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UNIVERSITÀ DI PISA
DIPARTIMENTO DI ECONOMIA E MANAGEMENT
Corso di laurea magistrale in Strategia, management e controllo
TESI DI LAUREA
I COSTI DELLE AZIENDE AGRICOLE E LE LORO
SPECIFICITA’: CONSIDERAZIONI SULLA BASE
DI UN’ANALISI DEI COSTI DI UNA PICCOLA
AZIENDA VIVAISTICA TOSCANA.
CANDIDATO:
Piergiorgio Lonsi
Relatore:
Prof.ssa. Maria Andreoli
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Le aziende agrarie, essendo spesso aziende di piccole dimensioni e a conduzione familiare, difficilmente sono in grado di analizzare i costi che ogni anno sono legati allo svolgimento dell’attività aziendale e così facendo perdono il valido supporto che gli stessi costi possono dare per un’analisi di tipo strategico e di efficienza e economicità dell’attività aziendale.
Questa tesi ha come scopo analizzare l’importanza che la conoscenza e gestione dei costi può avere anche nelle piccole aziende agrarie a conduzione familiare.
Per fare ciò è stata sviluppata un’analisi dove si mette a confronto la realtà delle aziende agrarie con quella delle aziende industriali in Italia per quanto riguarda le problematiche contabili ai fini gestionali.
Un ulteriore scopo di questa tesi è dimostrare che anche se le aziende agrarie presentano delle specificità che le contraddistinguono nettamente dalle aziende industriali, in esse sono applicabili le metodologie di gestione e analisi dei costi applicate nelle aziende industriali e per far ciò sarà presentato un caso applicativo di studio relativo a una piccola azienda vivaistica a conduzione familiare.
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SOMMARIO
Introduzione 6
CAP 1 CARATTERI DISTINTIVI DELLE IMPRESE AGRICOLE E PROFILI DI RISCHIO Introduzione 8
1.1 impresa agraria 8
1.2: caratteri tipici dell’azienda agraria: concetto di rischio 12 -rischio biologico 13
1.3 Caratteri tipici dell’azienda agraria: caratteri della combinazione produttiva 14 - unitarietà 15
- estensione 17 - dinamicità 19
1.4 Caratteri dell’ambiente di riferimento 20
CAP 2 CONTABILITA’, SISTEMI CONTABILI E COSTI NELL’AZIENDA AGRARIA Introduzione 23
2.1 Importanza a livello informativo della contabilità 24 2.2 contabilità in azienda: utilità e finalità 29
2.3 strumenti della contabilità 31
2.3.1 Scritture da tenere in azienda agraria 32 2.3.2Stato patrimoniale 37
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2.4 sistema del reddito e del patrimonio 43 2.5 costi specifici dell’azienda agraria 49
Capitolo 3 ANALISI E CALCOLO DEI COSTI NELLE AZIENDE AGRARIE
Introduzione 61
3.1 Analisi delle tipologie di costo 64
3.2 Sistemi di calcolo dei costi: analisi delle differenze fra i diversi metodi 71
3.2.1 Direct costing 72
3.2.2 Full costing 78
3.2.3 Activity Based Costing
3.3 Analisi del concetto di strategia 101
3.4 Elementi alla base della strategia 103
3.5 Strategia all’interno del settore 109 3.6 Caso applicativo “XYZ Vivai” 113
CAP 4 I COSTI NELL’AZIENDA “XYZ VIVAI”: ANALISI E METODO DI CALCOLO
Introduzione 115
4.1 PRESENTAZIONE AZIENDA “XYZ VIVAI” 117 4.2 BARBATELLE DI VITE 125
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4.2.2 Analisi dei costi delle materie prime ed altri materiali 129 4.2.3 Analisi dei costi della manodopera 131
4.3 OLIVI E FRUTTI 136
4.4 COSTI COMUNI ALLE DIVERSE PRODUZIONE 143 4.5 ALTRI COSTI LEGATI ALLE MACCHINE AGRICOLE 149 4.6 FULL COSTING ALLA XYZ VIVAI 155
4.6.1 Definizione metodo di calcolo dei costi 156
4.6.2 Classificazione fra costi diretti e indiretti nelle varie produzioni 159 4.6.3 Piano dei centri di costo 163
4.6.4 Calcolo dei costi 165 Conclusioni 202
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Introduzione
L’azienda agraria e la produzione agraria in Italia fanno parte di un settore economico molto importante e diffuso e analizzando il contesto italiano vediamo come la maggior parte delle aziende agricole sono imprese di piccole dimensioni, con sistema di
conduzione prevalente a livello familiare.
Tale tipologie di aziende nel momento in cui si approcciano al mercato, proprio a causa delle ridotte dimensioni, si trovano in difficoltà a contrattare per quanto riguarda la variabile prezzo e proprio per questo assume ancora più importanza la variabile “costo” e inoltre spesso il fatto di essere aziende di ridotte dimensioni va a incidere su quelle che sono le metodologie di gestione di queste tipologie di aziende. Non è raro vedere aziende agrarie dove l’imprenditore, per mancanza di conoscenza in campo economico o per paura di un eccesivo costo non applica all’interno del contesto aziendale un’idonea metodologia di gestione dei costi, tralasciando l’importanza a livello strategico e informativo che si può trarre dall’analisi di questi.
Il controllo dei costi è una delle funzioni più importanti a livello di impresa, poiché permette di avere conoscenza di come i costi si creano e quindi ci dà la possibilità di gestirli e con questa tesi voglio andare a analizzare l’importanza anche per l’ aziende agrarie di un attenta analisi e gestione dei costi e verificare che anche nelle aziende agrarie possiamo applicare le tecniche di calcolo dei costi applicate nei contesti industriali e poter sfruttare l’utilità a livello informativo dell’analisi dei costi.
Per fare ciò ho suddiviso la mia tesi in 4 capitoli, sviluppando un’analisi per step. Nel primo capitolo vado ad analizzare l’azienda agraria in quelle che sono le sue caratteristiche e peculiarità rispetto alle altre tipologie di azienda, allo scopo di mettere in evidenzia la specificità di un ‘azienda agrarie e soprattutto per evidenziare i vari tipologie di rischi a cui è esposta.
Il secondo capitolo di analisi si è basato sulla descrizione per ogni tipologia di azienda dell’importanza della contabilità dei costi, la descrizione degli strumenti che si utilizzano in azienda per tenere la contabilità e il sistema contabile più idoneo per le aziende agricole fra sistema reddituale e del patrimonio e il perché di questa scelta e analizzerò nel dettaglio i singoli costi a cui è esposta un’azienda agraria
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Nel capitolo 3 andrò ad analizzare il funzionamento dei 3 principali sistemi di calcolo dei costi, cioè il sistema Direct Costing, Full Costing e il sistema basato sull’Activity Based Costing e analizzerò il più idoneo per l’azienda agraria.
Infine nel capitolo 4 analizzerò un caso di un’azienda agraria e su di essa farò il calcolo dei costi di produzione per ogni singolo prodotto e il costo di produzione totale, applicando quanto detto nei precedenti capitoli della tesi e soprattutto mettendo in evidenzia le particolarità di calcolo del costo.
L’importanza di questa tesi è legata al volere verificare l’importanza che anche nelle aziende agrarie, anche se condotte a livello familiare, può avere il calcolo dei costi di produzione.
In più con questa tesi voglio anche verificare come anche per le aziende agrarie possiamo applicare i sistemi di gestione e calcolo dei costi applicati nelle aziende industriali di
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CAP 1 CARATTERI DISTINTIVI DELLE IMPRESE AGRICOLE E
PROFILI DI RISCHIO
Introduzione
In questa tesi andrò a analizzare quelli che sono i costi alla base di un processo produttivo all’interno di un’azienda agraria e cercherò poi di andare a impostare quello che ritengo il miglior metodo di stima e allocazione dei costi, allo scopo di permettere alle aziende di andare a migliorarsi sotto il profilo dell’efficienza e efficacia dei processi produttivi.
Oltre all’obbiettivo sopra citato, con questa tesi voglio andare a evidenziare come le aziende agrarie, siano un sistema di azienda nel quale si ritrovano i principi di gestione, organizzazione e metodo di calcolo dei costi che si hanno nelle aziende industriali ma che, rispetto a quest’ultime, presentano particolarità e specificità che le differenziano dalle altre tipologie di impresa.
1.1 Impresa agraria
Il ruolo che ha l’agricoltura all’interno dei vari sistemi economici è cambiato radicalmente negli ultimi decenni.
La competizione sempre più accesa tra l’agricoltura e gli altri settori dell’economia per reperire risorse da destinare alla produzione, la crescita della componente industriale dei cicli produttivi agricoli, la riduzione dell’occupazione e le nuove tematiche legate alla tutela ambientale sono un esempio dei nuovi fenomeni che hanno potato al cambiamento del ruolo dell’agricoltura1.
L’impresa agricola può essere definita come un istituto economico -sociale di produzione2 che si sviluppa nel tempo e nello spazio, attraverso scambi, processi di acquisizione di fattori volti alla produzione dei beni e servizi destinati al mercato, al fine di soddisfare i differenti bisogni.
1 D.CASATI l’evoluzione dell’agricoltura,1992Aa p301ss
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L’impresa agricola nella realtà operativa è spesso contraddistinta da intense e molteplici relazioni di reciproco condizionamento tra l’economia di produzione di beni e servizi e l’economia di consumo del soggetto che detiene o detengono la proprietà del capitale conferito.
Molto diffuso è il fenomeno delle imprese agricole familiari in cui il portatore del capitale di rischio ei lavoratori spesso appartengono ad un'unica famiglia o a poche famiglie collegate tra loro da vincoli di parentela.
Per definire quella che è l’attività agricola si deve prima analizzare quella che è stata la definizione data in base all’impostazione di tipo tradizionale sviluppata dagli studi di economia aziendale e economia agraria e poi identificare gli elementi qualificanti dell’attività agricola sulla base di un’impostazione di tipo moderno.
Partendo dall’impostazione tradizionale, l’attività agricola era definita come una forma di attività produttiva che basava il suo funzionamento sull’uso delle risorse del suolo.
Per poter approfondire quella che è la definizione dell’azienda agricola, si può prendere spunto dall’art 2135 del codice civile, articolo che mi permette di mettere in luce la definizione tradizionale di attività agricola.
Tale articolo dice “È imprenditore agricolo chi esercita una fra le seguenti attività:
- Coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento o attività connesse
- Si reputano connesse le attività dirette alla trasformazione o all’alienazione dei prodotti agricoli, quando rientrano nell’esercizio normale dell’agricoltura.
Da un’analisi dell’articolo possiamo dedurre che l’elemento discriminante sembra essere lo sfruttamento della terra e delle sue attitudini produttive.
Il mondo agricolo in tempi recenti ha vissuto un insieme di cambiamenti fra cui la cultura dell’imprenditore agricolo, cambiamenti nei mercati di approvvigionamento e anche cambiamenti nelle modalità e tecniche di svolgimento dei processi produttivi tipici legato a uno sviluppo tecnologico molto attivo nel campo dell’agricoltura.
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Questo ultimo aspetto ha portato a sancire l’obsolescenza della definizione di attività agricola sopra proposta e ha portato a una definizione più moderna di impresa agricola che si basa sul criterio del “processo biologico”.
Il processo è biologico se si contraddistingue per la componente vitale, animale o vegetale intrinseca nelle operazioni che la compongono ed è in grado di genare cambiamenti ai fini dell’ottenimento dell’output desiderato.
L’impresa agricola è identificabile come l’istituto economico sociale di produzione che attua, in forza di una definita struttura, un processo di produzione che è:
1) Diretto all’ottenimento di un prodotto agricolo che è destinato al collocamento sul mercato nella prospettiva finale del consumo alimentare
2) Contraddistinto dalla diretta realizzazione o dal controllo di una o più operazioni, parti integranti dei un processo biologico.3
Fino a ora ho fatto un’analisi dell’azienda agraria sotto il profilo “micro” e quindi reputo importante passare ora al livello “macro” della analisi, dove ci sono diversi fattori da dovere prendere in considerazione.
Il primo è legato alle tendenze in atto nel comportamento dei consumatori i quali sono sempre più rivolti a una domanda basata sui caratteri di qualità, varietà, variabilità e contenuto immateriale.
L’aumento del potere di acquisto delle famiglie non è più la variabile principale su cui valutare l’entità dei consumi, i quali invece saranno sempre più condizionati dal binomio cibo-gratificazione rispetto al semplice soddisfacimento del bisogno nutrizionale.
Il secondo elemento da tenere in considerazione riguarda il sottosistema delle imprese di distribuzione, che si caratterizzano ora, rispetto al passato, per dimensioni rilevanti, forte differenziazione ottenuta mediante ingenti investimenti in comunicazione e forte competizione.
3 Definizione di impresa agricola tratta dal libro SILVANO CORBELLA “L’impresa agricola, caratteri distintivi, profili di rischio e dinamiche aggregative”, FRANCO ANGELI,2000 pag. 66
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Gli effetti derivanti dai cambiamenti degli orientamenti dell’industria alimentare nazionale si ripercuotano su quello che sono le imprese agricole.
Ciò è subito evidente dal fatto che si ha una riduzione dell’importanza relativa dell’agricoltura all’interno dell’economia e ciò si può notare dalla diminuzione della percentuale dei lavoratori agricoli rispetto alla popolazione attiva totale (dal 2010 al 2014 il numero di aziende agricole è diminuito del 7% e di conseguenza anche il numero dei lavoratori, anche se nel 2016-2017 si è avuto una leggera ripresa nel numero dei lavoratori agricoli pari al +0,2% 4).
Le aziende agricole in Italia, e nello specifico in Toscana, secondo i dati Istat, sono caratterizzate da piccole dimensioni (talvolta si tratta di micro-aziende) dove la forma di conduzione prevalente è quella della conduzione diretta del coltivatore, con prevalente manodopera familiare.
L’agricoltura familiare può essere definita partendo da quella che è la definizione di impresa familiare, desumibile dall’art 230 bis del codice civile.
L’articolo 230 bis del codice civile regola tutti quelli che sono i rapporti che nascono nel momento in cui siamo davanti a un’impresa in cui un familiare dell’imprenditore lavora in maniera continuativa nella famiglia e nella azienda.5
L’agricoltura familiare, partendo da ciò sopra detto, può essere definita come un’impresa dove si ha la “natura prevalentemente domestica del lavoro nell’azienda e dalla condizione di legame intrinseco e di co-evoluzione della famiglia e dell’azienda” e talvolta è considerata sinonimo di agricoltura di “piccola scala”, includendo anche aziende di dimensioni talmente piccole da risultare del tutto accessorie rispetto a quelli che sono gli interessi ,impegni lavorativi e formazione del reddito della famiglia stessa.
Nell’agricoltura familiare si vanno a includere anche le aziende in cui tutta l’attività di lavoro è svolta esclusivamente dal solo conduttore.
A volte ci si riferisce all’agricoltura familiare considerando solo l’agricoltura a carattere imprenditoriale, e quindi rivolta al mercato, andando a escludere la parte dell’agricoltura rivolta all’autoconsumo.
4 Dati ISTAT
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Questa diversità di definizioni ha portato a una difficoltà a poter elaborare un’ analisi statistica precisa che potesse dare informazioni precise sull’entità realmente esistenti di imprese agricole a conduzione familiare, ma se vogliamo dare un dato indicativo, sempre secondo i dati ISTAT (dati riferiti al 2010), possiamo dire che in Italia ci sono 413.655 aziende agricole che hanno caratteristiche confacenti alla definizione impresa, presentano condizioni di economicità e risultati economici decisamente più consistenti e tali da assicurare possibilità di permanenza e sviluppo, in condizioni di mercato, anche nel lungo termine.
Ovviamente quello prima citato non è un dato preciso a causa del fatto che non esistono ad oggi dei parametri statistici precisi per calcolare il reale numero di imprese agricole a conduzione familiare presenti in Italia e ciò anche a causa del fatto che non esistono parametri precisi di definizione dell’azienda agricola familiare.
1.2 Caratteri tipici dell’azienda agraria: concetto di rischio
Il rischio è inteso come eventualità di un andamento sfavorevole nel verificarsi di accadimenti prospettici ed è un qualcosa che incombe su tutte le tipologie di imprese sotto forma di rischio economico generale, inteso come la possibilità per l’impresa, nel lungo andare, di non riuscire in modo congruo a remunerare tutti i fattori produttivi acquisiti e consumati.
Ogni tipologia di azienda è sottoposta a dei rischi e proprio per questo cerca di porre in essere azioni volte a mitigare i rischi.
La valutazione dei rischi è indispensabile, specialmente se fatta a preventivo, poiché rende possibile mettere in atto azioni di riduzione del rischio prima che esso si verifichi e questo è molto importante perché risulta essere la modalità più efficace per ridurre l’impatto del rischio sugli obbiettivi aziendali.
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Come ogni tipologia di azienda, questo vale anche per le aziende agrarie e anzi per questa particolare tipologia di azienda assume importanza peculiare e nel considerare l’impresa agricola un primo rischio che senza dubbio assume importanza è il rischio biologico.
Rischio biologico
Il rischio biologico si configura come una forma di rischio che è imprescindibilmente presente allo stato latente, in qualsiasi attività di coltivazione di vegetali e allevamento di animali.6 Volendo dare una definizione di rischio biologico più approfondita, si può dire che esso è definito come quel rischio che si manifesta nei confronti di un essere vivente e che si traduce in una condizione di debolezza intrinseca che rende incerto il futuro stesso della sua vita. L’elemento di specificità di questo rischio nei confronti dell’azienda agricola sta nel fatto che esso si estende dal soggetto economico imprenditoriale all’oggetto dell’attività (piante o animali), poiché gli effetti indotti da particolari agenti patogeni come batteri, virus, funghi e microrganismi parassiti, può essere causa di infezione e malattia per gli organismi oggetto di coltivazione o allevamento. La gravità dei danni economici potenzialmente derivanti dal rischio biologico è in più aggravata dal fatto che le consuete forme idonee a fronteggiare altre tipologie di rischi specifici spesso si rilevano inefficaci o di difficile applicazione nel caso di argomento.
Si può intervenire con misure di tipo tecnico dettate dalla moderna agronomia, idonee a attenuare la possibilità di manifestazione del rischio, ma ci sono dei limiti esistenti che talvolta impediscono l’applicazione di tali tecnologie. Altro metodo di intervento è quello legato al trasferimento nel tempo e spazio attraverso la costituzione di fondi rischi e fondi riserve, poiché la via del ricorso ad assicurazioni non è facilmente praticabile visto che non è facile trovare compagnie assicurative che coprano gli eventi rischiosi.
Le azioni dirette a attenuare l’entità del rischio, fanno leva sulle cause interne ed esterne che lo determinano.
6 Definizione di rischio biologico tratta dal libro SILVANO CORBELLA “L’impresa agricola, caratteri distintivi, profili di rischio e dinamiche aggregative” pagina 124 ,FRANCO ANGELI,2000
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Si può far leva sulle variabili interne d’impresa relativamente controllabili allo scopo di prevenire il rischio come per esempio attraverso l’attivazione di misure tecniche dettate dalla moderna agronomia, idonee a d’attenuare la probabilità di manifestazione.
Per quanto riguarda invece le azioni che sono dirette a controllare gli effetti dannosi del rischio facendo leva sul loro trasferimento nel tempo e nello spazio, l’unica forma con cui è possibile fronteggiare tale rischio si riduce prevalentemente alla costituzione in bilancio di adeguati fondi rischi e riserve.
Affronterò più nel dettaglio il tema del fronteggiamento del rischio attraverso il trasferimento nel tempo nel paragrafo quattro di questo capitolo riferito ai caratteri dell’ambiente di riferimento.
E’ importante comunque mettere subito in chiaro che il rischio biologico in agricoltura non è mai eliminabile totalmente poiché il rischio biologico configura una forma di rischio che è imprescindibilmente presente, allo stato latente, in ogni tipologia di coltivazione o forma di allevamento, cioè è imprescindibilmente legato ai processi di produzione realizzati e proprio per questo è necessario che l’azienda agraria tenga sotto controllo e consideri con la giusta attenzione questo tipo di rischio.
1.3 Caratteri tipici dell’azienda agraria: caratteri della combinazione produttiva
La combinazione produttiva si riferisce all’insieme delle operazioni ordinate in sequenza temporale che sono poste in essere dai membri dell’azienda e che hanno come scopo l’attività di produzione.
Per quanto riguarda la combinazione produttiva, le imprese agricole si caratterizzano per alcuni nessi di stretta complementarietà dei processi produttivi.
La totalità dei processi produttivi agricoli è caratterizzata da un ciclo tecnologico obbligato nel corso del quale le operazioni sono finalizzate alla creazione delle migliori condizioni affinché la trasformazione produttiva, risultato di fenomeni di natura prevalentemente biologica, possa avvenire.
Allo scopo di andare a sottolineare le diversità fra aziende agrarie e aziende industriali, sicuramente un primo elemento di disuguaglianza lo si può trovare nel concetto di unitarietà
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dei processi produttivi, che dipende non solo dai nessi di comunanza e congiunzione, ma anche da altri fattori.
Le aziende industriali hanno caratteristiche diverse in termini di unitarietà della combinazione economica agricola in quanto è possibile realizzare nelle aziende industriali uniformità dei processi, fattori e prodotti.
Questo fa sì che i prodotti delle aziende industriali abbiano una maggiore attitudine alla standardizzazione e modularità, cosa che invece non è riscontrabile all’interno delle aziende agrarie poiché la produzione agricola si caratterizza, per sua natura intrinseca, in una ridotta attitudine a configurare tipi uniformi di prodotto (prodotti standard) nella dimensione, forma e qualità.
I caratteri della combinazione produttiva sono classificabili basandosi sui concetti di: -unitarietà
-estensione -dinamicità 7
Unitarietà
Le imprese agricole sono caratterizzate da avere una stretta complementarietà fra i processi attuati e i fattori produttivi utilizzati.
La totalità dei processi produttivi agricoli è caratterizzata da un ciclo tecnologico obbligato nel corso del quale le operazioni svolte sono finalizzate alla creazione delle migliori condizioni affinché la trasformazione produttiva, risultato di fenomeni di natura prevalentemente biologica, possa avvenire8.
La complementarietà dei processi agricoli è da intendersi sia in senso spaziale, quando sullo stesso terreno si realizzano in maniera contemporanea più colture (consociazione), sia in
7 Tale classificazione si basa sullo schema contenuto in G. AIROLDI, G. BRUNETTI, V. CODA, Economia aziendale, capitolo 7 , IL MULINO (1994)
8 M.T GORGITANO, L’analisi del comportamento dell’impresa agricola tra l’adattamento al mercato e le relazioni con l’ambiente (1994)
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senso temporale, quando sullo stesso terreno si realizzano colture in tempi diversi (avvicendamento) e può dare luogo a fenomeni di congiunzione e comunanza.
La consociazione si ha quando le piante coltivate vegetano contemporaneamente sullo stesso terreno in modo da usufruire, durante tutta o parte della loro vita, delle stesse lavorazioni, delle medesime cure culturali e delle identiche concimazioni, con l’obbiettivo di ottenere una maggiore o più efficiente produzione rispetto a quella che si otterrebbe con la coltivazione separata.
Il secondo fenomeno detto avvicendamento o rotazione, consiste nell’alternanza nel tempo, sullo stesso appezzamento, di diverse coltre agrarie ed ha come presupposto quello di andare a evitare la stanchezza del terreno che si manifesta quando il fondo agricolo, sostenendo per tempo più di un anno consecutivamente la medesima coltura agricola, non presenta più una serie di requisiti in grado di assicurare la produttività della coltura stessa. La pratica dell’avvicendamento consente di far fronte alla stanchezza del terreno coltivando alcune specie che, in virtù del loro carattere agronomico, influenzano in vario modo le caratteristiche fisiche, chimiche e biologiche del suolo, lasciandolo in condizioni migliori rispetto a quelle di partenza.
L’impresa agricola è spesso soggetta a fenomeni di comunanza e congiunzione, dove si parla di comunanza quando un medesimo fattore produttivo o processo si correla a più oggetti o risultati ai quali non è direttamente attribuibile se non in base a soggettivi criteri di imputazione, mentre si ha congiunzione quando da un solo processo, per vincoli di natura tecnica legati al processo stesso o legati agli input impiegati, si originano contemporaneamente e necessariamente due o più tipi di prodotti distinti sotto il profili merceologico ed economico. Questi due fenomeni di comunanza e congiunzione si manifestano con ampia diffusione e intensità nelle combinazioni agricole e ne è un esempio il fenomeno della consociazione che porta a usare in comune più fattori produttivi (terra, lavoro, impianti di irrigazione) e a svolgere in comune più processi (preparazione del terreno, concimazione ) in funzione dell’ottenimento del raccolto di due o più specie di prodotti, a ciascuna delle quali non sono direttamente o singolarmente riconducibili né i fattori utilizzati né i processi svolti.
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Per quanto riguarda l’estensione andiamo a analizzare quella che è la dimensione dell’impresa agricola e il suo grado di articolazione dei processi realizzati.
Facendo un confronto fra la dimensione media delle imprese agricole italiane e la dimensione delle imprese in settori differenti, notiamo come le aziende agricole hanno una dimensione molto più ridotta e come esse sono spesso gestite attraverso un modello a conduzione familiare.
Da ciò appena detto ne deriva che una grande frammentazione del settore agricolo con una Superficie Agricola Utilizzata (SAU) spesso inferiore a un ettaro.
Dall’ultimo censimento Istat (2010) si evince che il numero delle aziende agricole e zootecniche in Italia è di 1.620.844 (-32,4 %rispetto al 2000) e di queste aziende il 95,4% sono aziende a conduzione familiare.
La dimensione media delle aziende è di 7,9 ettari di SAU e si è avuto una diminuzione del numero delle aziende, soprattutto sono diminuite aziende medio -piccole (inferiori a 30 ettari di SAU).9
L’estensione della azienda agricola piò essere analizzata oltre che sotto il profilo dimensionale anche sotto il profilo dell’estensione delle funzioni e dell’estensione spaziale dei processi produttivi.
Per quanto riguarda l’estensione delle funzioni, la dimensione ridotta dell’impresa agricola, unita a altri fattori di natura organizzativa e culturale, mette in luce una ridotta specializzazione funzionale.
L’attenzione dell’imprenditore è quasi sempre rivolta verso le operazioni di trasformazione fisica e ricerca delle migliori tecniche culturali, tralasciando la funzione commerciale.
Per quanto riguarda l’estensione spaziale, l’azienda agricola ha un legame stretto con il territorio e fondo agricolo che porta a poter distinguere tra imprese poco o molto diffuse sul territorio.
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Prima di passare a parlare della dinamicità delle aziende agricole, ci tengo a fare una considerazione sull’effetto che una ridotta dimensione dell’aziende agricole può avere sul loro operato.
L’aspetto dimensionale ridotto delle aziende agricole sicuramente comporta ripercussione sul mercato di sbocco e di approvvigionamento, tanto che un recente studio sulla condizione della agricoltura in Italia ha evidenziato come la ridotta dimensione delle aziende agricole comporti scarso potere contrattuale rispetto a quello di aziende industriali di medio-grande dimensioni e ciò può comportare difficoltà nel poter sfruttare mercati di approvvigionamento alternativi e magari migliori di quelli locali.
Analizzando il rapporto mercati-aziende agricole si vede come i prezzi siano sempre più mutevoli e stagnanti per effetto della globalizzazione e dell’evoluzione dei consumi, le relazioni commerciali all’interno delle filiere siano fortemente mutate per effetto delle nuove abitudini alimentari che hanno provocato una sempre maggiore preferenza per i prodotti trasformati e ad alto contenuto di servizio, a cui si aggiunge la complessità e l’evoluzione dei sistemi distributivi in cui si è affermata la grande distribuzione organizzata che ha portato alla riduzione dei margini della componente agricola nella catena del valore.
Ovviamente, quanto sopra detto riguarda il settore agricolo in generale e al suo interno la situazione dei diversi “sotto-settori” presenta delle specificità che portano a differenze fra il settore vivaistico e quello ortofrutticolo e zootecnico o delle colture di pieno campo.
Il settore vivaistico in Italia certo si trova in difficoltà, rispetto al settore industriale, nel momento in cui si va ad approcciare con quelli che sono i mercati di approvvigionamento, a causa della ridotta dimensione che comporta difficoltà di contrattazione con i grandi fornitori di materie prime, ma allo stesso tempo non è colpito, per quanto riguarda il mercato di sbocco, da quelle che possono essere le difficoltà riscontabili per il settore ortofrutticolo. Spesso, infatti, la ridotta dimensione delle imprese agricole, fra cui quelle vivaistiche, porta l’azienda agricola a doversi servire per l’approvvigionamento di mercati limitrofi o comunque nazionali, senza poter sfruttare il vantaggio del ricorso a mercati internazionali dove poter spuntare un prezzo per le materie prime più basso e spesso dovendo accettare il prezzo imposto.
In più a causa delle ridotte dimensioni, il potere contrattuale che esse hanno è limitato e l’unico modo per ridurre il costo per l’acquisto delle materie prime è far ricorso all’ordine di
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una quantità di materie prime maggiore rispetto al necessario, sfruttando il fatto che così facendo magari si risparmia sul costo di trasporto.
Per quanto riguarda il mercato di sbocco, le aziende del comparto vivaistico hanno interesse e capacità di sviluppare canali di vendita alternativi sul mercato, grazie all’innovazione e qualità che offre il settore vivaistico italiano; le imprese cercheranno, quindi, di diversificare i canali di vendita per avere una clientela il più possibile diversificata. Anche qui però c’è da prestare attenzione alla variabile prezzo, perché spesso i prezzi dei prodotti immessi sul mercato sono dettati dagli acquirenti, che sfruttando il fatto di poter avere ampie possibilità di fornitura del medesimo tipo di prodotto, tendono ad abbassare i prezzi minacciando di andare a servirsi dal produttore che offre il solito prodotto al minor prezzo.
Da ciò si deduce come l’elemento chiave per il vantaggio competitivo e per la sopravvivenza sia aumentare il più possibile il margine fra costo di produzione e prezzo di vendita, unito al fatto che spesso se si hanno costi di produzione più bassi ci si può permettere di offrire un prodotto a più basso prezzo, aumentando i volumi di vendita.
Dinamicità
Per quanto riguarda la dinamicità produttiva dell’azienda agricola essa è legata al fatto che senza dubbio il trascorrere del tempo è il fattore che maggiormente caratterizzata una tecnica produttiva, non soltanto perché stabilisce l’intervallo di tempo necessario all’ottenimento del prodotto, ma anche perché lo organizza al suo interno, articolandolo in una successione di fasi il cui ordine è determinato dalle esigenze che la coltura (o l’animale) ha nel corso del suo sviluppo biologico, rapportate alle natura del terreno.
La dinamica temporale si caratterizza per la natura fortemente ciclica, cioè le operazioni non sono distribuite in modo uniforme nel tempo e i cicli si caratterizzano per la durata tendenzialmente lunga ancor più se si analizzano le aziende a indirizzo vegetale rispetto alle aziende a indirizzo zootecnico. La durata e la stagionalità dei processi produttivi agricoli implicano spesso la concentrazione temporale dell’offerta, con le ovvie conseguenze di possibili eccessi di prodotto collocato sul mercato in intervalli temporali ristretti. Tutti questi aspetti connessi al ciclo tecnico-produttivo agricolo, influenzano e plasmano i caratteri del ciclo economico e di quello monetario, condizionando i ritmi di manifestazione dei fabbisogni di capitale e quindi le modalità con le quali ricorrere ad adeguate coperture.
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I fenomeni di ciclicità, durata, stagionalità e concentrazione temporale dell’offerta possono comportare problemi di gestione relativamente alle scelte delle modalità e tempi di approvvigionamento oltre che problemi legati ai volumi di rimanenze con i naturali riflessi in termini di impatto sulle condizioni di equilibrio economico-aziendale.
1.4 Caratteri dell’ambiente di riferimento
L’ambiente può essere analizzato, come già detto nel paragrafo 1 di questo capitolo, sotto il profilo di macro-ambiente o ambiente generale e il micro -ambiente o ambiente specifico. Per quanto riguarda l’ambiente genarle esso può essere suddiviso in:
-ambiente fisico-naturale -ambiente economico -ambiente legislativo -ambiente socio-culturale 10
Per quanto riguarda l’ambiente fisico-naturale si va a considerare i fattori fisico-naturali di tipo strutturale come conformazione territoriale, clima, posizione geo-politica e disponibilità di risorse naturali. Tutti questi fattori possono condizionare la fase di avvio e successivo orientamento di un progetto imprenditoriale agricolo, configurandosi come un fattore produttivo anomalo ed a essi si sommano i fattori fisico-naturali di tipo dinamico, come gli avvicendamenti delle stagioni, decorso dei fenomeni climatici, che consentono di mettere a fuoco significativi caratteri tipici dell’impresa agricola.
L’impresa agricola è caratterizzata dallo svolgimento della maggior parte dei processi produttivi in pieno campo da cui si deduce che l’attività agricola è esposta alle manifestazioni dei fenomeni atmosferici, i quali vanno ad identificare quello che è chiamato il rischio atmosferico, anche se è giusto specificare che tale rischio è un rischio tipico ma non necessario, visto che la moderna coltura tende a sottrarsi dall’incombenza di questa tipologia di rischio attraverso per esempio le coltivazioni in serra.
10 Classificazione di ambiente ripresa dal libro SILVANO CORBELLA “L’impresa agricola, caratteri distintivi, profili di rischio e dinamiche aggregative” FRANCO ANGELI,2000
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Risulta di particolare importanza il rischio legato a fenomeni climatici come grandine, gelo e siccità, poiché questi sono rischi tipici delle combinazioni produttive agricole, dai quali, in base alla tipologia di coltivazione di cui si occupa l’azienda, non si può “sfuggire”. Essi risultano in grado di condizionare fortemente i processi biologici in corso, senza rappresentare nessun rischio per la maggior parte della combinazione produttive di tipo differente.
La gravità dei danni economici potenzialmente derivanti dal rischio atmosferico è oltremodo aggravata dal fatto che le consuete azioni di fronteggiamento utilizzate da altre tipologie di aziende, come le azioni legate all’assicurazione, non sono spesso applicabili o comunque risultano inefficaci nelle aziende agrarie.
Molte compagnie assicurative, infatti, spesso si rifiutano di stipulare contratti a copertura dei danni di rischio atmosferico, a seguito della scarsa controllabilità a monte dell’evento lesivo e altre volte accade che alcune compagnie assicurative accettino di coprire solo per alcuni eventi atmosferici, come per esempio la grandine, ma non per altri come per esempio le gelate o la brina. In ogni caso comunque le condizioni offerte delle compagnie assicurative per essere coperti da questi eventi sono molto onerose, tali da portare gli imprenditori agricoli a non considerarle.
Le azioni dirette ad attenuare il grado complessivo di rischio possono riguardare azioni in cui si agisce sulle variabili interne dell’impresa, mediante una diversificazione spazio-temporale delle attività in modo da realizzare produzioni diversamente soggette alle avversità atmosferiche o diversamente cadenzate nel corso dell’annata agraria.
Tornando all’importanza di poter attuare azioni preventive di fronteggiamento dei rischi, è giusto mettere in evidenza come nel caso di rischi climatici come la grandine le azioni preventive spesso non siano fattibili, visto che se nella decisione fra attuare un’azione preventiva ci si basa su un’analisi costi/benefici si capisce che spesso il costo è maggiore del beneficio che se ne può trarre.
Prendiamo come esempio una coltivazione in pieno campo di barbatelle di vite.
Essendo esse impiantate in pieno campo aperto e estendendosi spesso per vari ettari, porre in essere azioni di protezione dalla grandine, come l’utilizzo di reti tessute in monofilo di polietilene ad alta tenacità, non risulta conveniente un po’ per gli alti costi e anche perché,
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essendo a dimora in campo nel periodo estivo, si presuppone che magari le grandinate siano poco frequenti.
Discorso a parte può essere fatto per la protezione da eventuali allagamenti, dove una tecnica preventiva molto utile e attuata è quella di progettare un buon sistema di drenaggio, fatto attraverso fosse e attraverso lo sfruttamento delle pendenze naturali del terreno, mentre non sarà invece conveniente progettare sistemi elettrici di pompaggio dell’acqua in grado di asportare le acque in eccesso.
Per quanto riguarda l’ambiente economico e politico -legislativo ce da mettere in evidenzia come l’attività delle istituzioni di matrice politico-legislativa consente di dare contenuto agli interventi di politica economica, fra cui il più importante è sicuramente l’intervento di politica agraria (PAC).
Gli strumenti di politica agricola utilizzati possono essere molteplici fra cui i più rilevanti sono quelli legati alla difesa delle quote di mercato, gli interventi di stabilizzazione dei prezzi di mercato e gli interventi di sostegno si ricavi effettuati mediante sussidi sui quantitativi prodotti11.
Per quanto riguarda infine l’ambiente dal punto di vista socio-culturale e socio-demografico è da mettere in evidenzia la arretratezza, che si riscontra nella maggior parte delle aziende agricole italiane, rispetto alle condizioni in cui operano le imprese di altri settori industriali, legata a uno scarso livello di cultura aziendale e manageriale.
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CAP 2 CONTABILITA’, SISTEMI CONTABILI E COSTI
NELL’AZIENDA AGRARIA
Introduzione
All’interno di questo capitolo cercherò di affrontare l’importanza dell’uso della contabilità nelle aziende agrarie e andrò poi ad analizzare il sistema contabile più idoneo per questa tipologia di azienda.
Per inserirsi validamente in un sistema competitivo e per rispondere alle esigenze di mercato, l’imprenditore agricolo è chiamato ad operare continuamente una serie di scelte sempre più impegnative e per le quali ha bisogno di un’ampia conoscenza degli elementi economici che caratterizzano la gestione aziendale. Di conseguenza, l’imprenditore agricolo deve imparare a utilizzare i moderni strumenti di gestione e quindi anche la contabilità, poiché solo lo strumento contabile è in grado di fornire all’ imprenditore i dati necessari per meditare sui risultati economici ottenuti e per operare razionalmente le trasformazioni atte a incrementare la redditività della sua azienda.
L’elemento cruciale su cui si deve lavorare è la gestione dei costi poiché a mio avviso solo attraverso una attenta gestione dei costi, con la ricerca costante dell’efficienza e efficacia si può fare in modo che ogni singola azienda agraria sia competitiva.
Nel corso della trattazione della mia tesi mi focalizzerò su un’azienda agraria a produzione vegetale, cioè che produce piantine, escludendo quindi il ramo delle aziende agrarie che sono invece focalizzate sulla produzione animale e allevamento.
L’analisi che affronterò in questo capitolo analizzerà i seguenti punti:
- importanza a livello informativo della contabilità con analisi delle diversità delle informazioni per aziende industriali e agrarie
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- tipologia di contabilità utilizzata nelle aziende agrarie
2.1 Importanza a livello informativo della contabilità
Per quanto riguarda il primo punto, cioè l’importanza a livello informativo della contabilità, si può già evidenziare che dalla contabilità si possono ottenere sia indicazioni di carattere generale che particolare, dove per indicazioni di carattere generale si intendono le indicazioni che riguardano l’azienda nel suo complesso mentre per indicazioni di carattere particolare si intendono le indicazioni riguardanti i singoli settori produttivi.
Le indicazioni di carattere generale consentono per prima cosa di determinare il risultato economico (utile /perdita) della gestione e in particolare il reddito di cui l’imprenditore può disporre e in più possono essere utili per controllare le spese finanziarie dell’azienda e in particolare i rapporti di credito/debito nei confronti di terzi.
Le indicazioni di tipo particolare invece sono importanti perché permettono di determinare costi e ricavi delle singole colture e possono essere utilizzate per:
- effettuare scelte ragionate nell’ambito dei processi a carattere competitivo, come per esempio produrre olivi o barbatelle;
- rilevare il costo delle varie tecniche produttive, per poter scegliere quelle che consentono di ottenere i risultati economici migliori, come per esempio la scelta se produrre in biologico o in coltivazione convenzionale;
- individuare l’entità dei costi fissi e cercare di ridurne l’incidenza unitaria attraverso il pieno impiego dei fattori produttivi;
- effettuare un confronto sui risultati delle varie annate, ai fini di un’analisi di miglioramento efficienza-efficacia negli anni.
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Prima di passare ad analizzare le varie tipologie di conti utilizzabili come supporto alla contabilità, ci tengo a fare due considerazioni riguardo a due delle indicazioni che possiamo trarre dalla contabilità sopra citate, perché ritengo che per quanto riguarda queste due indicazioni ci siano forti differenze fra aziende agrarie e industriali e per la precisione voglio soffermarmi su:
- Indicazioni per il confronto negli anni
- Rilevazione del costo delle tecniche produttive per scegliere quella che permette di ottenere risultati economici migliori.
Per quanto riguarda le indicazioni per effettuare il confronto negli anni, sarebbe sbagliato fare una analisi soffermandosi unicamente sui dati ottenuti dalla contabilità. Nelle aziende agrarie, a differenza delle aziende industriali, su quella che è la produzione e il risultato annuale incidono anche fattori esterni come il clima e l’ambiente. Se per esempio l’ultimo anno è stato un anno con forte siccità, un anno in cui il clima ha inciso molto sullo sviluppo vegetativo delle piante, la valutazione da fare per il confronto non potrà prescindere dal tenere in considerazione questi due aspetti. Gli eventi eccezionali, climatici soprattutto, sono fattori non prevedibili e che in campo agrario vanno ad incidere molto su quello che è il risultato.
Importante è quindi non dimenticarsi di analizzare questo aspetto.
Circa il secondo punto, cioè quello riguardante la comparazione delle tecniche produttive alternative per scegliere la tecnica più conveniente, di sicuro la differenza tra azienda agraria e azienda industriale risulta per alcuni aspetti più marcata. Nelle aziende industriali, soprattutto se di grandi dimensioni, l’unico aspetto rilevante è la scelta della tecnica produttiva meno costosa, quindi nella scelta della tecnica produttiva si va a fare la comparazione costo/resa fra le varie tecniche e si sceglie quella che a parità di resa risulta essere la meno costosa. Nell’azienda agraria certo questa considerazione è basilare, ma non è l’unica considerazione da fare e per dimostrare ciò voglio fare un esempio facendo una considerazione circa la produzione della barbatella di vite con tecnica convenzionale e con tecnica biologica.
Fra le due, la tecnica convenzionale è sicuramente la meno costosa, sia come tecniche di svolgimento sia come materiali /materie prime utilizzate per la produzione. La tecnica a biologico, invece, risulta più complicata da svolgersi, richiede uso di maggiori risorse e di
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risorse più complesse da reperire e forse in determinati casi porta a rese più basse. Basandosi su una considerazione solo basata sul costo della tecnica produttiva si dovrebbe quindi utilizzare solo la tecnica convenzionale. I fattori da considerare, però, prima di fare la scelta sono ben diversi.
La tecnica di produzione in biologico, è una tecnica più naturale. Nel momento in cui si decide di utilizzare la tecnica di produzione a biologico, si sceglie una metodologia produttiva che si basa sul far crescere la pianta senza utilizzare nessun prodotto chimico di sintesi, con la conseguenza di dover combattere virus e malattie della pianta con metodi naturali, non usare nessuna tipologia di prodotto stimolante artificialmente la crescita ma far sì che la pianta si sviluppi secondo il suo ciclo naturale. Tutto ciò è un qualcosa che va al di là del semplice calcolo di convenienza economica, ed è un qualcosa che rende uniche le aziende agricole.
Produrre a biologico può portare all’ottenimento di un output (barbatella di vite) che esteticamente è meno “bella” rispetto a una barbatella ottenuta con procedimento biologico.
Inoltre si possono avere differenze nelle metodologie di cura della pianta, che richiedono cure con prodotti naturali o prodotti, che essendo prodotti in quantità minore, hanno costi più alti.
Un altro fattore da non trascurare è legato al fatto che l’utilizzo di un sistema di produzione biologico comporta vantaggi legati al mantenimento della fertilità del suolo, minore inquinamento del suolo, migliore rapporto con le risorse idriche.12
Da tutto ciò si capisce, che nel caso in esame e a mio avviso in generale in tutti i “quesiti” di convenienza economica, l ‘aspetto di convenienza non è da valutare solo rispetto al fattore economico ma anche rispetto ad altri fattori come per esempio la possibilità di avere vantaggi produttivi futuri (nel caso in esame si ha maggiore fertilità, maggiore risorse idriche oltre che minor impatto ambientale).
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Ci tengo a precisare che ovviamente anche all’interno delle aziende industriali, talvolta, si decide di focalizzarsi sulla differenziazione di prodotto rispetto a quello offerto da altre aziende.
Infatti ci sono aziende industriali che decidono di basare la loro produzione su l’offerta ai clienti di un prodotto più costoso ma che manifesti la sua “maggiore qualità” rispetto a quella dei competitors, qualità che giustifica un prezzo più alto.
Ma questa caratteristica è assimilabile a mio parere soprattutto alle aziende industriali di tipo medio-piccole, mentre per esempio nelle aziende di tipo industriale di grandi dimensioni è molto poco ravvisabile come caratteristica.
Importante, quindi, è anche la considerazione dello “specifico target di clientela” e segmento di mercato “in cui l’azienda andrà a immettere prodotti e competere.
Ovviamente quanto sopra detto verrà coniugato con la ricerca di tecniche, fasi, materie prime e unità lavorative che aumentino l’efficacia e efficienza del sistema produttivo biologico, in modo tale da essere competitivi e riuscire a creare un prodotto che soddisfi la clientela.
Circa il tema della convenienza economica nella scelta della tecnica produttiva da usare, nelle aziende agrarie c’è un altro fattore molto importante da considerare, legato al lavoro salariato e al suo utilizzo, che differenzia le aziende agricole dalle aziende industriali. Infatti spesso le aziende agricole svolgono un ciclo produttivo che non richiede uniformemente lavoro durante l’anno ma che si concentra in determinati periodi, lasciando dei “periodi morti” di qualche mese dove non c’è lavoro.
Le operazioni colturali, sono dipendenti dai cicli biologici delle piante ed hanno pertanto andamento stagionale.
La distribuzione nel tempo delle operazioni da compiere risulta condizionata dalle fasi di sviluppo delle piante, le quali impongono determinati interventi in corrispondenza di particolari momenti del ciclo produttivo, che sono caratterizzati da durata diversa, anche in base alle tecniche produttive utilizzate.
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Altro fattore che incide nella durata delle operazioni, è il fattore meteorologico, che può comportare l’interruzione di una operazione, lo slittamento di un’operazione o addirittura può comportare la necessaria ripetizione di un’operazione.
Il fattore meteorologico quindi si dimostra essere un vincolo per l’imprenditore agrario. Altro elemento da tenere in considerazione, sempre legato all’elemento clima, consiste nella possibilità di una diminuzione dell’efficacia dell’intervento a man a mano che ci si allontana dal momento di tempestività ottimale e ciò può comportare alla necessaria ripetizione dell’operazione per aumentare la sua efficacia.13
Per spiegare meglio questo ultimo punto faccio un esempio.
Se considero per esempio l’operazione culturale di trattamento di una vigna, essa deve essere fatta con condizioni atmosferiche favorevoli e soprattutto ha bisogno, per poter essere efficace di almeno 1 giorno senza pioggia.
Se nelle 24 ore successive al trattamento ho delle precipitazioni mi si presenta la necessità di dover ripetere il trattamento (con maggiori costi di manodopera e prodotti non preventivati).
Se invece penso alla situazione in cui io mi trovo davanti alla necessità di dover effettuare un trattamento ma il clima non me lo permette (pioggia che si propaga per più giorni), mi trovo davanti alla necessità di dover posticipare l’intervento di trattamento, con rischio di perdita di efficacia e efficienza del trattamento.
Altro concetto da tenere in considerazione è quello legata alla organizzazione della forza lavoro durante il ciclo produttivo. Per spiegare questo concetto prendiamo per esempio un’azienda, che si occupa della produzione delle barbatelle di vite e dell’olivo.
La produzione delle barbatelle di vite copre, come periodo lavorativo, il periodo che va da gennaio a novembre, con massima concentrazione di lavoro fra febbraio-giugno; la produzione dell’olivo invece può coprire tempi diversi in base al metodo che si sceglie per la propagazione/riproduzione dell’olivo. Se si scegli il metodo per innesto il periodo migliore per farlo è la primavera, poiché la pianta è in succhio e quindi è più facile staccare la
13 Da “ECONOMIA DELLA AZIENDA AFRARIA” di A.Panattoni e F.Campus pag 31, UNIONE TIPOGRAFO-EDITRICE TORINESE,1974
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corteccia per fare l’innesto (a corona). Quindi il periodo ideale sarebbe anche in questo caso marzo-giugno. Se si sceglie, viceversa, il metodo per talea, il periodo di preparazione è più flessibile; infatti può essere fatto a dicembre, febbraio, a primavera, ma anche - volendo - a luglio. Questa flessibilità è legata al fatto che, essendo la propagazione delle talee fatta sfruttando la serra come “habitat” di crescita, il raggiungimento della temperatura ideale per la radicazione delle talee è facilmente ottenibile con l’uso di termostati e bruciatori, che regolano umidità e temperatura. Basandosi, quindi, sulle informazioni sopra dette l’azienda dovrebbe scegliere come tecnica di produzione dell’ulivo la talea, basandosi nella scelta sul parametro dell’ottimizzazione della forza lavoro. Infatti, così facendo, la forza lavoro potrebbe essere organizzata evitando l’accavallamento della produzione dell’olivo nel momento di massima richiesta di forza lavoro per la produzione della barbatella di vite e riuscendo a massimizzare l’impiego della forza lavoro durante l’intero anno lavorativo mentre gli altri mesi “scoperti” potranno essere utilizzati per la lavorazione del terreno per le colture dell’anno dopo, per lavorazioni varie interne alla aziende o per dedicarsi ad altri rami produttivi presenti in azienda, come i frutti nel caso dell’azienda utilizzata come caso di studio. Ovviamente è solo un esempio di organizzazione lavorativa, che andrebbe completato con la copertura dei restanti mesi, ma questo esempio già basta per capire le diverse esigenze che si hanno in un’azienda agricola rispetto a una industriale.
2.2 Contabilità in azienda: utilità e finalità
Abbiamo già detto dell’importanza della contabilità per tutte le aziende e anche per le aziende agrarie.
Volendo fare un breve riepilogo le aziende agrarie possono sfruttare la contabilità come strumento per potere svolgere gli adempimenti fiscali e previdenziali in maniera corretta, per poter pianificare e progettare l’attività e avere una base per poter prendere decisioni nel breve periodo.
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La contabilità volendo andare a esprimere in maniera sintetica le utilità che può offrire, è in grado di:
- permettere di analizzare i costi di produzione
- darci informazioni di tipo previsionali sui livelli di produzione attesi - indispensabile per individuare sprechi e inefficienze
Facendo un’analisi generale per quanto riguarda tutte le tipologie di aziende, tenere la contabilità in azienda risponde a necessità varie, tra cui le più importanti sono sicuramente: - disposizioni legislative (finalità esterna)
- ragioni di natura fiscale (finalità esterna)
- analisi dell’andamento della gestione ai fini di un suo miglioramento (finalità interna).
Ovviamente tutte e tre le ragioni sono molto importanti e necessarie, ma all’interno dell’azienda agraria, a mio avviso, la ragione principale per tenere la contabilità sta proprio nel suo uso ai fini di controllo e miglioramento della gestione, e di conseguenza, nel perseguimento di risultati economici migliori per l’imprenditore. Attraverso la contabilità l’imprenditore agricolo può amministrare meglio i propri capitali, siano essi mobili che immobili, può cercare di ottenere dallo sfruttamento di essi i migliori risultati di gestione. La contabilità, inoltre, permette all’imprenditore agricolo di tenere “d’occhio” l’avanzamento di specifici conti, per esempio indicativi di costi e consumi, e quindi permette di poter effettuare una azione preventiva di correzione, evitando di dovere agire in maniera consuntiva. La contabilità, quindi, permette di avere indicazioni utili per poter fare scelte migliori e consente di prendere decisioni con maggiore consapevolezza. Proprio per queste ragioni, la tenuta di una buona contabilità è divenuta qualcosa di ormai imprescindibile.
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La Registrazione dei dati, fatta in maniera corretta diventa qualcosa di molto importante e ogni azienda deve dotarsi di un sistema di tenuta di contabilità adeguata.
Andando a fare un’analisi più nel dettaglio possiamo dire che lo strumento base è il conto, che rappresenta il prospetto in cui viene rappresentata una serie omogenea di fatti riflettenti un determinato oggetto come ad esempio il magazzino, la cassa, le spese e ricavi da piantagioni.
L’insieme dei conti va a formare il piano dei conti che è un documento contenente tutti i conti utilizzati da un'azienda allo scopo di effettuare le rilevazioni contabili in partita doppia; il suo contenuto varia a seconda delle necessità dell’azienda, della attività che essa svolge e delle sue dimensioni e si presenta come uno strumento di supporto per la redazione del bilancio, oltre a essere una fonte di informazioni che possono essere sfruttate per il controllo di gestione.
Un elemento su cui è necessario soffermarci con attenzione è quello relativo alle dimensioni del piano dei conti che, può avere dimensioni e contenuti diversi in base alla tipologia di azienda in cui è attuato e ovviamente un’azienda grande, che magari è multi-prodotto e che ha una struttura molto complessa avrà necessità ben diverse di quelle dì una piccola azienda, magari mono-prodotto.
Analizzando il nostro caso di un’azienda agricola, questa differenza appare di notevole importanza e imprescindibile. L’impresa agricola ha esigenze conoscitive che talvolta si discostano da quelle delle grandi imprese industriali, ha dimensioni e struttura ben più piccole delle grandi imprese industriali e quindi è giusto che vada a utilizzare una struttura dei conti più “semplice” e formata da un numero di conti più basso purché la struttura risulti adeguata alle proprie esigenze conoscitive.
Da ciò si deduce che si deve scegliere i conti e sotto-conti che rispondono meglio ai requisiti dell’azienda e alle finalità conoscitive dell’imprenditore, tenendo presente che è assolutamente necessario eliminare le voci che non interessano.
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Ovviamente alla base di un buon piano dei conti, ci deve essere la possibilità di fare adeguate rilevazioni “elementari” che forniscano i dati da inserire nel piano dei conti stesso e in questo paragrafo andrò a elencare quelli che sono i “contenuti” informativi utili in un’azienda agraria, cioè le principali scritture contabili utilizzabili in azienda agraria per andare a rilevare le operazioni aziendali e tenere cosi una corretta contabilità.
Una volta effettuata la descrizione in generale vado a definire e approfondire l’argomento riguardante le scritture che devono essere tenute all’interno dell’azienda, partendo con il parlare di ciò che dice l’articolo 2214 del codice civile.
2.3.1 Scritture da tenere in un‘azienda agraria
Secondo l’articolo 2214 del codice civile, “l’imprenditore che esercita un ‘attività
commerciale deve tenere il libro giornale e il libro degli inventari. In più deve tenere tutte quelle che sono le scritture contabili richieste dalla natura e dimensione dell’impresa e conservarle ordinate. Tale normativa non si applica nel caso di piccoli imprenditori”14
Prima di passare a descrivere la modalità applicativa dei diversi documenti sopra descritti ritengo utile fare determinate precisazioni riguardo a tali documenti.
Per prima cosa ritengo utile evidenziare che nelle aziende agrarie le scritture elementari, cioè le scritture riguardanti le singole operazioni semplici che fanno parte del processo produttivo, possono essere effettuate attraverso il registro di prima nota e il libro
magazzino.
Il registro prima nota è il registro dove vi si effettuano scritture elementari non obbligatorie per l’azienda. Vi sono trascritti, in ordine cronologico i fatti amministrativi man mano che essi avvengono, i loro importi parziali e totali per quanto riguarda le variazioni di cassa nella sua disponibilità (entrata e uscita di liquidità) e, volendo, anche per le operazioni “fuori cassa”.
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Per fare in modo che si riesca a soddisfare quelle che sono le esigenze conoscitive è importante che le registrazioni siano fatte quotidianamente per non tralasciare qualche annotazione. In più la struttura della prima nota e l’ordine con cui i dati sono trascritti deve essere tale da permettere un rapido e facile trasferimento dei dati sui supporti informatici per effettuare la rielaborazione.
Il libro magazzino invece è il documento dove si fanno scritture elementari, che elencano in ordine cronologico le quantità, prezzi unitari e valori, carico e scarico delle merci ogniqualvolta che queste vengono introdotte o prelevate dal magazzino.
A queste sopra citate si aggiunge lo scadenzario dove si effettua l’elencazione delle date di scadenza dei debiti e crediti e il partitario o libro corrispondenti dove viene tenuta traccia delle accensioni o estinzioni di rapporti di debito/credito con fornitori e clienti.
Il libro giornale, secondo l’articolo 2116 del codice civile contiene le operazioni relative all’attività d’impresa secondo un ‘ordine cronologico. Il libro degli inventari, secondo l’articolo 2117 del codice civile, è un registro periodico, redatto all’inizio di esercizio dell’impresa e poi redatto successivamente ogni anno al cui interno vengono descritte e valutate le attività e passività dell’impresa.15
La seconda riflessione che voglia fare è che, a mio avviso, per quanto riguarda le aziende agrarie sono di notevole importanza le scritture elementari. Infatti, grazie ad esse,
riusciamo a raccogliere tutti quei dati che sono basilari per poi procedere alle analisi sul mercato, competitività e soprattutto efficienza / efficacia e economicità. Per l’azienda agraria è importante avere dei conti dove tenere nota dell’evoluzione delle singole voci in ogni istante. Inoltre, sarebbe importante che i conti elementari sopra elencati fossero suddivisi al loro interno anche per singola produzione svolta, in modo da avere già una immediata suddivisione degli impieghi, per esempio, delle materie per ogni tipologia di attività produttiva.
Di sicuro l’importanza dei conti elementari è quella di raccogliere a sistema, in un unico sistema dati che sarebbero persi o leggibili poco rapidamente se non inseriti in appositi conti.
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Dopo aver descritto le caratteristiche dei principali documenti utili in azienda per
“raccogliere” e tener nota dei fatti di gestione, allo scopo di evidenziare l’utilità del piano dei conti e dei vari strumenti che lo compongono ritengo interessante evidenziare come esso deve essere applicato passo per passo all’interno di un’azienda e nello specifico della nostra analisi, all’interno di un’impresa agraria.
Come in parte già precedentemente detto, il soggetto che ha il compito di rilevare i fatti di gestione, che nel caso di piccole aziende agricole, spesso coincide con il proprietario o con un suo familiare, utilizza per “rilevare” strumenti di tipo logico-operativi che sono identificabili con:
-libro giornale -libro mastro
-libro degli inventari
In aggiunta a questo utilizzerà come metodo di annotazione finale il metodo della partita doppia, sistema che risulta essere il più idoneo per poter tenere un’adeguata contabilità.
Per poter fare in modo che durante la gestione si vada a rilevare tutte quelle che sono le informazioni relative alle operazioni di gestione, con i loro importi, con lo scopo di
determinare quello che sarà il reddito di esercizio e il capitale di funzionamento, si deve poter annotare tutte quelle che sono le variazioni di tipo economico e numerario che sono avvenute durante la gestione.
La contabilità utilizzata a tale scopo è detta “contabilità integrativa “che consiste in rilevazioni cronologicamente antecedenti rispetto a quelle effettuate sul piano dei conti.16 Per voler dare una definizione più semplicistica, la contabilità integrativa mi permette di fare rilevazioni passo dopo passo durante la gestione, in modo tale da fornirmi quelle che sono le basi informative per poter “compilare “quelli che sono i conti.
Inizialmente si effettua la rilevazione cronologicamente provvisoria in cui per ognuna delle operazioni di gestione si va a annotare, su un documento di prima nota tutti i dati ritenuti significativi ai fini della registrazione in contabilità generale.
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Tali dati sono ottenuti da documenti originali come per esempio fatture di acquisto e vendita e dalle note di accredito.
La fase successiva è la rilevazione cronologica effettuata attraverso il libro giornale, dove si può utilizzare un software di contabilità che prevede l’immissione di dati raccolti in prima nota. Ci tengo a fare una precisazione circa il libro giornale. Nell’aziende agrarie il libro giornale, molto raramente è tenuto attraverso l’utilizzo di un software.
Questo “non utilizzo tecnologico” spesso è dovuto alla mancanza di conoscenza e abilità nell’uso da parte del soggetto che tiene la contabilità. Spesso essendo molto diffusa nelle aziende agrarie la conduzione familiare è il titolare dell’azienda a tenere la contabilità e non ci si avvale di personale qualificato a tenere la contabilità a causa della mancanza di convenienza economica (come costo di eventuale assunzione del personale).
Tornando a parlare delle fasi di rilevazione dei fatti di gestione, all’interno del libro giornale si fa una divisione delle movimentazioni contabili come conti in categorie fondamentali e poi in sottocategorie.
Ad ogni registrazione contabile per facilitarne l’identificazione si attribuisce un numero di codifica composto da 4 cifre (le prime due identificano la categoria, le seconde due la sottocategoria di appartenenza.
Il giornale è propedeutico per un terzo documento che è il mastro, che rappresenta l’insieme dei conti effettivamente accesi nella tenuta della contabilità.
Nella pratica agricola il libro giornale e il libro mastro si integrano in un unico documento detto “giornalmastro”.17
Esso è un libro contabile strutturato in forma tabellare dove giornalmente si registrano le operazioni di impresa.
Il piano dei conti è l’insieme di tutti i conti, dove ogni conto riguarda un determinato oggetto da cui prende il nome.
Ogni conto presenta due sezioni, in cui si vanno a annotare separatamente le variazioni di conto di segno opposto (variazioni positive o negative).
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La sezione di sinistra è detta “dare “quella di destra “avere “.
Il conto con il suo funzionamento di basa sulla logica di tenere separate le variazioni positive (incrementative) dalle variazioni negative (diminutive). Il piano dei conti è formato da conti numerari che accolgono variazioni numerarie e conti economici del reddito e del capitale, che accolgono variazione economiche. Al termine del periodo amministrativo i conti numerari e economici sono sintetizzati in appositi conti detti conti di sintesi allo scopo di determinare il reddito e il capitale di funzionamento.
Il metodo contabile è il metodo della partita doppia.
Esso si basa su una duplice rilevazione delle variazioni dei valori (variazioni numerarie e variazioni economiche) ed ha come scopo determinare il reddito dell’azienda e il capitale. I principi fondamentali della partita doppia sono che per prima cosa ogni operazione esterna di gestione deve essere considerata sotto due dimensioni che sono complementari. Deve essere considerata sotto la dimensione numeraria (che riguarda la movimentazione di denaro e dei valori ad esso assimilati.) e sotto la dimensione economica (dimensione derivata) che riguarda le causali relativi alle movimentazioni di denaro.
Il secondo principio fondamentale è che le variazioni di segno opposto devono essere scritte nelle sezioni opposte di dare e avere. Infine il principio fondamentale della partita doppia è che per ogni fatto contabile il totale delle somme iscritte nella sezione dare degli appositi conti è uguale al totale delle somme iscritte nella sezione avere. I documenti che devono essere redatti e che compongono il bilancio sono lo stato patrimoniale, il conto economico, la nota integrativa e il rendiconto finanziario.
Di questi documenti farò un’analisi dettagliata uno per uno nel seguente paragrafo, andando ad analizzarli per quella che è l’utilità all’interno delle aziende agrarie.
2.3.2 Stato patrimoniale
Partiamo analizzando lo Stato Patrimoniale che è il documento che rappresenta gli investimenti realizzati e la situazione finanziaria della società alla data di chiusura
