La contabilità di magazzino

Le rilevazioni attinenti la movimentazione del magazzino fanno parte della cosiddetta contabilità di magazzino confluenti nel libro degli inventari ed in parte in contabilità generale. La contabilità di magazzino è in primo luogo uno strumento gestionale indispensabile per un’impresa, poiché consente di intercettare il flusso delle merci in entrata ed in uscita, e quindi di programmare efficientemente gli acquisti e le vendite alla luce del livello di domanda proveniente dall’esterno, fermo restando le disponibilità (anche finanziarie) di tipo interno. La contabilità di magazzino è anche uno strumento di verifica della consistenza delle scorte per segnalare i “livelli di minimo riordino” e di indicazione di tutta una serie di costi che avranno un impatto sul costo di produzione di un bene. Per di più, i saldi a fine anno consentono di comprendere il criterio di valutazione adottato. Guardiamo alla contabilità di magazzino come un insieme di rilevazioni che assumono sostanzialmente due forme: a quantità fisiche, registrando le entrate e le uscite secondo precise unità di misura (metri, chilogrammi…), al fine di controllare la movimentazione fisica del magazzino, nonché il mantenimento del livello di scorte richiesto per l’adempimento di specifiche norme fiscali; a quantità fisiche e valori, riportando quindi il relativo costo del bene, che converge nel sistema di contabilità analitica dell’azienda. La contabilità di magazzino assolve ad una funzione non trascurabile, cioè l’adempimento di determinati obblighi fiscali. Di fatti, con il D.P.R. 600/1973 all’articolo 14 è stabilito l’obbligo per le società, gli enti e gli imprenditori commerciali di tenere il libro degli inventari e “d) scritture ausiliarie di magazzino,

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tenute in forma sistematica e secondo norme di ordinata contabilità, dirette a seguire le variazioni intervenute tra le consistenze negli inventari annuali”. L’articolo prosegue

affermando la necessità di registrare le quantità entrate ed uscite di determinati beni: le merci destinate alla vendita, beni acquistati da aziende e destinati ad essere venduti senza alcun tipo di trasformazione tecnica; dei semilavorati esclusi i prodotti in corso di lavorazione, beni destinati ad essere incorporati in altri a seguito di un successivo processo di trasformazione, ma che “hanno acquistato una loro individualità, sia pure

nei limiti di uno stato grezzo, che permette loro di essere tanto conservato quanto venduto”; dei prodotti finiti; degli imballaggi utilizzati per il confezionamento dei singoli

prodotti, nonché delle materie prime incorporate nei prodotti finiti. La disposizione di legge prevede che siano affiancati anche informazioni relative a cali o variazioni di quantità che determinano scostamenti tra le giacenze fisiche effettive e quelle desumibili dalle scritture di carico o scarico. Tre sono le caratteristiche delle scritture relative alla contabilità di magazzino individuate dall’articolo di cui sono ed esplicate dalla circolare n.40/1981: la tenuta in forma sistematica, seguendo cioè una modalità di rilevazione che dia adeguata attenzione ad ogni componente alla luce del fenomeno più complesso cui questa appartiene, osservando quanto possibile un criterio cronologico. La sistematicità consente di rilevare per ogni singolo bene (o categoria di beni) le operazioni di carico e scarico. L’ordinata contabilità, la seconda peculiarità richiesta per le rilevazioni di magazzino, non è la medesima di cui abbiamo accennato nel primo capitolo con l’articolo 2219, bensì implica l’utilizzo di un metodo scelto in maniera del tutto discrezionale che consenta una facile lettura ed interpretazione. Per ultimo, la periodicità riguarda un termine tanto di rilevazione, che però è del tutto affidata alla libera volontà di coloro che gestiscono la contabilità, quanto di registrazione, entro 60 giorni. È importante precisare che in base al DPR 600/1973, articolo 14, le scritture ausiliarie di magazzino devono essere tenute a partire dal secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui per la seconda volta consecutivamente: l’ammontare dei ricavi sia superiore a € 5.164.568,99 e il valore delle rimanenze sia superiore a € 1.032.913,80. L’obbligo cessa a partire dal primo periodo d’imposta successivo a quello in cui per la seconda volta consecutivamente l’ammontare dei ricavi o il valore delle rimanenze sia inferiore a tale limite. Nell’ambito della contabilità di magazzino assumono rilevanza specifici documenti a supporto della rilevazione: il giornale di magazzino, nel quale si rilevano a quantità fisica e valori, in ordine cronologico, tutti i movimenti in entrata ed in uscita delle materie prime, dei prodotti finiti e delle merci; le schede di magazzino, che riportano le medesime annotazioni del giornale di magazzino, evidenziando il saldo progressivo corrispondente alla consistenza dei beni in rimanenza ed indicando la natura del bene e dati significativi, le indicazioni necessarie per una corretta gestione degli stock: lotto ottimale di approvvigionamento, punto di riordino, giacenza minima, media e massima, previsioni

103 di entrata e di uscita. I documenti che alimentano le scritture, come abbiamo spiegato relativamente ad ogni fase del ciclo magazzino sono essenzialmente: bolle di carico, scarico e di prelievo dal reparto produttivo o di trasferimento interno. Un’ulteriore documentazione fondamentale per la gestione della contabilità di magazzino riguarda due precisi documenti, che fungono da raccordo con l’area produzione: la distinta base, il prospetto di dettaglio quali-quantitativo che riporta, in forma analitica, tutti i componenti necessari per la produzione di determinati prodotti, le modalità di realizzazione dei medesimi, nonché le istruzioni per la lavorazione; il ciclo di lavorazione, l’insieme di operazioni necessarie a fabbricare un singolo elemento attraverso una successione di processi tecnologici. Si tratta di documenti che costituiranno la base fondamentale sulla quale il revisore programmerà le procedure sostanziali e quindi valevoli di esser citati.

3.1.2. L’inventariazione

Seppur il processo di inventariazione sia notoriamente conosciuto come intrinsecamente legato alla gestione delle rimanenze di magazzino, in realtà esso identifica un insieme di operazioni che mirano a determinare la reale consistenza del patrimonio aziendale o di una parte di esso ad una data prestabilita e l’inventario è il prospetto che ne deriva. Il codice civile, all’articolo 2217, prescrive l’obbligo di redazione dell’inventario ad inizio esercizio e successivamente ogni anno e definisce il contenuto essenziale, cioè l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative (ed estranee) all’impresa. Si associano anche precisi obblighi di natura fiscale, sui quali però non ci addentreremo.

L’Inventario di magazzino è dunque il procedimento utilizzato per la misurazione della consistenze reali delle scorte ed il documento risultante al termine dello stesso. Con il termine “inventariazione” ci riferiamo al più vasto processo di inventario, che è contraddistinto da determinati step. Il primo di questi è la ricerca del bene, che può effettuarsi su base informatica attraverso i database e fisicamente nei diversi stabilimenti predisposti. L’attività di ricerca conduce all’individuazione ed accertamento dei beni. Una volta individuati, si procede alla loro descrizione, specificando quindi le caratteristiche quantitative e qualitative: colore, peso, forma, materiale di cui è costituito e tutti i connotati principali che li contraddistinguono. La descrizione si declina rispetto agli scopi del processo di inventariazione, tuttavia, essa è tendenzialmente effettuata con il fine di classificare i beni individuati secondo criteri impostati dal sistema di amministrazione e controllo dell’azienda e di attribuire un codice che fondamentalmente delinei il gruppo di appartenenza. Sono state poste così le basi per gli step finali del procedimento: in primis, la misurazione, che permette la determinazione delle quantità

104 presenti rispetto ad una precisa unità di misura, che rappresenta un’informazione chiave del prospetto che viene generato; in secondo luogo, la valutazione, la quale, però, non è essenziale ai fini della corretta implementazione del procedimento, poiché i beni possono essere valutati in modo differente a seconda dello scopo per cui è effettuato l’inventario stesso. Ci preme sottolineare, infatti, che l’inventario può essere svolto per un mero scopo di controllo, quindi per accertarsi della consistenza delle scorte o per supporto alla redazione del bilancio di esercizio e qui la presenza della valutazione assume quasi un carattere di perentorietà; oppure, l’inventario è redatto al sopraggiungere di circostanze straordinarie, quali fusioni, scissioni, trasformazioni, liquidazioni. Gli ultimi step sono generalmente presidiati da grafici, tabelle, documenti volte a rappresentare i dati, i quali andranno a confluire nel complessivo sistema informativo aziendale. Gli inventari possono esprimere l’entità delle rimanenze sulla base del dato relativo alle quantità fisico-tecniche oppure a valore, cioè attribuendo direttamente ai beni il loro prezzo. A titolo esemplificativo, possono essere inserite altre informazioni quali il livello ed i tempi di riordino, nonché la possibilità che siano fuori produzione. Per gli scopi della revisione, tuttavia, il dato su cui si focalizza l’attenzione è la quantità fisico-tecnica del bene, poiché l’accertamento dell’utilizzo di determinati criteri di valutazione avviene in fase di test di conformità e di validità. In definitiva, il processo di inventariazione del magazzino permette l’individuazione delle quantità delle materie prime, semilavorati e prodotti finiti dell’azienda. Il risultato del procedimento, o meglio l’inventario, rappresenta la totalità dei beni presenti in magazzino, classificati secondo le specifiche di volta in volta designate.

Fino ad ora abbiamo spiegato le tipiche fasi del procedimento di inventariazione, ma non ci siamo soffermati sulle modalità con cui questo prende forma. Possono, infatti, individuarsi tre tipologie diverse di inventariazione: fisico, a rotazione e contabile. Le tipiche procedure inventariali afferenti alla prima di queste modalità riguardano la conta delle scorte esistenti in magazzino, nonché la correlata attività di misurazione delle stesse, di elencazione e valutazione. L’inventario fisico assolve a tre specifiche funzioni: la quantificazione delle giacenze, la rilevazione e la valutazione dei materiali obsoleti e dei materiali a lento movimento. Questa modalità inventariale è sicuramente quella maggiormente presidiata dal revisore, dal momento che l’ISA Italia 501 prescrive esplicitamente il suo controllo diretto, mediante osservazione. L’inventario rotativo è effettuato periodicamente durante il periodo amministrativo in modo che le aree di giacenza siano inventariate almeno una volta l’anno. Il suo scopo consiste nell’accertamento della corrispondenza tra quanto riportato nelle registrazioni contabili e quanto rilevato fisicamente in magazzino, in modo tale da ricostruire la movimentazione delle registrazioni, conseguendo importanti vantaggi, tra i quali:

105 effettuare conteggi con soluzione di continuità rispetto all’attività aziendale; intercettare situazioni anomale che possono sopraggiungere durante l’anno e non esclusivamente a chiusura del periodo; mantenere aggiornata la contabilità di magazzino rispetto al conteggio fisico delle giacenze. A seconda del settore di riferimento dell’azienda, l’inventario rotativo può essere condotto su base continuativa, oppure in corrispondenza del verificarsi di determinati eventi, tra i quali un riordino dei beni, un sollecito da parte degli operatori del magazzino, l’ordine di un prelievo di un bene che però non è fisicamente presente. L’inventario contabile, l’ultima modalità citata, si basa sulle scritture di magazzino effettuate nel periodo considerato per rilevare la quantità ed il valore delle scorte di proprietà dell’azienda. Focalizzandosi proprio sul dato registrato nei sistemi informativi piuttosto che su evidenze fisiche, l’inventario contabile è tuttavia una procedura la cui efficacia è necessariamente subordinata alla correttezza delle scritture contabili e alla regolarità con cui sono osservate le altre procedure di inventariazione eseguite durante l’anno. Proprio per il diverso ambito di analisi, più centrato sulle scritture di magazzino per quanto riguarda l’inventario contabile, può sussistere una divergenza tra i risultati dell’inventario fisico e contabile, per via di: possibile mancata rilevazione di ammanchi per sottrazioni occulte; cali e disperdimenti che non vengono rilevati o possono essere determinati solo in via presuntiva; facilità di errori di omissione, duplicazione o di altra natura. In aggiunta, spesso si trovano dati arrotondati, che a livello di singolo item, non hanno un impatto forte su tale differenza, ma esso si amplifica con l’aumentare delle quantità analizzate. Com’è facile constatare, il processo di inventariazione può richiedere lunghi tempi di elaborazione, nonché una vasta gamma di informazioni da gestire. A supporto delle procedure inventariali, quindi, si innesta una documentazione ben precisa, che assume connotati differenti a seconda dell’azienda. Un’evidenza documentale sicuramente presente in ogni realtà industriale è costituita dai cartellini d’inventario, in duplice copia: la “madre”, attaccata sul bene a seguito della conta, la “figlia, trasmessa al team che si occupa della raccolta e del controllo dell’inventario alla fine della conta. Tali cartellini riportano i seguenti dati: la data dell’inventario fisico generale; il numero progressivo assegnato alla scheda; il numero di controllo relativo; il codice identificativo del materiale; l’unità di misura del materiale; la descrizione del materiale; il magazzino con l’ubicazione in cui il materiale è allocato; la quantità del materiale rilevata nell’ubicazione evidenziata sulla scheda; la firma della persona che ha effettuato la conta e compilato la scheda; la firma della persona che ha controllato la scheda. Essi assolvono alla funzione di: accertamento della completezza delle conte: basta guardare fisicamente ai beni presenti in magazzino per vedere se tutti sono stati sottoposti a conta; riscontro di eventuali differenze: è agevole, infatti, osservare nel corso delle verifiche campionarie, eventuali differenze tra le quantità contate dai team e quelle annotate sul prospetto finale di inventario.

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