L’analisi dei costi per le decisioni di breve periodo

Questi ultimi due paragrafi del capitolo sono finalizzati ad illustrare come i costi, le loro tecniche di analisi e le informazioni derivanti sono e possono essere impiegati per supportare ed orientare la valutazione di scelte sia di breve (operative) che di medio/lungo termine (strategiche).

In questo paragrafo si evidenzieranno in particolare, le metodologie di analisi dei costi per produrre delle informazioni per poter valutare alcune tipiche decisioni di breve periodo, ricordando come per tale classe di decisioni si intendano quelle relative alla gestione operativa e alle modalità di sfruttamento della capacità predisposta.

1.4.1 L’utilizzo del margine di contribuzione

Questa grandezza è impiegata nelle decisioni di breve periodo principalmente per le cosiddette decisioni di product mix, ossia delle analisi di convenienza economica per decisioni relative ai prodotti al fine di massimizzare la redditività nel breve periodo; le valutazioni possono essere fatte in merito alla convenienza o meno di incrementare le vendite di un determinato prodotto all’interno del portafoglio di prodotti dell’impresa, valutazioni che possono anche essere effettuate considerando la presenza o meno di vincoli sia produttivi che commerciali.

Tale margine viene calcolato in queste valutazioni secondo la logica del direct costing, e in termini unitari è dato dalla differenza fra prezzo e costo variabile unitario; in assenza di vincoli, per scegliere il mix più conveniente ci si deve focalizzare sul margine di contribuzione unitario determinato dalla differenza fra prezzo di vendita e costo variabile unitario.

Se un prodotto presenta un margine di contribuzione maggiore, nel caso in cui si debba scegliere di quale prodotto incrementare le vendite (se ve ne è la possibilità) questa dovrà ricadere su tale prodotto.

Nel caso in cui vi fossero stati dei costi fissi specifici, la logica di analisi da seguire sarebbe stata la stessa solo che si sarebbe considerato il margine di contribuzione semi- lordo unitario.

In presenza di vincoli produttivi e commerciali, l’attenzione deve essere focalizzata non sul margine di contribuzione unitario, ma bensì su quello relativo: il primo tipo di

vincolo si ha nel caso di un fattore produttivo disponibile in quantità limitata, e il margine di contribuzione relativo è calcolato come rapporto fra il margine unitario e la quantità unitaria di fattore scarso relativi ad ogni prodotto.

Attraverso il margine di contribuzione relativo, si vanno ad orientare le scelte relative all’utilizzo della capacità produttiva a disposizione per quei prodotti che, nonostante abbiano un margine di contribuzione unitario minore, presentino un margine di contribuzione relativo maggiore e conseguentemente di intraprendere dei percorsi maggiormente convenienti e redditizi.

La stessa logica deve essere seguita nel caso siano presenti dei vincoli di mercato; un esempio può essere il vincolo di fatturato che, rimanendo costante, fa sì che un aumento delle quantità di una tipologia di prodotto comporta obbligatoriamente una diminuzione delle quantità dell’altra.

Tenendo conto di ciò, si deve individuare il mix di vendite più conveniente, sempre sulla base del margine di contribuzione relativo, privilegiando i quantitativi del prodotto che presenta il margine relativo più elevato.

Pur riconoscendo la notevole utilità di queste tecniche, bisogna sottolineare come queste permettano di affrontare i problemi e orientare le scelte esclusivamente da un punto di vista quantitativo, senza considerare aspetti qualitativi e connessi a temi strategici relativamente ai prodotti, come ad esempio il «ruolo di certi prodotti per l’immagine aziendale, (…) la capacità di attrarre clientela anche a beneficio di altre linee di prodotto»46 o la percezione che i clienti hanno di determinati prodotti., ed inoltre le semplificazioni e le ipotesi a cui è subordinato il modello, lo rende esclusivamente valido per valutazioni e calcoli di convenienza in un orizzonte temporale di breve periodo.

1.4.2 L’analisi differenziale

L’analisi differenziale è uno strumento che permette di confrontare i costi e i ricavi relativamente a percorsi di azione alternativi evidenziando il risultato differenziale che deriverebbe se si prendesse una determinata decisione rispetto alla situazione iniziale.

All’interno di questa analisi diviene importante la distinzione fra costi rilevanti ossia eliminabili, e quelli irrilevanti ovvero ineliminabili, che come detto precedentemente sono legate ed intese secondo i concetti di costo variabile e fisso, perciò sia i costi fissi che quelli variabili possono essere considerati rilevanti o meno, in relazione alle peculiarità di ogni decisione e alla loro eliminabilità o meno al suo interno.

Tipicamente, i costi variabili risultano essere rilevanti, ossia sorgono se un determinato percorso d’azione viene intrapreso e, cessano nel caso opposto, tuttavia in altre circostanze dove nelle alternative oggetto di valutazione i volumi e i costi variabili unitari rimarrebbero gli stessi, tali costi risulterebbero irrilevanti.

All’opposto, i costi fissi e soprattutto quelli che si riferiscono agli impianti e ai macchinari, generalmente sono considerati irrilevanti in quanto già sostenuti e quindi presenti a prescindere dalle alternative; ma anche per tali costi vi possono essere delle situazioni in cui nelle varie alternative oggetto di valutazione, questi divengono una componente rilevante e, questi casi possono verificarsi quando:

1. le risorse connesse ai costi fissi, possono essere eliminate o necessitano di essere inserite, passando da un’alternativa ad un’altra;

2. le risorse relative ai costi fissi possono, in una situazione rispetto ad un’altra, essere riallocate e riutilizzate in altri contesti e posizioni all’interno dell’azienda, dove l’utilità che queste possono cedere è richiesta ed impiegata per realizzare altri output; in questo caso questi costi sono considerati rilevanti perché sarebbe stato allo stesso modo necessario acquistare tali risorse e sostenerne il relativo costo, che viene evitato con la riallocazione, e per tale ragione nell’alternativa dove si prevede tale dinamica, deve essere considerato come eliminabile.

È importante sottolineare poi, come sia opportuno includere nei calcoli secondo la logica differenziale non solo i costi operativi ma anche quelli finanziari, così da avere la situazione più chiara e ampia possibile per effettuare un’analisi della decisione.

Questo strumento è generalmente impiegato per supportare l’analisi di decisioni quali: l’eliminazione di una linea di prodotto in perdita, decisioni di make or buy, l’accettazione o meno di ordini aggiuntivi, la sostituzione di impianti e tutte quelle in cui può essere utile effettuare un’analisi sulla base della distinzione costi rilevanti e irrilevanti;

Nell’effettuare questo tipo di analisi, si può procedere con due impostazioni, con un’analisi differenziale dove si evidenziano i costi e i benefici dell’alternativa, oppure con un’analisi differenziale per colonne.

Pur se impiegabile per una moltitudine di problemi di valutazione di decisioni, questo strumento viene principalmente impiegato, per decisioni di breve periodo o comunque per cogliere e concentrarsi sugli effetti di breve periodo di una decisione, per una serie di motivi: anche includendo nel calcolo differenziale le variazioni nei costi fissi relativi ad elementi costituenti la struttura aziendale, conseguentemente a cambiamenti della stessa che, come si è scritto in precedenza sono un’espressione tipica di decisioni che impattano sul comportamento dell’azienda nel medio/lungo periodo, non si può comunque andare a considerare l’analisi differenziale uno strumento per poter effettuare valutazioni di decisioni di medio/lungo periodo: con tale strumento si può infatti esclusivamente comprendere, che sono stati necessari cambiamenti nella struttura (e quindi coinvolgenti l’impresa nel medio/lungo periodo) e quelli che sono i riflessi di questi su un periodo economico e quindi nel breve periodo, ed inoltre solamente in termini quantitativi e permeati, peraltro, da soggettività (attraverso gli ammortamenti); il fatto poi di considerare esclusivamente una dimensione di analisi puramente ed esclusivamente quantitativa, non permette di cogliere ed analizzare i potenziali risvolti di decisioni che sono sì tipicamente operative ma che in alcuni casi, potrebbero avere delle implicazioni anche su aspetti strategici aziendali.