I libri contabili negli enti ecclesiastici: peculiarità.

Come per le società, anche per gli enti ecclesiastici si distinguono le scritture contabili obbligatorie dai libri contabili ausiliari.

Il principio fondamentale previsto in materia di enti non commerciali consiste nella totale separazione, sotto il profilo dell’obbligo contabile-fiscale, tra ambito commerciale e non commerciale, evidenziando altresì la non rilevanza, dal punto di vista fiscale, dell’attività istituzionale.103

Gli artt. da 13 a 20 del D.P.R. 600/1973 prescrivono la tenuta del libro giornale, del libro degli inventari e di eventuali scritture ausiliarie 104_{. Devono}

inoltre essere tenuti i libri prescritti ai fini IVA (registro degli acquisti, delle fatture di vendita e dei corrispettivi), il libro dei beni ammortizzabili ed eventualmente il registro delle scritture ausiliarie di magazzino.

Gli enti ecclesiastici che operano ritenute alla fonte a titolo di acconto sui compensi corrisposti devono tenere anche le scritture tipiche dei sostituti d’imposta; in particolare105

:

- il libro matricola nel quale indicare, per ciascun dipendente, le detrazioni 101

F. COLOMBO, Contabilità e bilanci delle aziende non profit, piano dei , registrazioni contabili, schemi di bilancio, relazioni di gestione per cooperative sociali, Ong, associazioni e organizzazioni di volontariato, Il sole 24 ORE S.p.A. Area strategica d’affari Pirola, Milano, 2001, p. 60.

102

G. RIVETTI, La disciplina tributaria degli enti ecclesiastici, profili di specialità tra attività no profit o for profit, Giuffrè, Milano, 2002, p. 93.

103

L’art. 20 del D.P.R. 600/1973 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi, più comunemente, conosciuta come legge accertamento), richiamando gli artt. 14, 15, 16, 17, 18 del medesimo decreto, stabilisce che la disciplina delle scritture contabili delle imprese commerciali si applica anche agli enti non commerciali, limitatamente all’attività commerciale eventualmente posta in essere in via sussidiaria.

104

Art. 14 del D.P.R. 600/1973, let. a).

105

di cui agli artt. 12 e 13 del TUIR;

- il libro paga nel quale indicare le somme e i valori corrisposti a ciascun dipendente.

L’art. 144 del TUIR (ex art. 109) dispone, infine, l’obbligo della tenuta della contabilità separata nell’ipotesi di esercizio congiunto di un’attività commerciale106_.

Per gli enti ecclesiastici, come per qualsiasi altra categoria di ente non commerciale, la tipologia di scritture contabili da redigere, deriva essenzialmente dal regime contabile adottato; attualmente il legislatore fiscale individua quattro categorie di regimi:

- Regime ordinario107

; - Regime semplificato108

; - Regime super semplificato109_;

- Regime forfetario110

;

106

È da specificare che non si tratta di un mero obbligo formale in quanto sono previste specifiche sanzioni per il mancato rispetto di tale disposizione.

107

Dalla definzione a contrario ottenibile dalla lettura dell’art.18 del D.P.R. 600/1973 si desume che il Il regime ordinario è obbligatorio quando i ricavi relativi a prestazioni di servizi, dell’anno precedente, sono superiori a lire 600 milioni (€ 309.874,13), ovvero superiori a 1 miliardo di lire se l’attività svolta non è prestazione di servizi.

108

Il regime semplificato è da applicarsi qualora l’ente non superi le soglie del regime ordinario.

109

L’art. 3, comma 166, della Legge 23 Dicembre 1996, n. 662 individua la fattispecie del regime super semplificato. Questo particolare trattamento fiscale è applicabile quando concorrono una serie di condizioni espressamente regolamentate dal legislatore fiscale: i ricavi annui, per le attività relative a prestazioni di servizi non sono superiori a 30 milioni di lire ( € 15.493,70) ed a 50 milioni di lire ( € 25.822,84) per tutte le attività; gli acquisti al netto dell’ IVA non devono essere superiori a 35 milioni di lire ( € 18.075,99), nell’ipotesi di vendita di beni, ovvero a 20 milioni ( € 10.329,14) per tutte le altre attività; il costo dei beni strumentali (anche in leasing) utilizzati non deve essere superiore a lire 50 milioni ( € 25.822,85); i compensi corrisposti a dipendenti e collaboratori non occasionali non devono essere superiori al 70 % dei ricavi conseguiti nell’anno precedente, tenuto conto dei contributi previdenziali ed assistenziali. Per approfondimenti cfr. G. RIVETTI, La disciplina tributaria degli enti ecclesiastici, profili di specialità tra attività no profit o for profit, Giuffrè, Milano, 2002, p. 94-95.

110

La Circ. 24 Agosto 2001 dell’Agenzia delle Entrate individua una serie di limiti quantitativi che, se non superati, consentono l’applicazione del regime forfetario. In particolare: i ricavi annuali conseguiti non devono essere superiori a 20 milioni di lire ( € 10.329,13); il costo dei beni strumentali non deve essere superiore a 20 milioni di lire (€ 10.329,13); i compensi a collaboratori non occasionali e dipendenti non devono superare il 70 % dei ricavi conseguiti nell’anno precedente, tenuto conto dei contributi assistenziali e previdenziali.

66

3.3.1. Il registro dei religiosi.

Il registro dei religiosi costituisce l’unica scrittura contabile peculiare prevista esclusivamente per gli enti ecclesiastici. L’art. 26, comma 1 della Legge 222/1985 dispone che tale registro rappresenta la “documentazione necessaria” per poter ottenere deduzioni fiscali, relative all’attività lavorativa prestata dai religiosi. Il registro dei religiosi è stato istituito con decreto del Ministro delle finanza del 28 Marzo 1986 e contiene per ciascun religioso membro dell’istituto una serie di informazioni richieste dalla legge, tra queste: dati anagrafici, la descrizione delle mansioni svolte da ciascun religioso, la durata dell’attività svolta in favore dell’ente dal religioso durante il periodo d’imposta.

Si precisa come l’istituzione di tale registro sia fortemente legata al sistema delle deduzioni fiscali, lo scopo ultimo di tale scrittura corrisponde quindi quasi esclusivamente alla soddisfazione di esigenze di carattere tributario.

3.3.2. Il libro giornale.

In ossequio a quanto stabilito dall’art. 2216 del codice civile, il libro giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni poste in essere dall’impresa “commerciale”, il tutto secondo le norme di un’ordinata contabilità, senza spazi in bianco, senza interlinee e senza trasporti in margine evitando abrasioni e se necessario possono essere eseguite cancellazioni facendo in modo che le parole cancellate rimangano leggibili111_;

Tali disposizioni vengono applicate tou court anche agli enti non commerciali, seppur limitatamente alle risultanze scaturenti dalle operazioni inerenti la sussidiaria attività commerciale, eventualmente svolta.

3.3.3. Il libro degli inventari.

Come il libro giornale di cui al precedente paragrafo, anche il libro degli inventari è una scrittura contabile obbligatoria. Le regole stabilite per gli enti commerciali possono trovare applicazione anche per gli enti no profit se quest’ultimi svolgono in via sussidiaria un’attività commerciale.

111

L’inventario deve essere predisposto all’inizio dell’esercizio dell’attività di impresa, e successivamente ogni anno 112_{. Naturalmente, la data dell’inventario}

annuale deve coincidere con quella del bilancio annuale, e nel caso degli enti non commerciali, come per le società, viene fissata dallo statuto nel momento in cui si va a determinare l’ampiezza dell’esercizio amministrativo. La redazione dell’inventario, all’inizio dell’attività e durante i vari esercizi, è un’operazione preliminare alla compilazione del bilancio e concerne l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all’impresa nonché delle attività e delle passività dell’imprenditore estranee alla medesima. Si concretizza in particolare nella ricognizione, nella indicazione e nel dettaglio dei vari elementi componenti le vari classi di attivo e di passivo113_.

3.3.4. Le scritture contabili ausiliarie.

Le scritture contabili ausiliarie114_{, divengono obbligatorie a seconda della}

natura e della particolare dimensione dell’ente, e si possono concretizzare nei seguenti documenti contabili di seguito elencati:

- Partitario debiti e crediti; - Libro banca;

- Libro cassa (e libro piccola cassa); - Scadenzario effetti;

- Scritture ausiliarie di magazzino115_.

Il partitario dei debiti (e lo speculare partitario dei crediti) è un registro in cui vengono evidenziate le posizioni debitorie (o creditorie) dell’ente nei confronti di fornitori (o clienti). Negli enti di modeste dimensioni non è solitamente necessario un tale registro, in quanto è possibile gestire con la sola contabilità ordinaria il parco fornitori (o clienti). Per gli enti di maggiori dimensioni il partitario viene tenuto sottoforma di schedario, nel quale, per ogni fornitore (o

112

Cfr. art. 2217 c.c.

113

A. PROPERSI, G. ROSSI, Manuale degli enti non commerciali... op. cit. p. 115.

114

Di cui al p.to c) del comma 1 dell’art. 14 del D.P.R. 600/1973.

115

68

cliente), si crea un’apposita scheda in cui si evidenziano la data, la descrizione delle operazioni, la colonna del “dare” (per le riduzioni dei debiti o l’aumento dei crediti) la colonna dell’ “avere” (per l’aumento dei debiti o la riduzione dei crediti) e la colonna dei saldi.

ENTE ISTITUTO “GAMMA”