Ci si riferisce a uno dei principi più importanti da osservare molto bene perché si fissa l’obiettivo della revisione contabile che non è altro che l’acquisizione di ogni elemento necessario per dare la possibilità al revisore di esprimere un giudizio se il bilancio sia stato redatto nei suoi aspetti più significativi, in conformità alle disposizioni che ne disciplinano la sua redazione.
Al suo interno sono contenuti dei principi a cui attenersi: indipendenza; integrità; obiettività; competenza e diligenza; riservatezza; professionalità;
rispetto dei principi tecnici.
Fanno richiamare quelle norme etiche (nel vecchio principio si parlava di etico- professionali) che costituiscono la base che garantisce la qualità nel lavoro di revisione142.
Risulta molto utile analizzare quanto esposto dal considerando n. 9 della Direttiva 2006/43/CE, nel senso i revisori legali dovrebbero rispettare i rigorosi principi etici ed essere assoggettati a una deontologia, la più possibilmente, professionale che possa contenere, come minimo, l’interesse pubblico, l’integrità, l’obiettività, la competenza professionale e la diligenza; l’interesse pubblico si riferisce al fatto che esistono molte categorie di soggetti ed istituzioni che fanno affidamento sul lavoro svolto dal revisore e un’attività svolta con buona qualità fornisce un buon contributo al regolare funzionamento dei mercati con un miglioramento pure per l’integrità e l’efficienza dei bilanci.
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Riguardano il comportamento del revisore responsabile del lavoro e quello dei suoi collaboratori. Si fa rinvio alle disposizioni inserite nel D.L. 88/92, D.Lgs 58/98, D.P.R. 99/98 e D.P.R. 136/75. Attualmente sono in fase di evoluzione sia nazionale che internazionale, con contenuto temporaneo aspettando la totale armonizzazione.
Come disposizioni minime si possono adottare i principi inseriti nel codice deontologico della Federazione Internazionale dei Revisori Contabili (IFAC) per la determinazione delle misure di esecuzione.
Nel decidere che tipo di approccio avere nel suo lavoro, la cosa più importante è che il revisore abbia un atteggiamento scettico sotto l’aspetto professionale visto l’esistenza di circostanze particolari che possano causare errori significativi. La norma etica dell’indipendenza deve essere esaminata sotto due aspetti:
l’aspetto sostanziale (o professionale) vuol dire un atteggiamento mentale autonomo del revisore rispetto ai suoi clienti da mantenere in maniera costante durante l’incarico;
l’aspetto formale (o legale) cioè l’assoluta mancanza di casi di incompatibilità ai sensi della legge.
L’indipendenza viene richiamata meglio nel considerando n. 11 della Dir. 2006/43/CE dove prevede la facoltà per i revisori e/o la società di revisione di informare l’ente oggetto della revisione su questioni che sorgono dal loro compito ma non interessarsi su temi attinenti processi decisionali interni dell’ente stesso.
Se poi venissero fuori situazioni dove si rischia di vedere attaccata la loro indipendenza dove i rischi sono troppo importanti non eliminabili neppure con l’applicazione di misure volte a limitarli, allora farebbero bene ad astenersene dal compierlo oppure rinunciarci.
Il principio dell’indipendenza viene espresso meglio all’art. 22 della direttiva 2006/46/CE dove viene disposto che gli Stati membri debbano assicurare che il revisore/la società che attuano la revisione legale dei conti di un ente siano indipendenti da quest’ultimo e non vengano coinvolti nei processi decisionali. Garanzia di cui ne costituisce attuazione il successivo comma dove gli stati devono adottare i provvedimenti necessari per evitare che il revisore effettui la revisione qualora venisse accertata una relazione di tipo finanziario, d’affari, lavorative ecc... tra ente e revisore, e nel caso in cui l’indipendenza venisse messa in pericolo da rischi come autoriesame/interessi personali/patrocini legali e così via, si devono disporre misure per la loro riduzione; di questi rischi e misure
adottate di cui se ne deve dare un’adeguata illustrazione nelle carte di lavoro utilizzate per il suo compito.
L’orientamento secondo il quale ci possa esistere una relazione che comprometta l’indipendenza viene giudicato diversamente a seconda se la relazione possa riguardare:
rapporto tra ente soggetto alla revisione e revisore; rapporto tra ente e la “rete”143.
I rischi che possono inficiare l’indipendenza del revisore sono i seguenti:
un interesse finanziario diretto/indiretto e prestazione di servizi diversi dalla revisione;
il livello e/o la struttura dei compensi ricevuti da parte dell’ente sottoposto ala revisione.
Il revisore e i collaboratori dovranno svolgere il loro incarico con integrità ed obiettività e la mancanza di qualsiasi interesse che possano avere, in maniera diretta/indiretta sia con gli amministratori che con la società cliente.
L’integrità deve essere vista non solo come l’onestà intellettuale ma anche dal fatto che il revisore debba agire nello svolgimento del compito con equità e sincerità.
L’obiettività consiglia al revisore di essere imparziale e non condizionato dall’esistenza di vincoli che possano condizionare il giudizio, quindi vale a dire che sussiste il dovere di rifiutare un incarico qualora ne siano accertate circostanze tali da sollevare dubbi nei terzi della non esistenza di indipendenza. Per concludere sulla tematica dell’indipendenza, in tempi recenti è stata emanata una raccomandazione a livello comunitario, articolata su due parti: un quadro generale ed uno specifico dove potrebbe compromettersi; a livello italiano è
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Sono definizioni ricavate rispettivamente dai punti 7) e 14) dell’art. 2 della Direttiva 2006/43/CE dove la”rete” (denominata anche network) si qualifica una struttura più ampia avente due scopi: a) cooperazione e b) condivisione degli utili e costi, appartenente a controllo o direzione comuni, e che condivide prassi/procedure comuni di controllo della qualità ecc… mentre per la cooperativa si fa riferimento a quei soggetti europei definiti come tali dal Reg. 1435/03 (statuto della S.C.E.) o qualsiasi cooperativa per la quale viene prescritta la revisione dei conti come enti creditizi e imprese assicurative.
ancora in fase di studio la compatibilità del testo con il contesto nazionale perciò non si è arrivati al suo recepimento144.
L’indipendenza delle società di revisione viene evidenziata in maniera chiara con la nuova disciplina della revisione introdotta nel T.U.F. che risponde all’esigenza di avere la massima indipendenza dei soggetti chiamati allo svolgimento, al fine di evitare conflitti d’interesse.
Soprattutto sono state introdotte nuove disposizioni per l’incompatibilità, nel senso che la Consob con un regolamento ha stabilito:
le situazioni di incompatibilità;
i criteri per stabilire l’esistenza o meno di un’appartenenza della società di revisione ad una “rete”; fattispecie rilevante, in quanto la società, le entità appartenenti alla rete della medesima, così come soci e amministratori degli organi societari hanno il divieto di fornire servizi alle società che hanno avuto l’incarico di revisione145.