Scambio di informazioni amministrativo e ambito penale

4.4.1 Utilizzabilità dei dati oggetto di scambio amministrativo ai fini penali

Lo strumento della mutua assistenza amministrativa può comportare che le informazioni oggetto di scambio possono far quantificare all’Amministrazione finanziaria un’imposta superiore ai limiti dettati dalle disposizione dettate nel D.Lgs. n. 74/2000 e, conseguentemente, a procedere all’inoltro da parte dell’Autorità amministrativa della comunicazione di reato all’autorità giudiziaria competente ai sensi dell’art. 331 del c.p.p. La direttiva dispone una sostanziale parificazione giuridica delle prove a livello amministrativo, con la conseguenza che gli atti amministrativi provenienti da un’Autorità competente divengono atti aventi effcacia amnaloga a quelli di diritto interno. Ai fini, invece, dell’utilizzabilità nel processo penale interno dell documentazione ottenuta mediante il canale amministrativo-fiscale, occorre precisare che i documenti di fonte estera devono entrare nel procedimento penale seguendo precise indicazioni rituali e i limiti previsti a livello legislativo dagli artt. 696 e 729 del codice di procedura penale. Il legislatore richiede, in particolare, che la documentazione proveniente dall’estero per poter essere utilizzata in campo penale deve essere ottenuta mediante il meccanismo della rogatoria internazionale disciplinato dalle norme della Convenzione europea di assistenza giudiziaria in materia firmata a Strasburgo il 20 aprile 1959 (ratificata dall’Italia con la legge 23.2.1961, n. 215), e

418 _M.A

MPARO GRAU RUIZ, Convention on mutual administrative assistance in tax matters and Community rules: how to improve their interaction?, in EC Tax Review 2006, 4, pp. 196-202. Secondo l’autrice, l’art. 31 della convenzione di Vienna che fa riferimento all’interpretazione del trattato in buona fede tenendo conto del tenore letterale delle norme, del loro contesto e anche della loro finalità, ammetterebbe che lo scopo della convenzione multilaterale è quello di garantire la realizzazione della cooperazione amministrativa, e pertanto, sarebbe ammessa la scelta tra più strumenti alternativi in funzione di massimizzarne l’efficacia.

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dalle altre norme delle convenzioni internazionali in vigore. La dottrina ritiene che qualora l’attività di cooperazione non sia posta in essere nelle forme prescritte, si è in presenza di atti di natura conoscitiva in forma libera prodromici all’acquisizione rituale di elementi probatori da attuare a mezzo rogatoria per il tramite dei canali ufficiali419. I dati acquisiti nel processo tributario senza rispettare le garanzie prescritte per il procedimento penale sono utilizzabili “tenuto conto del principio di autonomia del procedimento penale rispetto alle procedure dell’accertamento tributario”420_{. Occorre, inoltre, che, se i documenti sono}

pervenuti mediante il canale amministrativo della direttiva comunitaria, l’autorità compentente dello Stato membro che ha comunicato i dati autorizzi l’utilizzo degli stessi per fini diversi da quelli fiscali. Tale autorizzazione, in base all’art. 16, comma 2 della Direttiva 2011/16/UE, è concessa sempre che tale utilizzo sia previsto per fini analoghi nello Stato membro dell’autorità comunicante e sempre nella misura consentita nella legislazione dello Stato che riceve i dati. Limiti analoghi sono posti anche nelle fonti internazionali dello scambio come quelli previsti dall’art. 26, par. 3, lett. b).

L’utilizzo sarebbe consentito anche nell’ipotesi di elementi probatori acquisiti in violazione di legge, come nel caso dei dati provenienti dalla c.d. Lista “Falciani”421

. Sul punto, in particolare, la Corte rileva, inoltre, che al giudice penale sarebbe precluso in forza dell’art. 191 c.p.p. affermare la responsabilità penale dell’imputato per reati di natura tributaria sulla base di dati acquisisti nel corso di indagini di aura amministrativa condotte dagli uffici tributari422_{. Le prove illegittimamente acquisite di cui all’art. 191 c.p.p.} sarebbero quindi esclusivamente quelle nel processo penale e non anche quelle acquisite come nel caso di specie in un momento anteriore ad esso che precede la notitia criminis. Sarebbe, inoltre, preclusa la confisca o la distruzione del corpo di un reato (quale sarebbe quello della sottrazione informatica o cartacea della fiche bancaria) di cui l’autorità italiana non può neanche incidentalmente conoscere. Tale reato non potrebbe ricondursi alle fattispecie di cui all’art. 615 ter c.p. in quanto il fatto non è stato commesso in Italia e la punibilità di un reato commesso all’estero in danno di cittadino italiano è prevista solo nelle tassative ipotesi di cui all’art.7 c.p. tra le quali non può annoverarsi quella di cui all’art. 615 ter c.p. La Corte dubita, quindi che le informazioni ottenute configurino un illecito ai fini della normativa interna. Viene inoltre confutata la tesi dell’applicabilità in paesi di civil law della teoria del c.d. fruit of poisonous tree che negli ordinamenti anglosassoni comporta un’invalidità derivata dei mezzi di prova acquisiti in violazione della legge. La

419

G.MARINO, La cooperazione internazionale in materia tributaria, tra mito e realtà, cit., 444.. 420

Corte di Cassazione, sentenza n. 22984 del 12 novembre 2010.

421

Corte di Cassazione sentenza del 28.4.2015 n. 8606; Cass., 12.7.2012, n. 27736 e Cass., 27.5. 2009, n. 24653.

422

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Cassazione423 ha infine giudicato legittima l’utilizzazione processuale di documenti provenienti dal procedimento di accertamento fiscale che siano stati precedentemente acquisiti dalla Guardia di Finanza mediante la cooperazione internazionale. La Suprema Corte ha ritenuto che l’acquisizione di atti amministrativi nell’ambito di un procedimento tributario di accertamento esula dalla disciplina relativa alle rogatorie e che il successivo utilizzo nel procedimento penale di atti provenienti dal procedimento di accertamento tributario è regolato dagli artt. 234 e ss del c.p.p. L’effetto di tale lettura delle norme processuali è che le acquisizioni documentali della Guardia di Finanza attengono al procedimento di accertamento fiscale ed avendo natura di atti amministrativi acquisiti all’estero direttamente dalle amministrazioni competenti esulano dalla disciplina relativa alle rogatoria.

4.4.2 Ammissibilità delle evidenze provenienti da procedimenti penali

Non esiste una regola generale in tema di ammissibilità delle prove nel processo tributario. La giurisdizione tributaria e quella penale sono improntante a rapporti di separatezza, anche se il giudice tributario può fondare la propria decisione anche sulle prove acquistite nel processo penale a condizione che sia assicurato il diritto alla difesa e che si tratti di prove la cui ammissibilità non sia impedita da norme proprie del processo tributario.

Ad esempio, le dichiarazioni raccolte nel corso delle indagini preliminari e le testimonianze rese davanti al giudice penale e civile non sarebbero utilizzabili nel processo tributario anche se provenienti da un altro procedimento. Tuttavia, la giurisprudenza consolidata ha ritenuto ammissibili nel processo tributario anche le testimoniaze rese dal terzi altrove, in assenza anche di contraddittorio, in quanto declassate a meri indizi, per cui la decisione non può essere fondata su di esse ma sono necessari altri elementi di prova424. I dati raccolti a carico del contribuente nelle indagini di polizia giudiziaria sono coperte dal segreto investigativo ma il magistrato penale può autorizzarne l’utilizzo in sede fiscale anche in deroga all’art. 329 c.p.p. se ritiene che ciò non rechi pregiudizio alle indagini425_.

Qualora si tratti di informazioni ottenute mediante una rogatoria, le stesse generalemente

423

Corte di Cassazione, sentenza 27336 del 12 luglio 2012; Cassazione penale n. 24653/2009.

424 _{Cass. 21 gennaio 2008, n. 1164; Cass. Civ. se. Trib., 22 giugno 2010, n. 14960 nella cui motivazione si afferma che}

le deposizioni testimoniali e le indagini peritali svolte nel processo pensale possono essere valutate come elementi di valore indiziario dal giudice tributario. Corte Cost. 21 gennaio 2000 n. 18 in Giur.it., 2000, 1075 in cui si legge che “Il valore probatorio delle dichiarazioni raccolte dall’amministrazione finanziaria nella fase dell’accertamento è, infatti, solamente quello proprio degli elementi indiziari, i quali mentre possono concorrere a formare il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione”.

425 _{La giurisprudenza (Cass. Civ., sez. trib., 3 dicembre 2001, n. 15230, in Rass. Trib. 2002, 641) esclude che l’utilizzo}

non autorizzato influisca sulla validità dell’avviso di accertamento perché l’autorizzazione è prevista a tutela del segreto investigativo e non a tutela dei diritti di difesa del contribuente.

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non possono essere utilizzate per fini diversi da quelli per i quali furono scambiate orginariamente, a meno che specifici accordi internazionali non lo prevedano426. Da ultimo resta da valutare il valore extrapenale del dispositivo della sentenza penale, con particolare riguardo all’accertamento dei fatti contenuto in un giudicato, più che alla determinazione della presenza o meno di un reato. Secondo giurisprudenza consolidata, l’accertamento di fatti contenuto nel giudicato penale non vincola il giudice tributario in quanto le disposizioni che regolano il processo tributario hanno dei limiti diversi da quelli posti per il processo penale (ad esempio, inammissibilità della prova testimoniale oppure delle prove documentali non esisbite in sede amministrativa)427. Nel processo tributario possono essere inoltre usate presunzioni legali e semplici che invece non valgono per il giudice penale. Da queste considerazioni ne discende che quando i fatti da accertare nel processo tributario siano quelli già accertati nel processo penale, il giudicato penale non vincola il giudice tributario 428L’art. 654 c.p.p. che prevede l’efficacia extrapenale degli accertamenti di fatto del giudice penale nel processo civile e in quello amministrativo non si aplica al processo tributario in quanto esso è altro rispetto al processo civile e amministrativo. L’utilizzo in sede tributaria delle prove assunte nel giudizio penale richiede, tuttavia, da parte del giudice tributario un’autonoma valutazione.