Lo Strategic Cost Management nell’ambito dello Strategic Management

Negli ultimi paragrafi del precedente capitolo, fra i vari approcci allo Strategic Management Accounting, era stato menzionato anche quello proposto dal filone di studi americano con Shank e Govindarajan, lo Strategic Cost Management (SCM) o gestione strategica dei costi.

La proposta di questi studiosi, presenta delle affinità e dei presupposti in comune con quelle di Simmonds e Bromwich, di cui si è parlato nel capitolo precedente, perché tutte riconoscono la necessità e le potenzialità connesse all’ampliamento dell’impiego delle informazioni derivanti dai vari strumenti e tecniche della contabilità direzionale, agli aspetti e i temi strategici della gestione aziendale, e quindi sostanzialmente anche essi basano le loro teorie riconoscendo il legame contabilità direzionale-strategia, a differenza di altre linee di pensiero come quella di Roslender, descritta anche quest’ultima nel capitolo 1, che invece vede lo sviluppo dello SMA come il risultato dell’integrazione fra contabilità direzionale e marketing management.

Tuttavia bisogna sottolineare come l’SCM, pur come detto presentando questi tratti in comune con alcune delle teorie degli studiosi inglesi, si differenzia da queste sotto due punti di vista sostanziali:

 come si può già in qualche modo intuire dal nome, i due Autori propongono una prospettiva di analisi maggiormente focalizzata sui costi e sul loro impiego, invece che concentrarsi sull’intero sistema di contabilità direzionale;

 le informazioni di costo sono impiegate secondo una concezione di SMA ampia, che come si è visto nel capitolo 1 si riferiva all’utilizzo delle informazioni, in questo caso specificatamente quelle di costo, nell’intero processo di gestione strategica.

L’SCM sulla base di questi caratteri è definito appunto come «l’utilizzo nella gestione aziendale dei dati relativi ai costi esplicitamente collegato a una, o più, delle quattro fasi della gestione strategica»60_:

 nella fase di formulazione di strategie, le informazioni di costo come si era già accennato in precedenza divengono dei parametri importanti da considerare nell’analisi finanziaria per valutare le scelte strategiche;

 gli stessi dati, contenuti nei report rappresentano poi un importante mezzo di comunicazione delle strategie a tutta l’organizzazione, in quanto riflettono quegli elementi che costituiscono i fattori critici di successo su cui deve essere indirizzata l’attenzione dei vari soggetti aziendali;

 le informazioni di costo sono poi impiegate nel processo di elaborazione e messa in pratica di programmi e piani per implementare le strategie, al fine di individuare quelli più convenienti ed efficaci per il raggiungimento degli obiettivi prefissati;  le stesse informazioni possono essere utilizzate per realizzare sistemi di controllo

e verifica dei risultati e del loro contributo al raggiungimento degli obiettivi strategici.

In questa logica, l’analisi dei costi non muta la sua essenza e il suo significato, ma vede ampliare i suoi confini di analisi anche ad elementi e ad aspetti strategici, col fine di formulare, sviluppare e valutare i percorsi strategici migliori per agevolare il perseguimento e raggiungimento di un vantaggio competitivo sostenibile.

Al fine di raggiungere tale scopo, questo modello si basa sull’analisi congiunta di tre tematiche, già oggetto di studio tipico della gestione strategica aziendale:

60 _{GOVINDARAJAN S., SHANK J.K., La gestione strategica dei costi: contabilità direzionale e}

1. l’analisi della catena del valore;

2. l’analisi del posizionamento strategico; 3. l’analisi delle determinanti di costo;

il primo aspetto concerne la prospettiva di analisi e gestione dei costi, che intesa secondo i canoni della contabilità direzionale tradizionale è esclusivamente interna, ma che in ottica strategica si estende appunto e si concentra non solo all’interno dell’azienda ma va a considerare l’intera catena del valore di cui essa fa parte; il secondo tema di analisi è legato al ruolo e le finalità dell’analisi dei costi, che deve essere collegato a quella che è la strategia che questa persegue e con cui decide di muoversi sul mercato; l’analisi delle determinanti di costo è volta a studiare il comportamento e le cause dei costi, con la più ampia consapevolezza però che, a differenza di quanto avviene nella contabilità direzionale tradizionale, il volume di produzione non è il fattore primario e unico che causa i costi.

Tali strumenti di analisi erano come già detto conosciuti in letteratura, ma non erano mai stati usati in un’ottica congiunta e sistematizzati in unico modello come hanno invece suggerito i due Autori americani, che enfatizzano come questo permettesse di ampliare le potenzialità informative offerte dagli stessi strumenti rispetto ad un loro utilizzo disgiunto o con un focus diverso61_.

Quindi l’SCM focalizzandosi su questi tre aspetti, si presenta come un modello idoneo a supportare i soggetti aziendali «in ognuna delle quattro fasi del ciclo della gestione strategica» dove «questi tre temi ricorrono costantemente nel quadro degli sforzi aziendali per ottenere un vantaggio competitivo sostenibile»62_.

Si può quindi dire che l’SCM rappresenta quel sottoinsieme dello SMA63_{, che} rivoluziona l’approccio e i caratteri dell’analisi e della gestione dei costi rispetto a come questa era interpretata e posta in essere secondo i criteri della contabilità direzionale tradizionale; l’analisi della catena del valore, del posizionamento strategico e delle determinanti di costo rappresentano il tentativo di offrire nuove risposte rispettivamente

61 _{Gli stessi Autori infatti sottolineano che: “…is often just a different application of the same sorts of}

financial tools we normally use today. But, even when the analysis is different only in its focus and not in its underlying structure (such as the value chain analysis), the insights can differ dramatically”

62 _{GOVINDARAJAN S., SHANK J.K., 1996, op. cit. p.30} 63 _{Cfr. TENUCCI A., 2010, op. cit. p. 45}

a tre domande e cioè, in che modo analizzare i costi, quali sono gli obiettivi dell’analisi dei costi e come studiare il comportamento dei costi.

Tali concetti sono esposti e riassunti nella tabella seguente:

Contabilità direzionale

tradizionale SCM

In che modo analizzare i

costi?  In termini di: prodotti, clienti e funzioni aziendali  In base alle varie fasi della intera catena del valore di

cui fa parte l’azienda

 Con un’attenzione fortemente concentrata all’interno dell’azienda  Con un’attenzione fortemente concentrata all’esterno dell’azienda  Il valore aggiunto è un concetto di primaria importanza  Il valore aggiunto è un concetto considerato pericoloso e limitato Quali sono gli obiettivi dell’

analisi dei costi? Tre obiettivi validi, senza alcun tipo di considerazione

sul contesto strategico:

tenere sotto controllo i conti

indirizzare l’attenzione sui problemi

risolvere i problemi

Anche se i tre obiettivi sono comunque validi,

l’impostazione del sistema di controllo e analisi dei costi varia completamente in funzione del posizionamento strategico dell’azienda, ovvero a seconda che ci sia una strategia di leadership di costo o di differenziazione del prodotto

Come studiare il

comportamento dei costi? Il costo è considerato principalmente funzione del

volume di produzione:

costi variabili

costi fissi

costi graduali

costi misti

Il costo è funzione delle scelte strategiche sulla struttura con la quale competere e delle

capacità manageriali nell’eseguire le scelte

strategiche, ovvero in termini di determinanti di costo strutturali e operative

Tabella 2 - Confronto nell’analisi dei costi fra contabilità direzionale tradizionale e SCM (adattamento da Shank, Govindarajan, 1996)

Le differenze evidenziate nella tabella, risaltano i tratti peculiari delle tre tematiche dell’SCM, che saranno approfondite nei paragrafi successivi.