Rimanenze sotto la custodia di terzi: la circolarizzazione tramite PEC

A questo punto arriviamo ad un nodo centrale nel tema dell’esistenza delle rimanenze di magazzino: è possibile che le rimanenze siano detenute da altri soggetti. Come si procede in questo caso? “Qualora le rimanenze detenute presso soggetti terzi siano significative nell’ambito del bilancio, il revisore deve acquisire elementi probativi sufficienti e appropriati sulla loro esistenza e sulle loro condizioni svolgendo una o entrambe le procedure:

- Richiede conferma al soggetto terzo in merito alle quantità e alle condizioni delle rimanenze detenute per conto dell’impresa;

- Svolgere un’ispezione oppure effettuare altre procedure di revisione appropriate alle circostanze.

La circolarizzazione della terza parte rappresenta una procedura fondamentale nel processo perché la risposta costituisce un elemento a forte valenza probativa, poiché si ottiene un’eventuale conferma da parte di un soggetto completamente estraneo alla realtà aziendale revisionata, quindi del tutto indipendente.

“Egregi Signori,

In relazione alla revisione del bilancio della nostra società, Vi preghiamo di voler cortesemente inviare direttamente ai nostri revisori un elenco, firmato da un rappresentante legale della Vostra società, di tutte le merci di nostra proprietà giacenti presso di voi alla data 31/0x/20xx.

Vogliate includere nella Vostra risposta:

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1. La descrizione degli articoli con i vari elementi di riconoscimento (codice articolo, misura, colore, qualità, ecc…);

2. Quantità;

3. Imballaggi o confezioni speciali;

4. Indicazioni di merci danneggiate, avariate o deteriorate;

5. L’indicazione di eventuali vincoli, sulle merci, di cui siate a conoscenza;

6. Il titolo per cui le merci sono presso di voi (in conto deposito, lavorazione, prestito o per qualsiasi altra ragione);

7. L’estratto conto delle spese di deposito e di altri eventuali oneri da noi dovuti al 31/03/2017.

Al fine di facilitare la valutazione da parte della società di revisione della Vostra risposta, Vi preghiamo cortesemente di far pervenire risposta alla presente entro il 10/11/2017, con le seguenti modalità:

- tramite PEC al seguente indirizzo: società[email protected] Oppure all’indirizzo

- Ufficio posta: … MILANO

Ringraziandovi per la collaborazione, distintamente vi salutiamo.”

Quello sopra riportato è il corpus tipico di una lettera di richiesta informazioni relativamente alle merci in deposito presso terzi, che viene inviata direttamente dalla società di revisione, sotto richiesta dell’azienda revisione. Essa, infatti, riporta generalmente l’intestazione, il timbro e la firma di quest’ultima.

Dalla semplice lettura della lettera si evincono alcuni elementi importanti relativamente a come si procede con la verifiche di beni giacenti presso terzi. Il team di revisione, infatti, stabilisce una determinata tempistica per poter poi condurre i test di dettaglio. È chiesta alla terza parte un’informazione relativamente ad una situazione sussistente ad una certa data, che prende il nome di “data di conferma”. La terza ha un tempo preciso di risposta da parte del cliente, che a seconda anche dell’urgenza dell’incarico e di circostante relative alla tipologia di transazione di cui si vuole ottenere l’informazione. L’arco temporale generalmente concesso, tipicamente di tre settimane, si chiude con la data di risposta, specificatamente indicata nella lettera. Qualora la terza parte non dovesse rispondere entro la data programmata, il team deve comunque prevedere un periodo di tempo di circa 2 settimane per eventuali solleciti. Oltre quest’arco temporale, il team può procedere con le cosiddette procedure alternative. Queste ultime, però, così come prevede l’ISA Italia 501 (par. A 16 delle linee guida), possono porsi in sostituzione ovvero in aggiunta a quanto confermato dal terzo soggetto, nel caso in cui, a seconda delle circostanze, il team abbia acquisito informazioni che fanno sorgere dubbi in

136 merito all’integrità e all’obiettività del soggetto terzo. Tali altre procedure di revisione includono ad esempio:

- La presenza, ovvero fare in modo che un altro revisore sia presente, alla conta fisica delle rimanenze effettuata dal soggetto terzo, ove fattibile;

- L’acquisizione delle relazione di un altro revisore, ovvero della relazione di revisore del fornitore di servizi, sull’adeguatezza del controllo interno del soggetto terzo, per assicurarsi che le rimanenze siano correttamente contate e adeguatamente custodite; - L’ispezione della documentazione relativa alle rimanenze detenute da soggetti terzi, per

esempio, documenti di entrata;

- La richiesta di conferma da altre parti nel caso in cui le rimanenze siano state impegnate come garanzia.

Come abbiamo avuto modo di constatare, la tempistica rappresenta una componente fondamentale del processo di circolarizzazione. L’obiettivo del revisore è ottenere una risposta che costituisca un valido e sufficiente elemento probativo, ma per esser tale esso deve pervenire tempestivamente. La sfida qui è velocizzare i tempi di percezione della risposta e creare un canale di collegamento diretto tra società di revisione, cliente revisionato e terza parte. La prassi, infatti, è quella che vede il contatto tra azienda revisionata e società di revisione, che si accordano relativamente al contenuto della lettera, quello più prettamente formale, poiché le informazioni che richiede il revisore scaturiscono dal giudizio professionale dello stesso. L’azienda revisionata firma e intesta le lettere cartacee a suo nome e la società di revisione, attraverso il proprio fornitore di servizio postale, provvede all’invio delle lettere, che deve essere anticipato, così come prevede il principio di revisione 505, dalla verifica di validità dell’indirizzo. La risposta da parte del terzo soggetto deve pervenire nelle mani del revisore, il quale potrà ottenere conferma dell’informazione desiderata. L’indirizzo cui è inviata è quindi la sede di competenza della società di revisione ed è importante che la stessa venga sottoposta ad analisi prima della firma dell’opinion. Spesso, tuttavia, a seconda di determinate circostante, il momento in cui si attiva il processo può essere anche estremamente ravvicinato alla data di firma della relazione di revisione, quindi si avverte maggiormente l’esigenza di tempestività nell’ottenimento della risposta. Inoltre, ottenere l’informazione entro il tempo prestabilito, non solo consente di evitare che vengano messa in atto procedure alternative, sicuramente più costose, poiché esse necessitano anche la mobilitazione del team presso il cliente di riferimento, ma anche di ottenere un dato quanto più fedele possibile rispetto alla situazione per la quale si sta effettuando la verifica, senza che questa venga “inquinata” da future transazioni. Per velocizzare il processo, le società di revisione si stanno “attrezzando” nel creare un database comune di informazioni con i clienti di riferimento, attraverso il quale il momento di accordo nella stesura delle lettera possa essere minimizzato quanto possibile, senza l’intervento di un intermediario esterno ed oltre a ciò, provvedere ad inviare le lettere di

137 circolarizzazione attraverso posta elettronica certificata ed ottenere una risposta attraverso il medesimo canale, così come già avviene nella realtà di oggi. Un software ben predisposto potrebbe caricare la risposta sul medesimo database di riferimento, per poi procedere in maniera diretta all’analisi del contenuto della stessa. In sintesi, ciò consentirebbe: un risparmio di risorse economiche ed umane nel rapporto con il fornitore esterno ed una minore dipendenza rispetto allo stesso, tempestività nell’acquisizione delle informazioni, nonché maggiore attendibilità rispetto alla realtà di riferimento. Queste considerazioni, tuttavia, non sono esenti da alcune problematiche che devono essere adeguatamente ponderate e che riguardano in prima istanza il contatto con le terze parti estere. Non essendo previsto un canale d “comunicazione” tra i sistemi di posta certificata a livello internazionale, l’unica prova dell’ufficialità del documento che è pervenuto è rappresentata dal formato cartaceo. Inoltre, le parti circolarizzate più “piccole” spesso sono poco partecipative rispetto alla richiesta dei fornitori e non hanno a disposizione un indirizzo di posta certificata. In più, è molto frequente il caso in cui non venga pienamente compresa la richiesta di informazioni da parte del revisore, e spesso le lettere di risposta vengono inviate direttamente alla società revisionata e ciò può costituire un problema, poiché vien meno anche l’affidabilità della stessa.

Infine, qualora la presenza alla conta fisica delle rimanenze non sia fattibile, il revisore deve svolgere procedure di revisione alternative per acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati riguardo l’esistenza e le condizioni delle rimanenze. Da cosa può dipendere la non fattibilità di tale procedura di revisione? L’ISA Italia 501, al paragrafo A12, spiega che ciò può dipendere da fattori quali la natura e l’ubicazione delle rimanenze, per esempio, nel caso in cui tali rimanenze siano detenute in un luogo che può comportare minacce per la sicurezza del revisore. Per poter affermare la non fattibilità della procedura, non basta un semplice disagio di carattere personale, dal momento che il principio di revisione ISA Italia 200, al paragrafo A48, prevede che la questione della difficoltà, della tempistica o del costo relativo non è di per sé una valida ragione perché il revisore ometta una procedura di revisione per la quale non ci siano alternative o si ritenga soddisfatto di elementi probativi meno che persuasivi. Laddove la presenza non sia fattibile devono effettuarsi procedure di revisione alternative: si può procedere ispezionando la documentazione della vendita successiva di voci specifiche delle rimanenze, acquisite o acquistate prima della conta fisica, che possono costituire elementi probativi sufficienti e appropriati sulla loro esistenza e sulle loro condizioni.

Nel caso in cui non risulti possibile acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati sull’esistenza e sulle condizioni delle rimanenze svolgendo procedure di revisione alternative, il principio di revisione ISA Italia n.705 richiede al revisore di esprimere un giudizio con modifica nella relazione di revisione come conseguenza della limitazione allo svolgimento di procedure di revisione.

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CONCLUSIONI

Al giorno d’oggi l’attività di revisione legale dei conti è una continua lotta contro il tempo. Il carattere della tempestività è ormai imprescindibile e spesso nella necessità di dover adempiere a tutti i compiti che sono richiesti, si assume un atteggiamento pedissequo alla professione, focalizzandosi meramente sul portare a compimento una determinata procedura piuttosto che porsi le domande giuste su come interpretare quanto elaborato. A ciò si aggiunga la nota staticità che contraddistingue l’attività di revisione legale, per la necessità di adempiere agli obblighi di legge.

Nel futuro, le procedure di revisione dovrebbero riflettere maggiormente la capacità di fornire informazioni alle imprese su cui queste sono condotte. La possibilità che la revisione legale possa aprire nuove prospettive all’azienda revisionata dovrebbe essere il fine ultimo dell’intera attività e non il risultato del semplice adempimento alle norme di legge.

Per realizzare questo obiettivo, l’audit del futuro deve assumere dei connotati diversi da quelli che l’hanno da sempre contraddistinto e ciò può avvenire grazie al supporto della tecnologia. In particolare, la revisione del futuro dovrà essere sempre più virtuale. Compatibilmente al tipo di lavoro richiesto, ciò che viene generalmente effettuato sul campo dovrebbe convertirsi in lavoro d’ufficio e parte di quest’ultimo dovrebbe essere realizzato direttamente all’interno dell’azienda revisionata, in modo da ottenere tempestivamente un feedback da coloro che operano nella stessa. Piuttosto che effettuare le trasferte dal cliente per poter esaminare i documenti, le società di revisione dovrebbe farsi trasferire parte degli stessi attraverso un portale internet che opera con un avanzato sistema di sicurezza. Una volta completate tutte le attività di routine, il team può recarsi dal cliente con un certo grado di consapevolezza relativamente alla realtà che si va ad esaminare e soprattutto esso può trovare soluzione ad eventuali questioni emerse con cognizione di causa. Guardando al caso da noi esposto, grazie ad Inventory CountApp, si assiste ad una virtualizzazione dell’intera procedura di conta, evidenziando bene i ruoli tra chi opera dall’ufficio e attraverso le informazioni ottenute, elabora uno specifico piano della conta, e chi la effettua, che attraverso l’app aggiornerà in tempo reale tutto il team con enormi benefici sui tempi e sui costi per le trasferte. La revisione virtuale prende forma anche nella procedura di richiesta di conferma esterna attraverso la posta elettronica certificata. Non sarà più necessario riporre la fiducia esclusivamente sull’ufficialità del cartaceo, ma ricorrere esclusivamente al valore legale della posta inviata tramite il suddetto sistema.

Un'altra caratterista che dovrà esser recepita al fine di rendere la revisione quanto più possibile di aiuto al cliente è l’aumento della frequenza con cui l’attività viene effettuata. Una revisione continua richiede un monitoraggio che si protrae durante tutto l'arco temporale dell’esercizio amministrativo per garantire che le transazioni siano state registrate adeguatamente e che

139 vadano a confluire correttamente nei prospetti di bilancio. Il numero di aziende che ha adottato un approccio di revisione continuo è davvero esiguo e la scelta di periodizzare l’attività dipende dalla volontà di ridurre il carico di lavoro nella cosiddetta “busy season”. In tal senso, anche l’audit virtuale potrebbe fornire importanti spunti di miglioramento. Ad ogni modo, attraverso una revisione continua, è possibile individuare in maniera più rapida gli errori e le anomalie ed i clienti I clienti hanno un richiamo migliore degli eventi. Inoltre, la costante interazione con il cliente permette ai team di revisione di acquisire una profonda conoscenza del business in cui esso opera: è soltanto attraverso una comprensione dei meccanismi che alimentano la realtà aziendale revisionata che il team può fornire utili consigli su come portare avanti le attività e la revisione raggiunge lo scopo primario che si prefigge. Sempre relativamente all’esempio della procedura di verifica dell’inventario fisico di magazzino, ciò diventa rilevante qualora l’azienda adotti un sistema di inventario permanente, che ben si presta ad una revisione a carattere continuo.

Un ultimo aspetto, ma non meno importante, che dovrà contraddistinguere la revisione del futuro è la cosiddetta analisi dei dati, che non deve essere confusa con l’analitical review. L'analisi dei dati è un processo di ispezione, pulizia, trasformazione e modellazione di dati con il fine di evidenziare informazioni che suggeriscano conclusioni e supportino le decisioni strategiche aziendali, mentre le procedure di analisi comparativa esaminano un insieme di dati aggregati per interpretare un trend. L’analisi dei dati guarda al dettaglio delle transazioni. La registrazione degli elementi sottoposti alla conta tramite Inventory Countapp risponde a questa esigenza, perché consente di ampliare la sfera dell’attività di verifica ed ottenere il dettaglio dei dati.

Sfruttare la tecnologia per fornire maggiori conoscenze fornisce più valore per le attività che vengono sottoposte a revisione. Ma richiederà anche tempo e impegno da parte dei leader aziendali per cambiare le abitudini del flusso di lavoro e la cultura aziendale. La clientela avvertirà i benefici ed i dipendenti saranno più propensi a lavorare in una cultura in cui l'innovazione viene valutata e il pensiero viene ricompensato. L'audit si trasformerà, così, in una preziosa opportunità per il miglioramento delle attività.

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