CAPITOLO II I COSTI DI PRODOTTO
2.5 I costi standard
I costi standard sono parametri che indicano di quanto quel costo dovrebbe essere e hanno come funzione quella di misurare la performance. Sono ampiamente utilizzati nel controllo di gestione e solitamente si riferiscono alla quantità e al costo ideale dei fattori coinvolti nell’attività produttiva per la realizzazione dei prodotti.
109 STEVE ANDERSON, ROBERT S. KAPLAN in Time-Driven Activity-Based Costing, A simpler and more powerful path to higher profits, Harward Business School Press, 2007, p. 18
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Le ragioni che possono orientare il management a impiegare i costi standard, come espresso da John Arnold e Stuart Turley, sono le seguenti:
o “to accomodate variations in the level of activity, which could result in very
different costs being shown for the same product item if calculations are performer frequently;
o To produce timely information, without the delay that might be caused by waiting
for information on actual costs;
o To assist with planning and budgeting by establishing pre-set amounts;
o To provide targets or benchmarks against which actual performance can be
avallate.”110
È comunque necessario tenere presente che per essere di effettiva utilità al
management, essi debbano necessariamente essere rappresentativi del costo futuro, e
questo potrebbe essere molto complesso, a causa dell’incertezza a cui sono soggette le stime future.
Essi sono fissati dal management ai vari centri di responsabilità per verificare l’operato del centro: il costo standard è confrontato con il costo effettivo per verificare la presenza o meno di uno scostamento. In questo modo è possibile identificare la causa dello scostamento, permettendone la sua eliminazione (processo della direzione per eccezione)111.
In un sistema a costi standard la determinazione del costo del prodotto avviene mediante l’impiego dei costi standard, in aggiunta o in sostituzione a quelli effettivi. In questo sistema ad ogni prodotto deve essere associata una distinta base, ossia una scheda contenente tutte le informazioni in termini di input e di costi, relativi alla realizzazione del prodotto. In essa è contenuto anche il ciclo di lavorazione, ossia le operazione di trasformazione necessarie per la realizzazione dell’output.
Può essere predisposta una distinta dei costi standard, in cui sono contenute tutte le informazioni previsionali relative agli input necessari e ai costi per la produzione in
110 JOHN ARNOLD, STUART TURLEY in Accounting for management decisions, third edition, Prentice Hall, 1996, p. 146
111 RAY H. GARRISON, ERIC W. NOREEN, PETER C. BREWER, in Programmazione e controllo, Managerial
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riferimento a specifici output. Il costo standard è ottenuto dal prodotto tra la quantità
standard il prezzo standard. La prima si riferisce alla quantità necessaria per la
produzione di un determinato output. Il prezzo standard si riferisce al valore monetario degli input ed è stimato ad inizio anno dai differenti responsabili112.
La determinazione dei costi standard avviene sulla base di un rigoroso processo di analisi delle diverse attività di produzione, che si svolge, come definito da Alberto Bubbio, attraverso le seguenti fasi:
1. “Individuazione dei centri di costo;
2. Definizione delle condizioni operative standard di ciascun centro; 3. Determinazione degli standard unitari:
a. Standard fisici (coefficienti di produzione, rendimenti, ecc.); b. Standard monetari (prezzi standard dei fattori);
4. Determinazione dei volumi di produzione;
5. Sviluppo dei costi standard di processo e di prodotto.”113
La fase di individuazione degli standard unitari e in particolare quelli fisici può essere considerata tra le più importanti e critiche, in quanto definiscono il fabbisogno di risorse necessarie per l’ottenimento del prodotto.
La definizione degli standard è un’attività che riguarda tutti i centri di costo di un’organizzazione e può essere uno strumento utile per l’incentivazione e la riduzione delle inefficienze114. Richiede quindi un coinvolgimento di tutte le persone
112 JERORLD L. ZIMMERMAN, in Accounting for Decision Making and Control, McGraw-Hill, 2003, p. 601 113 ALBERTO BUBBIO, in Il budget, Principi e soluzioni tecnico-strutturali per tipi d’impresa, Modelli e casi
per affrontare la complessità gestionale, Il sole 24ORE, Milano, 2005, p. 146
114 Afferma in proposito MARIA SILVIA AVI, in Management Accounting, Volume II, Cost Analysis, EIF- e.Book, 2012, p. 39: “Gli standard sono caratterizzati dal fatto che svolgono un duplice ruolo nell’ambito aziendale:
• Paremetri-obiettivo;
• Parametro di valutazione.
Se infatti è vero che il controllo di gestione rappresenta un supporto alle decisioni aziendali, è altrettanto vero che, sempre, l’implementazione di tale sistema richiede una fase di valutazione delle prestazioni e, di conseguenza, di determinazione delle variazioni ravvisabili fra obiettivi identificati ex ante e valori effettivi determinati ex post.”
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dell’organizzazione, John G. Burch in merito a quanto detto afferma: “Nella valutazione delle performance dei centri, i costi standard forniscono il riferimento per la misurazione degli scostamenti di costo. Provvedendo a un calcolo separato in relazione a scostamenti di prezzo e quantità (impiego) per ciascun fattore produttivo, gli scostamenti possono essere comunicati ai rispettivi responsabili (coloro che possono controllare le cause dello scostamento).”115
A seguito dell’individuazione dei centri di costo, devono essere stabilite le condizioni operative (ci si riferisce per esempio alla qualità dei prodotti, allo svolgimento del processo produttivo, ecc) per ogni centro.
Possono esserci due differenti tipologie di standard:
o ideali; o pratici.
I primi sono definiti in questo modo in quanto sono raggiungibili soltanto in situazioni ottimali e quindi non tengono in considerazioni eventuali imprevisti. Si riferiscono alla massima efficienza produttiva (non raggiungibili quindi con un normale sforzo da parte del lavoratore medio). Possono quindi essere utili in ottica motivazionale ma solitamente il loro impiego nelle aziende è scarso, in quanto potrebbero portare allo scoraggiamento da parte dei dipendenti se li considerano irraggiungibili. Inoltre, eventuali scostamenti sarebbero di difficile valutazione.
I secondi, gli standard pratici, anche se comunque rigidi, sono raggiungibili con un normale sforzo da parte del lavoratore medio, al contrario dei precedenti, in quanto sono definiti tenendo in considerazione potenziali imprevisti. Eventuali scostamenti sono quindi attendibili e devono richiamare l’attenzione dei manager. Sono usati nelle attività previsionali del controllo di gestione, poiché l’uso di quelli ideali non garantirebbe la veridicità delle previsioni116.
115 JOHN G. BURCH, in Contabilità direzionale e controllo di gestione, Impatto delle nuove tecnologie, Egea, 2000, p. 287
116 RAY H. GARRISON, ERIC W. NOREEN, PETER C. BREWER, in Programmazione e controllo, Managerial
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Generalmente, il management può utilizzare due differenti approcci per definire i vari costi standard. Essi possono essere in funzione di117:
o Past historical records; o Engineering studies.
Con il primo approccio, i costi standard sono determinati sulla base dei costi sostenuti nel passato. Solitamente, tale approccio viene utilizzato per stimare il costo della manodopera diretta e delle materie prime necessarie alla produzione.
Con il secondo, i costi standard sono prefissati sulla base di studi approfonditi delle varie operazioni che coinvolgono la produzione di ogni prodotto.
È però necessario tenere presente, che utilizzando la prima metodologia è probabile che gli standard prefissati includano le inefficienze del passato. Nonostante questo, il primo approccio è quello più ampliamente utilizzato nelle realtà aziendali, in quanto oltre ad essere il più semplice, garantisce una minor onerosità in termini di tempo e denaro. Com’è stato precedentemente detto, i costi standard hanno un elevata utilità in molte attività del controllo di gestione. Tuttavia, oltre a motivazioni riconducibili al loro costo in termini di tempo e denaro di cui necessita una loro programmazione, il loro impiego potrebbe essere limitato anche per i seguenti motivi118:
o Alla presenza di produzioni altamente automatizzate, in cui lo scostamento e la conseguente perdita di efficienza può avvenire solamente a causa di errori di programmazioni e manutenzioni degli impianti;
o Alla presenza di attività produttive non ripetitive;
o Qualora l’attività produttiva si protragga per breve tempo.
117
COLIN DRURY in Costing an introduction, Second edition, Chapman and Hall, 1990, p. 427
118 ALBERTO BUBBIO, in Il budget, Principi e soluzioni tecnico-strutturali per tipi d’impresa, Modelli e casi
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Le aziende con un’ampia gamma di prodotti offerti al mercato possono utilizzare un sistema a costi standard, purché la produzione sia costituita da operazioni comuni, ripetitive e non eccessivamente diversificate.119
Solitamente la definizione dei costi standard avviene annualmente e in prossimità del processo di budgeting.
La definizione degli standard del prezzo delle materie prime dipende da vari fattori: l’andamento del prezzo oltre che presentare una certa difficoltà di stima potrebbe anche essere caratterizzato da un’elevata instabilità. Quello della manodopera diretta deve considerare ogni costo sostenuto dall’azienda, oltre alla quota di salario corrisposta ai dipendenti: ci si riferisce quindi agli oneri fiscali di contribuzione a carico dell’azienda e di eventuali bonus offerti ai dipendenti.
La definizione degli standard delle quantità delle materie prime deve considerare anche potenziali sfridi120 di produzione, mentre quelle relative alla manodopera diretta devono
considerare anche eventuali “tempi morti”.
Dopo aver determinato i differenti standard unitari, è possibile identificare il costo
standard.