Il diritto dell’Unione europea: dalla direttiva 76/308/CEE alla direttiva 2010/24/UE

L’assistenza nella riscossione dei tributi si è infine sviluppata in modo peculiare all’interno dell’Unione europea.

La normativa comunitaria sulla mutua assistenza era inizialmente contenuta nella di-rettiva 76/308/CEE del 15 marzo 1976226, recepita in Italia dall’art. 1 del d.p.r. 9 gennaio 1978, n. 35227.

La direttiva obbligava gli Stati membri a fornirsi «assistenza reciproca» nel recupero di alcuni crediti sorti in altri Stati membri e relativi a risorse proprie delle Comunità eu-ropee. Nella specie, si trattava dei crediti relativi al Fondo europeo agricolo di orien-tamento e garanzia (FEAOG), dei prelievi agricoli e dei dazi doganali.

Nel corso del tempo, la direttiva 76/308/CEE è stata oggetto di numerose modifi-che, volte principalmente ad estenderne l’ambito di applicazione.

In particolare, la direttiva 79/1071/CEE del 6 dicembre 1979 ne aveva esteso l’ambito di applicazione all’imposta sul valore aggiunto228, mentre la direttiva

225 Cfr. “Revised Explanatory Report to the Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters as

Amended by Protocol” del 2010, dove si legge che «The text of the Explanatory Report […] does not constitute an instrument providing an authoritative interpretation of the text of the Convention, although it may facilitate the under-standing of the Convention’s provisions». La previsione non è contenuta, invece, nel “Commentary on the Provi-sions of the Convention” del 1988.

226 Cfr. direttiva 76/308/CEE del Consiglio del 15 marzo 1976 (relativa all’assistenza reciproca in materia di

ricupero dei crediti risultanti da operazioni che fanno parte del sistema di finanziamento del Fondo europeo agricolo di orientamento e di garanzia, nonché dei prelievi agricoli e dei dazi doganali). La normativa di attuazione era

conte-nuta nella direttiva 77/794/CEE della Commissione del 4 novembre 1977, successivamente modifica-ta dalla direttiva 85/479/CEE della Commissione del 14 ottobre 1985 e dalla direttiva 86/489/CEE della Commissione del 24 settembre 1986.

227 La norma di recepimento aveva introdotto, nel d.p.r. 23 gennaio 1973, n. 43 (c.d. “testo unico delle

disposizioni legislative in materia doganale”), il capo I-bis, relativo alla “Mutua assistenza fra gli Stati

membri delle Comunità europee in materia di recupero di crediti” (artt. da 346-bis a 346-quinquies). La procedura

di assistenza nel recupero di crediti sorti in altri Stati membri era dunque fondata sull’ingiunzione fi-scale, e ciò anche a seguito delle modifiche apportate con il d.p.r. 28 gennaio 1988, n. 43, che aveva fortemente limitato l’utilizzo di tale strumento (si veda infatti l’art. 130, comma 3 di tale decreto, condo cui «nulla è innovato» per il recupero dei crediti esteri in ambito comunitario). La normativa se-condaria di attuazione era infine contenuta nel d.m. 28 dicembre 1978 (successivamente modificato dal d.m. 1° dicembre 1986 e dal d.m. 26 aprile 1988), nonché nel d.m. 19 giugno 1981.

92/12/CEE del 25 febbraio 1992 ne aveva esteso l’ambito di applicazione a talune accise armonizzate229.

Nell’ambito di un più ampio intervento di riforma, poi, la direttiva 2001/44/CE del 15 giugno 2001 aveva esteso le previsioni della direttiva 76/308/CEE anche ai con-tributi e altri dazi previsti nell’ambito dell’organizzazione comune dei mercati nel set-tore dello zucchero, alle imposte sul reddito e sul capitale, alle imposte sui premi assi-curativi e alle penali e ammende amministrative, con l’esclusione però delle sanzioni di natura penale230.

In occasione di tali modifiche, inoltre, il legislatore comunitario era intervenuto anche su altri aspetti rilevanti della disciplina, stabilendo il principio dell’automatico ricono-scimento del titolo esecutivo emesso nello Stato membro richiedente e superando così la necessità che quest’ultimo fosse omologato, riconosciuto, completato o sosti-tuito in base alle disposizioni in vigore nello Stato membro adito. La direttiva consen-tiva comunque agli Stati membri di derogare a tale principio.

Le modifiche apportate con la direttiva 2001/44/CE erano state recepite in Italia dal d.lgs. 9 aprile 2003, n. 69231.

228 Cfr. direttiva 79/1071/CEE del Consiglio del 6 dicembre 1979 (che modifica la direttiva 76/308/CEE

relativa all'assistenza reciproca in materia di ricupero dei crediti risultanti da operazioni che fanno parte del sistema di finanziamento del Fondo europeo agricolo di orientamento e di garanzia, nonché dei prelievi agricoli e dei dazi doganali),

recepita in Italia con l. 19 febbraio 1985, n. 3. La norma di recepimento, introducendo i commi 6 e 7 nell’art. 62 del d.p.r. 633/1972, estendeva anche ai fini IVA la disciplina contenuta negli artt. 346-bis e ss. del d.p.r. 23 gennaio 1973, n. 43. La normativa secondaria di attuazione era contenuta nel d.m. 25 agosto 1986, successivamente modificato dal d.m. 26 aprile 1988. La Commissione delle Comunità europee, nell’ambito di una procedura di infrazione contro l’Italia dovuta al ritardo nel recepimento della direttiva 79/1071/CEE, aveva proposto un ricorso per inadempimento dinanzi alla Corte di giu-stizia (cfr. sentenza CGCE 3 ottobre 1984, causa C-279/83)

229 Cfr. art. 30-bis della direttiva 92/12/CEE del Consiglio del 25 febbraio 1992 (relativa al regime

genera-le, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa), introdotto dall’art. 1, n. 9) della

direttiva 92/108/CEE del Consiglio del 14 dicembre 1992 (che modifica la direttiva 92/12/CEE relativa al

regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa e che modifica la direttiva 92/81/CEE), recepito in Italia dall’art. 31 del d.l. 30 agosto 1993, n. 331 e dall’art. 20 del d.lgs.

504/1995 (le due norme citate sono state in seguito abrogate rispettivamente dall’art. 4, comma 2 e dall’art. 1, comma 1, lett. v) del d.lgs. 29 marzo 2010, n. 48). In particolare, si trattava dell’accisa sui tabacchi lavorati, dell’accisa sull’alcole e le bevande alcoliche e dell’accisa sugli oli minerali.

230 Cfr. direttiva 2001/44/CE del Consiglio del 15 giugno 2001 (che modifica la direttiva 76/308/CEE

relativa all’assistenza reciproca in materia di recupero dei crediti risultanti da operazioni che fanno parte del sistema di finanziamento del Fondo europeo agricolo di orientamento e di garanzia, nonché dei prelievi agricoli, dei dazi doganali, dell’imposta sul valore aggiunto e di talune accise). In occasione di tali modifiche, il legislatore comunitario

aveva abrogato la direttiva 77/794/CEE della Commissione del 4 novembre 1977, recante la normati-va di attuazione, sostituendola con la direttinormati-va 2002/94/CE della Commissione del 9 dicembre 2002, successivamente modificata dalla direttiva 2004/79/CE della Commissione del 4 marzo 2004.

231 La normativa di recepimento abrogava gli artt. da 346-bis a 346-quinquies contenuti nel capo I-bis

La normativa sulla mutua assistenza dei crediti, che fino a quel momento era conte-nuta nella direttiva 76/308/CEE, era stata quindi trasfusa nella direttiva 2008/55/CE del 26 maggio 2008, al mero fine di riorganizzare in un unico testo legislativo la di-sciplina in esame e, quindi, senza l’introduzione di alcuna particolare modifica232. La disciplina in esame, infine, è stata da ultimo modificata con la direttiva 2010/24/UE del 16 marzo 2010, in vigore dal 1° gennaio 2012, che da un lato ne ha esteso l’ambito di applicazione all’intero settore tributario, dall’altro ha introdotto il c.d. “titolo uniforme” e ha portato così a uno stadio ormai avanzato il percorso, ini-ziato con la direttiva 2001/44/CE, finalizzato al reciproco riconoscimento dei titoli esecutivi tributari degli Stati membri233.

La normativa europea di attuazione della direttiva 2010/24/UE è oggi recata dal re-golamento di esecuzione (UE) n. 1189/2011 della Commissione del 18 novembre 2011 e dalla decisione di esecuzione della Commissione C (2011) 8193 (definitiva) del 18 novembre 2011.

La direttiva, che doveva essere recepita dagli Stati membri entro il 31 dicembre 2011234 con disposizioni applicabili a decorrere dal 1° gennaio 2012, è stata recepita in Italia con il d.lgs. 14 agosto 2012, n. 149, entrato in vigore il 14 settembre 2012235. Le disposizioni contenute in tale decreto si applicano, per espressa previsione di quest’ultimo, a decorrere dal 1° gennaio 2012236.

secondaria di attuazione era contenuta nel d.m. 22 luglio 2005, n. 179 e nel d.m. 28 luglio 2006, con il quale veniva costituito un comitato di coordinamento per la diffusione e lo scambio di informazioni in materia di recupero dei crediti. La disciplina era infine completata dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 23 dicembre 2005 e dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Dogane del 18 novembre 2005.

232 Cfr. direttiva 2008/55/CE del Consiglio del 26 maggio 2008 (sull’assistenza reciproca in materia di

recu-pero dei crediti risultanti da taluni contributi, dazi, imposte ed altre misure), con la quale veniva abrogata la

diret-tiva 76/308/CEE. In occasione di tali modifiche, il legislatore aveva inoltre abrogato la diretdiret-tiva 2002/94/CE della Commissione del 9 dicembre 2002, recante la normativa di attuazione, sostituendo-la con il regosostituendo-lamento (CE) n. 1179/2008 delsostituendo-la Commissione del 28 novembre 2008.

233 Cfr. direttiva 2010/24/UE del Consiglio del 16 marzo 2010 (sull’assistenza reciproca in materia di

recupe-ro dei crediti risultanti da dazi, imposte ed altre misure). La direttiva è stata adottata a seguito della precupe-roposta

della Commissione COM (2009) 28 definitiva del 2 febbraio 2009, su cui si vedano DE TROYER,I., A

European Perspective on Tax Recovery in Cross-Border Situations, in EC Tax Review, 2009, 5, 217 e C RISTIA-NO,V.–BANCALARI,M., Assistenza transfrontaliera per il recupero delle imposte: la posizione del Consiglio Ue, in

Fisc. Int., 2010, 2, 131.

234 Cfr. art. 28 della direttiva 2010/24/UE.

235 Il citato decreto legislativo è stato emanato in base alla delega contenuta nell’art. 8, comma 1 della l.

15 dicembre 2011, n. 217 (c.d. “legge comunitaria 2010”).

236 Cfr. art. 17 del d.lgs. 149/2012, dove è tuttavia precisato che le sanzioni previste dal decreto si

La normativa secondaria di attuazione, infine, è oggi contenuta nel d.m. 5 agosto 2013, nel d.m. 28 ottobre 2013 e nel d.m. 28 febbraio 2014.