Direct costing

Il direct costing è una configurazione di costo in cui sono imputati all’oggetto di costo finale solo gli elementi di costo classificati come variabili o diretti.42

Questo metodo, per essere più precisi si basa sulla classificazione dei costi variabili e fissi e prevede che al prodotto oggetto di calcolo si vada a attribuire soltanto gli elementi di costo variabili come, per esempio, quelli delle materie prime (costo della merce), manodopera diretta, lavorazioni esterne, provvigioni passive e spese di trasporto.

Con il metodo direct costing perde d’importanza l’allocazione dei costi indiretti agli oggetti di costo.

Il direct costing si fonda sulla suddivisione dei costi in due classi fondamentali:

-i costi fissi, detti costi di capacità, cioè costi sostenuti per l’acquisizione delle strutture in grado di garantire una potenzialità di produzione.

Questi costi sono sostenuti indipendentemente dalla produzione che effettivamente sarà ottenuta e venduta e sono detto costi sommersi (sunk cost)

-costi variabili, detti costi di utilizzo delle capacità, cioè costi relativi ai fattori produttivi necessari per ottenere un certo volume di produzione.

Sono costi riferiti a fattori che non avremmo dovuto acquisire in assenza dell’attività produttiva.

Il Direct costing è un metodo che si basa su una logica di tipo marginalista, visto che si basa sulla ipotesi che ai fini decisionali nel breve periodo sono rilevanti solo i costi variabili. Con questo metodo la redditività dei prodotti è misurata da quello che è definito “margine di contribuzione” che è ricavabile in questo modo:

Margine di contribuzione = Ricavi - Costi Variabili

Margine contribuzione unitario = Prezzo unitario - Costo variabile unitario

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Per quanto riguarda i costi fissi, si può dire che essi sono considerati “costi di periodo”, cioè costi che devono essere sostenuti in un determinato periodo di tempo, indipendentemente da quelli che sono i volumi di produzione/vendita realizzati nel medesimo periodo.

I costi fissi non sono né ripartiti, né imputati ai prodotti, ma sono considerati come un ammontare complessivo che deve essere coperto dal margine di contribuzione complessivo.

L’entità del margine di contribuzione (MC) è essenziale per il giudizio di convenienza, in quanto rappresenta la capacità di un certo prodotto di contribuire alla copertura dei costi fissi.

Il margine di contribuzione può essere definito come una sorta di contenitore di ricavi disponibili per coprire i costi fissi e creare un utile.

Partendo da quanto sopra detto, quindi i giudizi di convenienza nel breve periodo devono essenzialmente basarsi sulla grandezza del margine di contribuzione, in quanto la sua massimizzazione corrisponde a quella dell’utile di periodo.

La presenza di un margine di contribuzione positivo è la condizione di convenienza necessaria per lo svolgimento di una produzione poiché se il margine fosse negativo la vendita di quel prodotto in quel periodo non porterebbe un incremento vendite degli utili aziendali. Facendo un’analisi in termini di confronto tra prodotti diversi della stessa azienda, perde di importanza l’attribuzione al prodotto dei costi fissi, poiché ciò che ci interessa è vedere se il prodotto, rispetto ai suoi costi variabili, ai prezzi e ai volumi è in grado di produrre un MC positivo in grado di contribuire a coprire i costi fissi lasciando un margine di utile più o meno elevato.

È in riferimento alla maggiore o minore capacità di creare MC che va giudicata la convenienza aziendale di situazioni produttive alternative e tale capacità dipende dalla combinazione fra costi variabili, prezzi e volumi.

Il Direct Costing può essere sviluppato in due modi, da cui nasce la distinzione fra Direct Costing semplice e evoluto.

Il direct costing semplice porta all’evidenziazione dei costi variabili riferibili ai singoli prodotti e all’evidenziazione del margine di contribuzione unitario che in questa configurazione

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nasce come differenza tra ricavi e costi variabili. Come procedimento si parte facendo la differenza fra ricavi unitari e i costi variabili unitari, ottenendo quello che è il MC unitario, che moltiplicato per le quantità vendute dà il MC totale.

Successivamente, sottraendo dal MC totale i costi fissi comuni, otteniamo quello che è il risultato operativo netto aziendale. In formula abbiamo quanto descritto in figura 3.3

Figura 3.3: calcolo del margine di contribuzione

Se invece voglio effettuare un’analisi fatta con un sistema più evoluto, devo utilizzare il direct costing evoluto, che consiste nell’evidenziazione di due margini separati, un primo margine di contribuzione detto MC lordo cosi come nel direct costing semplice e un secondo margine di contribuzione detto MC semi-lordo.

Un esempio di come è applicato il direct costing evoluto, si può vedere dalla figura 3.4 Ricavi unitari – costi variabili unitari = MC unitario

MC unitario x quantità venduta = MC complessivo

75 Figura 3.4 esempio di direct costing evoluto43

Il margine di contribuzione semi-lordo nasce per il fatto che non si considera più solo i costi variabili diretti ma anche i costi fissi specifici relativi a quella produzione, ossia tutti i costi fissi di fattori utilizzati esclusivamente per l’ottenimento del prodotto oggetto di calcolo.

Volendo dare una definizione al margine di contribuzione semi-lordo, esso indica il contributo che ogni linea di prodotto dà alla copertura dei costi fissi comuni a tutte le produzioni.

Una volta determinati i margini di contribuzione semi-lordi si fa la loro somma, si tolgono i costi fissi comuni ai prodotti e si ottiene il risultato di periodo.

Il DC evoluto trova applicazione nei casi in cui assume rilevanza la differenziazione di tecnologia produttiva o di mercati, con conseguenze sulle politiche aziendali, tra i diversi prodotti poiché in questi casi risulta più corretto ai fini del giudizio sulla capacità di contribuzione delle linee di prodotto tenere conto della diversa struttura dei costi fissi specifici, che può modificare sostanzialmente il giudizio di convenienza.

43 _{Immagine presa da Strumenti per l’analisi dei costi .Vol I- Lino cinquini-2008 (Modificata in alcuni aspetti rispetto} all’originale)

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Nell’ambito delle decisioni di breve periodo l’analisi del margine di contribuzione secondo la logica del Direct Costing trova prevalente impiego a supporto di analisi di convenienza economica per scelte focalizzare sul prodotto e finalizzate a massimizzare il profitto nel breve periodo, come l’opportunità di spingere la vendita di un prodotto rispetto a un altro e l’ottimizzazione del mix di produzione/vendita in caso di azienda multi-prodotto.

Il sistema direct costing, come tutti gli altri sistemi di calcolo dei costi, ha dei vantaggi e degli svantaggi dal suo utilizzo.

Fra i vantaggi abbiamo che, focalizzandosi attraverso il concetto di margine di contribuzione sui principi dell’economia politica permette di sviluppare all’interno dell’azienda i principi di comportamento economico razionale e semplifica l’imputazione dei costi indiretti e rende meno complicato lo svolgimento della contabilità analitica. È un approccio che risulta utile in sede di formazione del budget per le scelte tra alternative commerciali e di produzione ai fini di un economico sfruttamento della capacità produttiva.

In più fra i vantaggi abbiamo parlato del fatto che vengono risolti i problemi legati all’imputazione dei costi variabili, ma ciò avviene esclusivamente per quanto riguarda i costi diretti variabili, poiché esistono anche dei costi indiretti variabili, come per esempio l’energia elettrica che sarebbe un costo speciale calcolabile con il prodotto fra prezzo e quantità ma la specializzazione di questo costo può comportare un onere molto elevato per cui può convenire imputarlo in modo indiretto.

Andando a analizzare i limiti per prima cosa c’è da mettere in evidenza che la logica di considerazione dei costi variabili è di un tipo ottimizzante; se da una parte è un punto di grande forza del Direct Costing , dall’altro è anche un suo limite, poiché presuppone la conoscenza perfetta della variabilità dei costi rispetto ai volumi e un modello chiuso rispetto alle relazioni ambientali e alle componenti soggettive. Ultima osservazione riguardante i limiti è legata al fatto che si possono avere difficoltà legate alla separazione fra costi fissi e costi variabili e che questo sistema sia utile per i calcoli di convenienza, ma solo nel breve periodo.

L’analisi differenziale, alla base del sistema Direct Costing, ha come fase precedente l’analisi su quali sono i costi eliminabili e non eliminabili, poiché sia i costi fissi che i costi variabili possono essere eliminabili o non eliminabili ed è proprio l’analisi fra quali costi

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possono essere eliminati e quali no l’obiettivo principale. I costi rilevanti nell’ambito dell’analisi differenziale possono essere costi variabili che in caso di alternativa rispetto ad una opzione iniziale possono essere evitabili e costi fissi che possono essere eliminati dalla combinazione produttiva passando da un’alternativa a un'altra, come per esempio lo stipendio di un supervisore produttivo di una linea che in caso di eliminazione della linea viene licenziato. Nei casi in cui i costi non siano rilevanti vuol dire che sono costi che essendo irrilevanti, gravano su tutte le alternative considerate e che quindi non determinano effetti sul risultato differenziale. L’analisi differenziale si effettua facendo un confronto tra benefici, intesi come ricavi sorgenti e costi cessanti e costi intesi come ricavi cessanti e costi sorgenti che si verificano nel passaggio da un’alternativa all’altra considerando i costi e i ricavi rilevanti nelle alternative.

Le applicazioni dell’analisi differenziale possono essere principalmente due: - per scelte nell’ambito delle eliminazioni di una linea di produzione

- per scelte make or buy

Nell’ambito delle scelte riguardanti l’eliminazione di una linea di produzione, lo scopo è di prendere decisioni circa la convenienza o meno all’eliminazione di linee di prodotto che risultano in perdita, basandosi sulla corretta analisi differenziale e non solo sul risultato finale. Infatti, anche se in perdita, le linee di prodotto possono assorbire parte dei costi fissi, riducendo le perdite che si avrebbero in caso di loro chiusura. Se si impiega la logica direct costing nella rappresentazione dei dati da confrontare è corretto applicare il direct costing evoluto tenendo conto sia dei costi fissi speciali eliminabili e non eliminabili sia dei costi variabili.

La scelta del make or buy riguarda decisioni relative alla scelta se acquistare all’esterno certe parti di un prodotto o far fare all’esterno una certa fase del processo produttivo, rispetto all’ipotesi di produrre internamente. Nell’analisi make or buy risulta interessante la costruzione e analisi di quello che è il break even point con lo scopo di evidenziare il punto

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di pareggio fra make or buy in termini di volume di attività allo scopo di avere visivamente indicazione del livello di output che fa discrimine fra la scelta make or buy, cioè fra la convenienza ad acquistare o produrre.

L’analisi differenziale è uno strumento di analisi dei costi che dà delle informazioni di natura economica di supporto alle decisioni aziendali, ma non va ritenuta uno strumento risolutivo delle problematiche aziendali in quanto basarsi per le decisioni di breve periodo esclusivamente su dati quantitativo monetari e non anche su altre informazioni qualitative relative alla strategia complessiva aziendale può portare a scelte che nel medio-lungo termine possono portare al compromettere l’equilibro economico dell’azienda