stoccaggio o la disponibilità finanziaria 220 .
Dopo aver determinato la quantità di produzione deve essere organizzata l’intera struttura aziendale, definendo quindi i fabbisogni necessari alla produzione, in termini di materie prime e servizi della produzione, manodopera necessaria, manutenzione
217 ALBERTO BUBBIO, in Il budget, Principi e soluzioni tecnico-strutturali per tipi d’impresa, Modelli e casi
per affrontare la complessità gestionale, Il sole 24ORE, Milano, 2005, p. 139
218 Il contesto economico attuale è sempre più caratterizzato da un’irregolarità del ciclo delle vendite. 219 FELICE ALOI, ANTONGIULIO ALOI, in il budget e il controllo di gestione per le PMI, IPSOA, Milano, 2012, p. 91
220
FABRIZIO BENCINI, FRANCESCO FERRAGINA, VINCENZO FERRAGINA, MATTEO MANCARUSO, in Come
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degli impianti, energia, ecc221. Questo può avvenire attraverso la definizione di alcuni
sotto-budget operativi222:
o Budget della manodopera diretta.
Ha come obiettivo quello di stabilire la manodopera necessaria al raggiungimento della quantità di produzione prevista, in modo tale da poter anticipatamente reperire nuova forza lavoro se necessario.
o Budget delle materie prime.
Ha come obiettivo quello di definire nel dettaglio il fabbisogno di materie prime necessarie per il raggiungimento della quantità di produzione prevista, in quanto è fondamentale che sia garantita disponibilità delle materie prime sia nella quantità corretta e sia al momento giusto.
o Budget dei costi generali di produzione.
Ha come obiettivo quello di stabilire nel dettaglio i differenti costi di produzione di natura indiretta sia in riferimento ai materiali e sia in riferimento alla manodopera.
I costi determinati in questa fase di budgeting possono essere di due tipi:
o Preventivi; o Standard.
I primi si riferiscono ad analisi che derivano da esperienze passate e sono quindi determinati sulla base dello storico aziendale.
I secondi, di cui se ne parlato nel secondo capitolo, indicano invece di quanto quel costo dovrebbe essere e sono definiti sulla base di un processo di analisi delle attività di produzione.
I costi standard, anche se presentano una maggiore precisione, comportano un maggiore dispendio di risorse, in termini economici e di tempo. Per questo motivo, soprattutto
221 COLIN DRURY, in Management accounting for business, 6th edition, Cengage Learning EMEA, Andover, 2016, 246 e seguenti
222 RAY H. GARRISON, ERIC W. NOREEN, PETER C. BREWER, in Programmazione e controllo, Managerial
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nelle aziende di piccole e medie dimensioni, è spesso preferito l’impiego dei costi preventivi, nonostante comportino un minor livello di precisione e accuratezza.223
Tale tipologia di budget identifica quindi il processo produttivo di trasformazione che caratterizza le attività di un’azienda. Può quindi essere definito come un sistema coordinato che attraverso l’impiego di diverse risorse, materiali e non, si pone l’obiettivo di raggiungere un risultato, che può essere visto sotto un duplice aspetto: in termine fisico (il prodotto finale) ed economico (il relativo costo e ricavo).
Da quanto detto finora, è possibile evidenziare come la principale funzione di tale tipologia di budget sia data in relazione alla pianificazione delle attività produttive, in quanto si presenta la necessità di stabilire risorse e tecnologie da impiegare per il raggiungimento degli obiettivi aziendali e il dimensionamento dei volumi e della capacità produttiva. È però possibile identificare altre due differenti funzioni:
o Organizzative;
o Tecnico - economiche.
Le prime riguardano differenti aspetti, tra cui la pianificazione dei cicli di lavoro, l’organizzazione delle linee di produzione, ecc.
Le seconde, invece, riguardano gli aspetti economici e monetari della gestione delle risorse nelle attività produttive: controllo per retroazione, ricerca di risorse più convenienti, riduzione degli scarti, ecc.224
Di seguito si presenta uno schema con indicate le principali funzioni del budget dei costi di produzione.
223
ALBERTO BUBBIO, in Il budget, Principi e soluzioni tecnico-strutturali per tipi d’impresa, Modelli e casi
per affrontare la complessità gestionale, Il sole 24ORE, Milano, 2005, p. 146
224
FELICE ALOI, ANTONGIULIO ALOI, in Il budget e il controllo di gestione per le PMI, IPSOA, Milano, 2012, p. 87
Figura 19
Con la redazione del budget dei costi di produzione si definisce un preciso programma di produzione, ed è così possibile tradurre in termini operativi il fabbisogno di materie prime o sussidiarie, di manodop
tecniche di cui un azienda necessita per il raggiungimento degli obiettivi di vendita prefissati.
Nell’ambito dei fattori che influenzano tale tipologia di budget non rientrano solamente le vendite. Altri fattori che impattano fortemente sulla sua pianificazione sono i vincoli della struttura produttiva e i cicli di lavorazione
A seguito di quanto detto, è ora presentata una possibile struttura del budget dei costi di produzione:
225
FELICE ALOI, ANTONGIULIO ALOI, in p. 88
Di pianificazione della produzione
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19 - Funzione del budget dei costi di produzione
Con la redazione del budget dei costi di produzione si definisce un preciso programma di produzione, ed è così possibile tradurre in termini operativi il fabbisogno di materie prime o sussidiarie, di manodopera diretta e indiretta, di servizi e di immobilizzazioni tecniche di cui un azienda necessita per il raggiungimento degli obiettivi di vendita
Nell’ambito dei fattori che influenzano tale tipologia di budget non rientrano solamente Altri fattori che impattano fortemente sulla sua pianificazione sono i vincoli della struttura produttiva e i cicli di lavorazione225.
A seguito di quanto detto, è ora presentata una possibile struttura del budget dei costi di
ANTONGIULIO ALOI, in Il budget e il controllo di gestione per le PMI
Funzioni del budget dei costi
di produzione
Di pianificazione
della produzione Organizzative economicheTecnico
Con la redazione del budget dei costi di produzione si definisce un preciso programma di produzione, ed è così possibile tradurre in termini operativi il fabbisogno di materie era diretta e indiretta, di servizi e di immobilizzazioni tecniche di cui un azienda necessita per il raggiungimento degli obiettivi di vendita
Nell’ambito dei fattori che influenzano tale tipologia di budget non rientrano solamente Altri fattori che impattano fortemente sulla sua pianificazione sono i vincoli
A seguito di quanto detto, è ora presentata una possibile struttura del budget dei costi di
Il budget e il controllo di gestione per le PMI, IPSOA, Milano, 2012,
Tecnico- economiche
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Budget dei costi di produzione
Costi Variabili di produzione
Prodotto Tipologia di costo variabie Costo unitario variabile Quantità di produzione Totale
Prodotto A
Totale costi variabili prodotto A
Prodotto B
Totale costi variabili prodotto B
Prodotto C
Totale costi variabili prodotto C
Totale costi variabili di produzione
Costi Fissi Speciali di produzione
Prodotto Tipologia di costo fisso speciale Totale
Prodotto A
Totale costi fissi speciali prodotto A
Prodotto B
Totale costi fissi speciali prodotto B
Prodotto C
Totale costi fissi speciali prodotto C
Totale costi variabili di produzione
Costi Fissi Comuni di produzione
Tipologia costo fisso comune Totale
Totale costi fissi comuni
Totale costi di produzione
Tabella 7 - Budget dei costi di produzione