§ 3.3 AGEVOLAZIONI AL TERZO SETTORE
3.3.2 Detrazioni e deduzioni per erogazioni liberal
L’art. 83 del CTS disciplina in maniera univoca le detrazioni e le deduzioni302 concesse a coloro che effettuano erogazioni liberali a favore di enti del Terzo Settore non commerciali. Tuttavia, il sesto comma dello stesso articolo provvede ad estendere i benefici ivi previsti anche agli enti che svolgono attività commerciale prevalente, a condizione che le donazioni siano usate unicamente per il perseguimento delle finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale, tipiche del Terzo Settore. Per quanto concerne la detrazione, è consentito un risparmio d’imposta pari al 30% dell’erogazione in denaro o in natura effettuata esclusivamente da persone fisiche nei confronti di un ente iscritto presso il RUNTS, su una donazione massima di 30.000 euro in ciascun periodo d’imposta303. La percentuale è elevata al 35% qualora il destinatario dell’erogazione liberale corrisponda ad un’organizzazione di volontariato. Ciò significa che, su una donazione pari all’importo massimo consentito dalla norma, si avrà una corrispondente detrazione pari a 9.000 euro, elevata a 10.500 euro nel caso l’erogazione sia fatta a favore di una Odv.
In merito alle deduzioni, il secondo comma dell’83 prevede che le erogazioni in denaro o in natura, effettuate a favore degli ETS da enti, società o persone fisiche, siano deducibili dal reddito complessivo del soggetto erogatore nei limiti del 10% del reddito dichiarato304. In tale contesto la disposizione attribuisce un vantaggio ulteriore rispetto a quanto indicato all’art. 14 del D.Lgs. n. 35/2005 che limitava l’erogazione a 70.000 euro.
A tal proposito, appare d’uopo sottolineare come le due agevolazioni siano alternative e non cumulabili né tra loro, né con altre agevolazioni eventualmente previste sulle medesime erogazioni. La ratio di tale previsione si rinviene nel diverso trattamento concesso a seconda che l’erogazione liberale sia effettuata da una persona fisica, o da una società. Appare del tutto evidente che le persone fisiche, essendo destinatarie di entrambe le disposizioni, potranno scegliere la soluzione fiscalmente più conveniente. Ragionevolmente, la deduzione risulterà più vantaggiosa nel caso di soggetti con aliquote marginali IRPEF superiori al 30%.
Sempre in merito a quest’ultimo punto, se l’importo dedotto dovesse superare il reddito complessivo, al netto delle deduzioni già apportate, l’eccedenza può essere portata in avanti nei quattro periodi d’imposta successivi, fino a concorrenza del suo ammontare.
302Solo per chiarezza, appare opportuno ricordare che la detrazione comporta una diminuzione dell’IRPEF lorda ottenuta
applicando le aliquote crescenti al reddito imponibile, mentre la deduzione comporta una diminuzione del reddito imponibile al quale applicare le aliquote crescenti dell’IRPEF.
303 Nel caso di erogazioni in denaro, la detrazione è consentita qualora il versamento avvenga mediante sistemi di
pagamento tracciabili.
304 L’articolo non precisa se, anche in questo caso, la deduzione sia subordinata alla tracciabilità del metodo di
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L’analisi normativa finora condotta ha coerentemente preso in considerazione solamente il caso di erogazioni effettuata in denaro, in virtù del fatto che, originariamente, il Codice abbia subordinato ad un successivo decreto attuativo l’individuazione dei beni in natura che danno diritto alla detrazione o alla deduzione d’imposta. Dunque, mentre le erogazioni in denaro hanno trovato una regolamentazione immediata nello stesso art. 83, per le donazioni in natura l’operatività era stata sospesa. A tal fine, con il decreto pubblicato in Gazzetta il 30 gennaio 2020305, sono state individuate le tipologie di beni che danno diritto alla detrazione dall’imposta o alla deduzione dalla base imponibile, ai fini delle imposte sui redditi, e sono stati determinati i criteri e le modalità di valorizzazione dei beni che possono divenire oggetto di erogazioni liberali in natura. Il decreto attuativo, pertanto, perfeziona l’operatività e la definizione delle agevolazioni per le erogazioni in denaro e in natura, disposte con l’art. 83 del D.Lgs. n. 117/2017.
Prima di procedere oltre si premette che, a differenza delle agevolazioni per le erogazioni in denaro, entrate in vigore già dal 1º gennaio 2018, l’entrata a regime delle agevolazioni previste per le donazioni di beni in natura sarà condizionata alla piena operatività del RUNTS.
Con riferimento alla tipologia di beni oggetto di trasferimento a titolo gratuito, contrariamente alla pregressa normativa, il nuovo decreto non dispone alcuna distinzione merceologica, considerato che la donazione possa pervenire anche da un privato. In passato, l’Agenzia delle entrate si era espressa sull’argomento attraverso la risposta ad interpello306 n. 274/2019, soffermandosi sulla deducibilità, in capo al soggetto donante, delle donazioni di beni a favore di una Onlus. Nel riscontro dato dall’Agenzia delle entrate era stata confermata, in assenza dell’apposito Decreto ministeriale, la previsione che solo determinati beni307 permettevano ai donatori di godere dei relativi vantaggi fiscali. Al fine di comprendere la ratio della risposta, non si può prescindere dal menzionare la c.d. “legge antisprechi308”, che vincola la possibilità di usufruire dei benefici fiscali all’esclusiva cessione di prodotti appartenenti tassativamente alla lista di beni che possono essere ceduti a titolo gratuito nei confronti di enti pubblici e privati senza scopo di lucro, compresi gli enti del Terzo Settore. Nello specifico, tale normativa consente che le cessioni gratuite di alcuni prodotti non generino ricavo imponibile ai fini delle imposte dirette309, nonché la facoltà di portare in detrazione l’IVA assolta a monte, senza applicazione dell’imposta sulle merci in uscita. Nel caso oggetto di interpello, i beni non erano compresi nell’elenco di cui sopra.
305 D.M. 28 novembre 2019, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 24 del 30 gennaio 2020.
306 La domanda verteva sulla deducibilità fiscale, in capo all’impresa erogante, di “calzature non più commercializzabili” 307 Beni indicati nell’art. 16, comma 1, lett. a), b), c) e d) della Legge 19 agosto 2016, n. 166, quali “eccedenze alimentari,
medicinali destinati alla donazione, articoli di medicazione, prodotti destinati all’igiene e alla cura della persona, prodotti per l’igiene e la pulizia della casa, integratori alimentari, biocidi, presìdi medico chirurgici, prodotti di cartoleria e di cancellaria”.
308 Legge n. 166/ 2016
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Oggi che il decreto attuativo è stato finalmente emanato, la nuova disciplina non prevede più alcuna distinzione merceologica con riferimento alle donazioni in natura. Sicché ora, “anche chi dona merci, materie prime o qualsiasi altro bene possa essere utile a un’organizzazione non profit, potrà beneficiare delle agevolazioni fiscali previsti dal Codice del Terzo settore310”.
Il D.M. 28 novembre 2019 ha stabilito, inoltre, come debbano essere stimati i beni oggetto di donazioni, quali siano i documenti da presentare per la donazione e per il conseguente riconoscimento dei benefici di natura tributaria. Anzitutto, il primo comma dell’art.23 prevede che per la quantificazione dell’erogazione in natura sia necessario rifarsi al criterio del valore normale di cui all’art. 9 del Tuir311. Nel caso di donazione avente ad oggetto un bene strumentale e, dunque, nell’ipotesi in cui il donante sia un soggetto titolare di reddito d’impresa, l’entità della detrazione o della deduzione deve essere quantificata in base al residuo valore fiscale del cespite all’atto del trasferimento. Nell’eventualità in cui oggetto del trasferimento a titolo gratuito siano i prodotti alla cui fabbricazione o scambio è diretta l’attività dell’impresa o i beni acquisiti o prodotti internamente per essere utilizzati nel processo produttivo, per determinare il valore della liberalità sarà obbligatorio considerare il minore tra il valore normale e quello determinato applicando le disposizioni sulle valutazioni delle rimanenze di cui all’art. 92, Tuir, ai sensi del richiamato art. 85, comma 1, del Tuir. Orbene, per le donazioni di beni al di fuori del perimetro aziendale, qualora il valore della singola cessione sia presumibilmente superiore a 30.000 euro o non sia possibile desumerne il valore sulla base di criteri oggettivi (si pensi, ad esempio, a un’opera d’arte), il decreto ribadisce come sia sempre indispensabile la redazione di una perizia giurata312 che attesti la reale valenza dei beni donati. Ciò posto, le agevolazioni relative alle erogazioni sopra esaminate vanno coordinate con le disapplicazioni e le abrogazioni di altrettante norme disposte dall’art.89, comma 11 e 102, comma 1 del Codice, sempre con decorrenza dal 1º gennaio 2018.
In linea generale, a favore dei soggetti che effettuano erogazioni liberali agli enti del Terzo Settore non commerciali e alle cooperative sociali non sono più applicabili, in quanto sostituite dai nuovi benefici fiscali, alcune agevolazioni contenute nel Tuir313.
310 SERVIDIO S., Nuove regole per le donazioni in natura agli enti del Terzo settore, in Cooperative ed enti non profit,
n.4/2020, p.34.
311 “Per valore normale, salvo quanto stabilito nel comma 4 per i beni ivi considerati, si intende il prezzo o corrispettivo
mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d'uso. Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore”.
312 Di data non antecedente a novanta giorni il trasferimento del bene.
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