Determinazione e tassazione dei redditi CFC (commi da 6 a 10)

I commi dal 6 al 10 stabiliscono dei criteri per la determinazione del reddito imponibile CFC e la sua relativa tassazione.

È doveroso premettere che riguardo a questo tema, è stata sollevata una rilevante questione riguardante la previsione della normativa italiana, la quale include nella base imponibile l’intero reddito prodotto dalla controllata estera. La questione, oggetto di numerose critiche, sia positive che negative, attiene in particolare la conformità della disposizione italiana con quanto previsto dal legislatore europeo all’art. 7, par. 2 della Direttiva.

319 _{Esimente prevista per le CFC di natura finanziaria nelle quali meno di un terzo dei passive income derivi}

da transazioni avvenute con le controllanti o con loro imprese associate.

320 _{Arginelli P. e Aurelio M., L’intero reddito della cfc imputato ai residenti in proporzione agli utili, in Il}

Il Governo nella Relazione illustrativa precisa che, nonostante la Direttiva abbia previsto due diversi metodi di applicazione della CFC rule (“transactional” e “jurisdictional” approach), il Legislatore italiano ha conservato la modalità già prevista nella normativa domestica previgente, la quale implica l’imputazione integrale di tutti i redditi conseguiti dalla CFC in capo al socio italiano controllante. Questa scelta viene giustificata dal fatto che il Legislatore ha voluto mettere in primo piano l’esigenza sia di conservare delle modalità applicative di semplice attuazione per i contribuenti, sia di mantenere una certa continuità con quanto previsto dalla normativa previgente.

Come accennato, sono state espresse diverse critiche, sia contrarie che favorevoli, al mantenimento di tale modello.

Tra le prime, si colloca quanto espresso nella denuncia dell’AIDC 321_{. Contestualmente alla}

critica sopramenzionata riguardante l’utilizzo dei ricavi, anziché dei redditi, nel passive income test, viene notata l’assenza di conformità della normativa italiana con quanto previsto dalla Direttiva, nella scelta di una soluzione “ibrida” rispetto a quanto invece disposto da quest’ultima. L’AIDC sostiene che siffatta scelta sia stata fatta dal Legislatore in un’ottica di aumento del gettito erariale.

Dall’altra parte invece opinioni favorevoli sono state espresse da Assonime e anche da alcuni autori.322 _{Questi sostengono infatti, che la scelta di continuità fatta dal Legislatore}

italiano sia non solo legittimata da quanto previsto, dal più volte richiamato art. 3 della Direttiva, ma anche da quanto disposto dal Considerando n. 12 della stessa. Quest’ultimo infatti, prevede che

“In funzione delle priorità politiche (…) [dello] Stato, le norme sulle società controllate estere possono riguardare un'intera controllata soggetta a bassa imposizione o specifiche categorie di reddito oppure essere limitate ai redditi artificialmente dirottati verso la controllata.”323

A favore di tale tesi Assonime rileva anche che l’inclusione dell’intero reddito della CFC nella base imponibile permette di calcolare al meglio il prelievo d’imposta sull’utile

321 _{Vedi nota 311.}

322 _{Miele L. e Piccinini G., Op. Cit. p. 3203.} 323 _{Considerando n. 12, Direttiva UE 2016/1164.}

effettivamente conseguito dalla controllata estera, riconoscendo anche l’eventuale riporto delle perdite.

Tornando a quanto disposto specificatamente per la determinazione della base imponibile, il comma 6 324_{, riporta quanto già previsto dal previgente comma 1}

dell’articolo in esame. Viene quindi previsto che il reddito prodotto dalla CFC sia imputato “in proporzione alla quota di partecipazione agli utili” detenuta in essa dal socio controllante, nel periodo d’imposta di quest’ultimo “in corso alla data di chiusura dell’esercizio o periodo di gestione” della CFC. La relazione illustrativa inoltre, specifica che, in caso di controllo indiretto, al fine di determinare la corretta quota di partecipazione agli utili, si dovrà tenere in considerazione l’effetto demoltiplicativo. Il successivo comma 7 325_{, richiama quanto già previsto dal previgente secondo periodo}

del comma 6, aggiungendo però ulteriori disposizioni da non utilizzare nel calcolo del reddito. Si applicheranno così le regole previste ai fini IRES, ad esclusione delle disposizioni in materia di: società di comodo, società in perdita sistematica, ACE, studi di settore e rateizzazione delle plusvalenze.

I commi 8 326 _{e 9} 327 _{riportano quanto già disposto al previgente comma 6 relativamente}

alla tassazione separata e all’aliquota media da applicare (primo periodo), e alla possibilità di detrazione delle imposte versate all’estero dalla CFC (terzo periodo). Rimane quindi invariata la disciplina già prevista in tema di credito d’imposta indiretto.

324 _{“Ricorrendo le condizioni di applicabilità della disciplina del presente articolo, il reddito realizzato dal}

soggetto controllato non residente è imputato ai soggetti di cui al comma 1, nel periodo d’imposta di questi ultimi in corso alla data di chiusura dell’esercizio o periodo di gestione del soggetto controllato non residente, in proporzione alla quota di partecipazione agli utili del soggetto controllato non residente da essi detenuta, direttamente o indirettamente. In caso di partecipazione indiretta per il tramite di soggetti residenti o di stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti, i redditi sono imputati a questi ultimi soggetti in proporzione alle rispettive quote di partecipazione.” (c. 6, art. 167, TUIR).

325 _{“Ai fini del comma 6, i redditi del soggetto controllato non residente sono determinati a seconda delle}

sue caratteristiche, in base alle disposizioni valevoli ai fini dell’imposta sul reddito delle società per i soggetti di cui all’articolo 73, fatta eccezione per le disposizioni di cui agli art. 30 della L. 23/12/1994, n. 724, 2, c. 36-decies, del D.L 13/08/2011, n. 138, convertito, con modificazioni, dalla L. 14/09/2011, n. 148, 62-sexies del D.L. 30/08/1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla L. 29/10/1993, n. 427, 1 del D.L 6/12/2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla L. 22/12/2011, n. 214, e 86, comma 4, del presente testo unico.” (c. 7, art. 167, TUIR).

326 _{“I redditi imputati e determinati ai sensi dei commi 6 e 7 sono assoggettati a tassazione separata con}

l’aliquota media applicata sul reddito del soggetto cui sono imputati e, comunque, non inferiore all’aliquota ordinaria dell’imposta sul reddito delle società.” (c. 8, art. 167, TUIR).

327 _{“Dall’imposta determinata ai sensi del comma 8 sono ammesse in detrazione, con le modalità e nei limiti}

di cui all’articolo 165, le imposte sui redditi pagate all’estero a titolo definitivo dal soggetto non residente.” (c. 9, art. 167, TUIR).

Infine, anche il comma 10 328 _{riporta quanto già disciplinato dal previgente comma 7 in}

tema di esclusione da imposizione degli utili distribuiti ma già precedentemente tassati per trasparenza. Viene però aggiunta una disposizione riguardante i redditi derivanti dagli organismi di investimento collettivo di risparmio (OICR) non residenti. Questi infatti, in caso di loro distribuzione, vengono esclusi dalla detassazione, rimanendo integralmente imponibili.