L’atto dispositivo

La costituzione del trust, è la fase prodromica al futuro conferimento di beni ai beneficiari.

Il successivo atto con il quale il settlor vincola i beni nel fondo, è un negozio a titolo gratuito che deve essere assoggettato ad imposta proporzionale di donazione, prevista dalla legge 24 novembre 2007, n. 287, art. 2, commi dal 47 al 49. Tale atto, è particolarmente importante per definire le aliquote applicabili, le quali variano in ordine al rapporto di parentela intercorrente tra disponente e beneficiario. Infatti, la Circolare dell’Agenzia, ricorda che l’integrazione alla disciplina dell’imposta in esame, fornita dalla Finanziaria 2007, ha precisato che si debba applicare un’aliquota dell’8%, in presenza di un rapporto di estraneità tra il disponente e i beneficiari finali. L’aliquota, è ridotta al 6% o al 4%, in virtù di legami, più o meno stretti, che intercorrono tra i soggetti anzi detti.

Le suddette norme sono valide per tutte le tipologie di trust, anche per il trust autodichiarato, in cui il disponente ricopre anche l’ufficio di trustee. Nel caso di specie, non essendoci un trasferimento della proprietà dei beni tra soggetti diversi, si applica l’aliquota del 4% sulla quota eccedente la franchigia di un milione di euro.

La Circolare precisa, inoltre, che “per poter beneficiare delle aliquote ridotte e delle franchigie, è opportuno che in sede di costituzione del vincolo, i beneficiari siano individuati, in relazione al grado di parentela con il

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disponente”.242 Infatti, se consideriamo l’esempio del trust di scopo (o caritatevole), essendo gestito per realizzare un determinato fine, spesso filantropico, in mancanza di beneficiari, sarà applicata l’aliquota massima dell’8% prevista per i vincoli di destinazione a favore di altri soggetti, ex art. 2, comma 48, d.l. 262/2006.

Purtroppo, nulla è specificato quando, durante la vita del trust, sia un terzo soggetto diverso dal disponente, ad effettuare una dotazione. Pertanto, è lecito chiedersi quale sia il rapporto di parentela da considerarsi ai fini dell’applicazione dell’aliquota corretta. La dottrina maggioritaria ritiene che, per gl’atti in questione, il significato del termine “disponente” accolga qualsiasi soggetto che ha effettuato un conferimento nel trust. Quindi, il rapporto di parentela andrà considerato singolarmente, per ogni dante causa.

Infine, è stato precisato che il successivo trasferimento dei beni in capo ai beneficiari è fiscalmente neutro. Di conseguenza, non si realizza un presupposto impositivo ulteriore, poiché la ricchezza è già stata tassata al momento della costituzione del vincolo (anche se sarebbe più corretto parlare di segregazione e non di costituzione del vincolo).243 L’Agenzia, ha volutamente scelto di anticipare il prelievo fiscale, non solo perché il presupposto scatta al momento della costituzione del vincolo, ma, soprattutto, per evitare eccessivi gap temporali tra il trasferimento del patrimonio al trustee e il successivo trasferimento in capo ai beneficiari. Ciò, infine, giustifica la tassazione dei trust di scopo, i quali non presentano mai un “secondo trasferimento”. In quest’ultimo caso, anticipare la tassazione risulta l’unica soluzione percorribile.

Esaminato l’orientamento fornito dalle Circolari ministeriali, è opportuno ricordare che, una sentenza ha disconosciuto la posizione dell’amministrazione finanziaria, circa l’applicabilità dell’imposta di successione e donazione. Precisamente, è stata la commissione tributaria provinciale di Firenze, 23 ottobre 2008 (depositata il 12 febbraio 2009), n. 30, avente per oggetto un trust formato da beni immobili, a stabilire che, l’imposta di donazione, fosse dovuta non tanto

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Cit. VIAL E. “Strumenti di tutela e gestione del patrimonio”, ed. Euroconference, Verona, 2010, pag. 65. 243

Di diverso avviso erano gli orientamenti prima dell’intervento del legislatore. Si sosteneva che il presupposto oggettivo scattasse al momento del trasferimento e di conseguenza ai beneficiari si applicasse l’imposta in proporzione a quanto risultava dovuto al momento del trasferimento definitivo dei beni. Cfr. Tribunale di Brescia, in data 11 gennaio 2006, in “Trusts e attività fiduciarie”, 2006, pag. 424.

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nel primo trasferimento, quanto nel passaggio dal trustee al beneficiario. La Corte fiorentina rileva, innanzitutto, che:

- secondo quanto rimarcato dalle Sezioni Unite della Cassazione, sentenza 2 novembre 2007, n. 23031, le Circolari dell’amministrazione finanziaria, seppur di una certa importanza, rappresentano solo l’espressione dell’Ufficio che le ha emesse, ma non la volontà espressa dal legislatore o dalla giurisprudenza;

- non esiste una norma italiana che disciplini l’istituto anglosassone in materia di imposte indirette;

- la posizione del beneficiario si qualifica come un’aspettativa sottoposta a condizione sospensiva, per cui al momento della costituzione non si concretizza alcun arricchimento tassabile. Inoltre, non è escluso che i beneficiari decidano di rinunciare ai beni loro destinati.

Pertanto, si evince che, al momento della costituzione del trust, sono dovute solo le imposte in misura fissa, mentre l’imposta in misura proporzionale trova giustificazione al realizzarsi della condizione indicata nell’atto istitutivo, cioè quando il trust trasferirà i beni ai beneficiari finali.244

Alla luce di tale orientamento giurisprudenziale, si ritiene che la mancanza di una norma ad hoc che disciplini l’imposizione indiretta, è destinata a creare continue liti tra contribuenti e amministrazione finanziaria.

Infine, si conclude sottolineando che per gli atti di dotazione, con cui si trasferiscono le proprietà immobiliari (beni immobili o diritti reali immobiliari), sono dovute le imposte ipotecarie e catastali per la formalità della trascrizione dell’atto e per la voltura catastale, ai sensi del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 (Testo Unico delle imposte ipotecarie e catastali). Le stesse imposte devono essere versate in misura proporzionale in ordine alla trascrizione di atti che conferiscono nel fund, con effetti traslativi, i richiamati beni e diritti. Allo stesso modo, sono dovute in occasione del successivo trasferimento degli stessi beni allo

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Lo stesso orientamento è stato seguito dalle Corti di: Caserta 11 giugno 2009, Bologna 30 ottobre 2009, Salerno 8 ottobre 2010.

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scioglimento del vincolo o, eventualmente, durante il vincolo, ad eccezione del passaggio di immobili da un trustee ad un altro (vedi paragrafo successivo).245

5.5.3 Operazione effettuate durante la vita del trust e il