Metodologie non incrementali e Zero Base Budgeting

In alternativa, il management, può programmare i costi generali e amministrativi, di natura discrezionale230_{, con metodologie non incrementali, caratterizzate dal fatto di}

non definire i costi sulla base di quelli sostenuti nell’anno precedente. In questi casi, la programmazione avviene a seguito di approfondite analisi da parte dei manager che hanno come oggetto di studio le diverse attività svolte dal centro.

230 _{I costi fissi di natura discrezionale si riferiscono a quei costi che nel breve periodo possono variare a} discrezione del manager, e sono stati trattati nel corso primo capitolo.

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In riferimento alle metodologie non incrementali è opportuno citarne una: lo Zero Base

Budgeting. Essa nacque negli anni ’70, per risolvere parte delle criticità emerse con

l’approccio incrementale231_.

Può essere considerato come uno strumento di pianificazione di breve termine, più adatto nel contesto economico attuale, caratterizzato sempre da maggiore una instabilità e incertezza232_.

Il vero aspetto peculiare di tale metodologia risiede nel partire completamente da zero: “Under Zero Base Budgeting, the budget for virtually every activity in the organisation is

initially set to zero. To receive an allocation of resources during the budgeting process, manager sto rethink each activity in terms of its continued usefulness to the business”233_.

L’implementazione del budget a base zero risulta altamente complessa, in quanto la determinazione dei costi non avviene basandosi su quelli sostenuti nell’anno precedentemente.

La prima fase per la definizione del budget a base zero, ha inizio con l’individuazione delle differenti unità decisionali, e queste generalmente corrispondono ai centri di responsabilità.

Successivamente, ogni responsabile del centro deve individuare e analizzare le differenti attività che dovranno essere svolte per il raggiungimento degli obiettivi prefissati e

231 _{COLIN DRURY, in Management accounting for business, 6th edition, Cengage Learning EMEA, Andover,} 2016, 254

232 _{Afferma in proposito CLAUDIO SELENATI, in Zero base budget e pianificazione strategica, Periodico:} “Budget. Analisi, programmazione e controllo di gestione”, n. 54, Trim. II, 2008, IFAF: “In un ambiente relativamente stabile, la logica sistemica, consentiva di governare la complessità in base all’esperienza, riproponendo le routines che avevano funzionato in passato, per cui anche la programmazione si poteva basare con successo sull’estrapolazione dei budget precedenti. In un ambiente competitivo e con frequenti innovazioni è evidente come la logica incrementale, per quanto raffinata, posa essere dannosa per l’impresa, creando sprechi o carenze.”

233 _{KIM LANGFIELD, HELEN THORNE, RONALD W. HILTON, in Management Accounting, 4e, Information for}

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suddividerle in differenti “pacchetti decisionali”, il cui contenuto deve risultare omogeneo234_.

Individuare la correlazione tra risorse impiegate e output prodotto dal centro di spese generali è una delle più grandi difficoltà presenti. Dal momento che solitamente si verifica una eterogeneità negli output, è necessario che sia individuata una omogeneità degli input. Come afferma Maria Bergamin Barbato: “il pacchetto decisionale deve inquadrare l’area di attività: è quindi necessario precisarne i contorni stabilendone i requisiti qualitativi e gli aspetti quantitativi”235_.

In questo modo la stesura del budget dei costi generali e amministrativi avviene con un orientamento all’efficacia, in quanto ciascun manager intermedio è orientato al raggiungimento degli obiettivi comuni aziendali e con modalità di utilizzo delle differenti risorse più efficienti.

Dopo aver definito i differenti pacchetti, questi devono essere prima confrontati, per evitare possibili duplicazioni e sprechi di risorse e poi riordinati secondo le priorità stabilite236_{. Definire l’importanza dei singoli pacchetti è fondamentale, in quanto}

solitamente le risorse finanziarie disponibili dal centro sono limitate ed è quindi indispensabile che il manager le gestisca nel migliore modo possibile.

Possono essere definiti differenti vantaggi ottenibili dall’impiego dello Zero Base

Budgeting. Sono ora proposti quelli identificati da Colin Drury:

1. “Traditional Budgeting tends to extrapolate the past by adding a percentage

increase to the corrent year. ZBB avoids the deficiencies of incremental budgeting and represents a move towards the allocation of resources by need or benefit. Thus, unlike traditional budgeting the level of previus funding is not taken granted.

2. ZBB creates a questioning attitude rather than one that assumes that current

practice represents value for money.

234

RAY H. GARRISON, ERIC W. NOREEN, PETER C. BREWER, in Programmazione e controllo, Managerial

accounting per le decisioni aziendali, Mcgraw-Hill, 2008, p. 296

235 _{MARIA BERGAMIN BARBATO, in Programmazione e controllo in un’ottica strategica, UTET, Milano,} 1991, p. 345

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3. ZBB focuses attention on outputs in relation to value for money”.237

Nonostante i benefici ottenibili in termini di qualità, precisione, razionalità siano evidenti, la metodologia non incrementale presenta però un grande limite dato dalla sua complessità procedurale e dalla onerosità economica e temporale. Per questo motivo, nel caso si scelga di adottare tale approccio nella definizione del budget dei costi generali e amministrativi, è ragionevole pensare che la revisione dei costi avvenga ogni tre o quattro anni238_.

Inoltre, l’elevata competenza tecnica richiesta dai responsabili dei centri, l’elevata difficoltà di definire quantitativamente il risultato del centro e il notevole grado di formalizzazione richiesto complicano ulteriormente una corretta implementazione del budget a base zero.

In termini teorici il budget a base zero può quasi essere considerato come uno strumento impeccabile, che a seguito di un’attenta formalizzazione delle attività, definisce in modo preciso i costi di natura generale e amministrativa. In realtà, come si è evidenziato precedentemente i suoi limiti possono portare ad un risultato completamente controproducente239_.

Una possibile soluzione, che può risolvere parte delle problematiche definite per i due differenti approcci è quella di costruire un sistema ad hoc che cerchi di acquisire i vantaggi e di minimizzare i limiti evidenziati. In ogni caso, è comunque opportuno che il

management scelga la metodologia più adatta rispetto alle caratteristiche aziendali, in

quanto ogni sistema presenta delle criticità che è necessario tenere in considerazione.

237 _{COLIN DRURY, in Management accounting for business, 6th edition, Cengage Learning EMEA, Andover,} 2016, 255

238 _{A riguardo, KIM LANGFIELD, HELEN THORNE, RONALD W. HILTON, in Management Accounting, 4e,}

Information for managing and creating value, McGraw-Hill, 2007, p. 437 pongono una critica sugli effettivi

vantaggi dell’impiego del budget a base zero: “Zero Base Budgeting has been criticised as being too

introspective. When managers focus on their own part of the business, they can overlook the interactions with other departments and the relevance of their operations to overall business objectives and strategies. Thus, zero base budgeting may not be very useful in helping business to manage costs or improve their performance. It has also been claimed that it does not help in identifying areas of waste, redundant activities, communication barriers or opportunities for more effectively deployng resources to support business needs.

239 _{CLAUDIO SELENATI, in Zero base budget e pianificazione strategica, Periodico: “Budget. Analisi,} programmazione e controllo di gestione”, n. 54, Trim. II, 2008, IFAF

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È inoltre possibile individuare una forma di raccordo tra Zero Base Budgeting e Activity

Based Costing, il metodo di determinazione dei costi di prodotto descritta nel secondo

capitolo. Entrambe le metodologie si fondano su un’approfondita analisi delle differenti attività aziendali. In proposito, Claudio Seleni afferma: “In un percorso che porta ad un sistema di Activity Base Management/Activity Base Costing, la logica zero base può essere lo strumento che consente di sviluppare la competenza necessaria nelle persone che gestiscono il processo di budget, che devono avere visione delle interdipendenze e capacità di analisi di dettaglio nei processi240_.