Sustainability Management Accounting

Il Sustainability Accounting è un nuovo approccio al tradizionale Accounting che facilita lo sviluppo di tre dimensioni delle imprese: la dimensione economica, quella ambientale e quella sociale (Ball, 2002; Milne, 1996). Il Sustainability Accounting ha negli ultimi anni supportato la propria divulgazione utilizzando il Triple Bottom Report, ossia un report relativo alle performance legate alle tre suddette dimensioni, per migliorare il processo decisionale interno e informare le parti interessate (Ball, 2002; Bennett, Bouma & Wolteres, 2002; Taplin, Bent e Aeron-Thomas, 2006). Un certo numero di studi (ad esempio Lamberton, 2005;

Schaltegger & Wagner, 2006; Taplin, Bent e Aeron-Thomas, 2006) ha inoltre esaminato il Sustainability Accounting in termini di misurazione fisica e monetaria per migliorare la gestione finanziaria. Ciononostante, Gray (2006) ha sottolineato che il Sustainability Accounting dovrebbe includere miglioramenti nella rendicontazione sociale e ambientale come divulgazione esterna, al fine di creare valore per gli azionisti delle organizzazioni che pongono attenzione al tema della sostenibilità.

Il Sustainability Accounting fornisce a un'azienda la misurazione di tutti i costi, implementando la contabilità a costo pieno per supportare le comunicazioni interne ed esterne attraverso la reportistica di sostenibilità e la reportistica di responsabilità sociale di impresa (Corporate Social Responsibility) (Lamberton, 2005). Di conseguenza, il concetto di Sustainability Accounting è appropriato per supportare lo sviluppo interno di un Sustainability Management Accounting System (SMAS), dal momento che riguarda la misurazione dei costi economici, ambientali e sociali per la divulgazione delle relative prestazioni. In un progetto di SMAS, il Sustainability Accounting che coinvolge i concetti di contabilità ambientale e sociale viene considerato utilizzando la contabilità di gestione ambientale (Environmental Management Accounting, EMA) e la contabilità di gestione sociale (Societal Management Accounting, SMA).

Il Management Accounting per lo sviluppo sostenibile viene così impiegato per supportare il processo decisionale che incorpora la componente economica, ambientale, istituzionale e sociale. L'obiettivo è dunque integrare tali componenti nel sistema informativo al fine di poter prendere decisioni che sostengano lo sviluppo sostenibile. Un primo passo nello sviluppo di un sistema di informazione gestionale sostenibile è quello di indagare la relazione tra il Management Accounting e gli aspetti legati alla sostenibilità.

Un efficace sistema di Management Accounting per la misurazione dei costi ambientali e sociali consente alle aziende manifatturiere di creare con precisione informazioni legate alla contabilità dei costi per il processo decisionale della gestione interna. Inoltre, può anche aiutare le aziende a integrare le informazioni economiche, sociali e ambientali nelle rendicontazioni esterne attraverso la forma di un report sulla Triple Bottom Line (Berkel, 2003; Gadenne & Zaman, 2002; Hubbard, 2009). Di conseguenza, i costi ambientali devono essere catturati sia internamente che esternamente, mentre le spese sociali devono essere considerate e raccolte come costi sociali. Le aziende devono perciò identificare e misurare in modo appropriato i costi ambientali al fine di valutare la loro riduzione e il loro controllo e le

relative sostanze inquinanti (rifiuti solidi e/o emissioni) (IFAC 2005). In tal modo, le aziende non solo riducono il loro impatto negativo sull'ambiente, ma migliorano anche la qualità della società nel suo insieme (Nachtmann e Al-Rifai, 2004). Per di più, si sviluppano in organizzazioni più rispettose dell'ambiente e della società e, allo stesso tempo, incrementano il proprio valore grazie al perseguimento della sostenibilità, a patto che tale perseguimento sia comunicato alle parti interessate e al mercato (Gale, 2006).

Dal momento che i costi ambientali sono sempre stati trattati dal tradizionale MA come costi generali, questo ha comportato l'occultamento di tali costi tra i processi di produzione e/o di servizio (IFAC 2005; UNDSD 2001). Allo stesso tempo, i costi sociali, poichè vengono considerati costi privati, sono stati ignorati come misura per migliorare la qualità della vita dei dipendenti, della società e, in una certa misura, dell'ambiente (Hazilla & Kopp, 1990). Ciò si traduce in informazioni di costo inaccurate all'interno delle aziende che cercano di migliorare il loro ambiente e il processo decisionale interno. Inoltre, quando questi costi sono basati su imprecisi indicatori di performance ambientale e sociale, le aziende non sono in grado di supportare le richieste degli stakeholder (Berkel, 2003; Gray, 2006).

Un sistema olistico di sustainability accounting che unisce la contabilità di gestione ambientale (EMA) e la contabilità di gestione sociale (SMA) non è ancora stato ampiamente adottato dalle organizzazioni (Gadenne & Zaman 2002; Spence, 2009). Pertanto, è necessario che le aziende implementino un sistema efficace di Management Accounting che consideri anche i costi ambientali e sociali, al fine di migliorare l’accuratezza delle dimensioni di tali costi e produrre chiari report sullo sviluppo sostenibile (Gray 2006; Gray et al., 2001).

Alla luce di quanto appena detto, è necessario sviluppare un modello concettuale di sistema di contabilità di gestione della sostenibilità (SMAS) come strumento di contabilità gestionale efficace per le organizzazioni sostenibili. Un SMAS fa riferimento a concetti e pratiche di contabilità e gestione della sostenibilità che trattano questioni ambientali e sociali. La sostenibilità è stata infatti accolta come integrazione di tre aspetti prestazionali, ossia sistemi economici, sociali ed ecologici (ambiente), che le aziende richiedono per sostenere lo sviluppo (Dixon & Fallon, 1989). Le principali aree di crescita sono dunque legate agli aspetti umani, sociali, economici e ambientali (Goodland 2002) che le aziende devono poi divulgare sotto forma di Triple Bottom Reporting (Berkel 2003). I concetti e le pratiche di contabilità di gestione ambientale (EMA) e sociale (SMA) sono integrati nella progettazione di un SMAS per aiutare nella misurazione e nell'identificazione dei costi, al fine di separare questi

dalle spese generali. Così facendo, le aziende sono in grado di identificare e misurare efficacemente i risvolti economici degli impatti ambientali e sociali, creando al contempo accuratezza nella contabilità dei costi per supportare le divulgazioni esterne e migliorare le decisioni di gestione interna.

Sulla base della revisione della letteratura, si è affermato che non è stato identificato un modello olistico completo che contenesse le caratteristiche necessarie di un SMAS. Vari punti di vista in letteratura (ad es. Berkel 2003, Lamberton 2005, Taplin, Bent e Aeron-Thomas 2006) promuovono l'idea che il sustainability accounting sia un approccio contabile significativo e che le organizzazioni possano adottarlo per prendere decisioni interne ed esterne nella gestione ambientale dei costi. L'Activity Based Costing (ABC), come attualmente praticato, identifica e alloca con successo sia i costi diretti che quelli indiretti ai singoli prodotti, nonostante riconosca i costi ambientali principalmente come costi generali. Sebbene l’Environmental Management Accounting (EMA) sia uno strumento contabile appositamente progettato per la gestione dei costi ambientali (Burnett & Hansen, 2008; Burritt & Saka, 2006), non incorpora i costi di impatto sociale, che sono di notevole interesse per le parti interessate e il pubblico (IFAC, 2005). Ciò significa che i costi sociali vengono ignorati ma, se misurati, potrebbero aumentare significativamente i costi di produzione (Hazilla & Kopp, 1990; Mook, Richmond e Quarter, 2003).

Alla luce di quanto sopra esposto, questo studio propone lo sviluppo di un modello concettuale di Sustainability Management Accounting System (SMAS) che individui e misuri anche i costi e gli impatti ambientali. Tale SMAS applicherà un approccio basato sui costi e gli impatti ambientali legati al ciclo di vita (LCC e LCA). Poiché questi concetti non sono ampiamente studiati in letteratura, tale proposta potrebbe colmare una parte del gap per aiutare nell'identificazione e nella misurazione dei costi.

In sintesi, partendo dall’analisi della letteratura riguardante i Control Management Systems, si sono delineati i diversi studi inerenti al Management Accounting, per individuare infine le specifiche ricerche sul Sustainability Management Accounting. Per quanto riguarda quest’ultimo ambito, dato anche il contenuto numero di strumenti ad oggi proposti, viene in questa tesi fornito uno strumento basato sull’impiego congiunto di metodologie Life Cycle Thinking che integra l’aspetto economico con quello ambientale. In tal senso, questo strumento rappresenta un Innovation Management Accounting Tool, in quanto, attraverso la

misurazione e rilevazione dei costi economici ed ambientali legati al ciclo di vita, mette in evidenzia l’aspetto sostenibile di un’impresa, contribuendo quindi allo sviluppo del tradizionale Management Accounting tramite l’integrazione di informazioni legate alla sostenibilità – economica e ambientale.

Il Life Cycle Thinking (LCT) rappresenta un approccio orientato alla valutazione degli impatti di un processo basato sul presupposto che il consumo di un prodotto o servizio richiede numerose attività collegate tra di loro. Di solito, nel settore dell’edilizia queste attività sono suddivise in determinate fasi: estrazione di materie prime, lavorazione di materiali, trasporto, distribuzione e consumo, manutenzione, riciclo o riuso, smaltimento. Se si osserva il bene edilizio come un sistema unico, tali fasi ne rappresentano l’intero ciclo di vita.

Anche tra le imprese del comparto edilizio si sta espandendo il Life Cycle Thinking, inducendo ad adottare una visione sistemica dell’opera costruttiva e consentendo la programmazione e pianificazione dei processi che caratterizzano il ciclo di vita di un edificio. Per tali aziende è indispensabile l’adozione di un approccio olistico che sia in grado di prendere in adeguata considerazione i rapporti e le retroazioni fra le parti dell’edificio o fra gli aspetti della sua organizzazione, anziché focalizzarsi esclusivamente sui singoli elementi (Bennet, 2000). In tale ottica, non basta utilizzare un certo numero di componenti costruttivi eco-compatibili per il raggiungimento della sostenibilità di un edificio, poiché, per il conseguimento del risultato realmente ambientale, devono essere considerati anche altri fattori come, per esempio, l’ottenimento del benessere degli abitanti e la relazione tra l’immobile e l’ambiente naturale e quello antropico in cui esso viene costruito (Woodward, 1997).

Nello scenario internazionale si sono sviluppati nel corso del tempo molti approcci accomunati dai principi teorici del LCT, tra i quali, i più consolidati appaiono essere il Life Cycle Costing (LCC) e il Life Cycle Assessment (LCA). A partire da queste due metodologie, si stanno sviluppando altre tecniche, rivolte all’integrazione con metodi di analisi correlati, al fine di valutare allo stesso tempo aspetti di sostenibilità economica ed ambientale. Ne sono un esempio le sperimentazioni di modelli LCC e LCA connessi per il supporto di processi decisionali in presenza di una sola opzione progettuale o di più alternative, ma vi sono ulteriori ricerche maggiormente evolute, fornite anche da SETAC (Society of Environmental Toxicology and Chemestry) nel 2003, che studiano metodi di valutazione dell’efficienza economico- ambientale a livello di edificio o di singole componenti fondate sul LCC, LCA e Environmental

LCC (ELCC) (Swarr et al., 2011). Le metodologie appena citate verranno discusse in dettaglio nel corso di questo capitolo.