La territorialità dell’imposta come fattore critico negli scamb

La disciplina degli scambi intracomunitari tra operatori economici è rinvenibile al titolo XVI bis dedicato al Regime transitorio di tassazione degli scambi tra Stati membri; un regime chiamato transitorio che si è reso necessario dopo aver constatato che non vi erano ancora le condizioni, nonostante l’abbattimento delle barriere fisiche del mercato, per l’applicazione del principio dell’imposizione nello Stato membro di origine dei beni ceduti senza compromettere il principio dell’attribuzione del gettito fiscale allo Stato membro in cui ha luogo il consumo finale.269 _{A norma di tale}

a) le prestazioni di alloggio, quali sono definite dalla legislazione degli Stati membri, effettuate nel settore alberghiero o in settori aventi funzioni analoghe, comprese le locazioni di campi di vacanza o di terreni attrezzati per il campeggio;

b) le locazioni di aree destinate al parcheggio dei veicoli; c) le locazioni di utensili e macchine fissati stabilmente; d) e locazioni di casseforti.

Gli Stati membri possono stabilire ulteriori esclusioni dall'ambito di applicazione dell'esenzione prevista al paragrafo 1, lettera l)».

268 _{Direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul}

valore aggiunto, in Gazzetta ufficiale, L347/1, art. 136 collocato al Capo 3 “Esenzioni a favore di altre attività”: «Gli Stati membri esentano le operazioni seguenti:

a) le cessioni di beni, già destinati esclusivamente ad un'attività esente a norma degli articoli 132, 135, 371, 375, 376 e 377, dell'articolo 378, paragrafo 2, dell'articolo 379, paragrafo 2 e degli articoli da 380 a 390, ove questi beni non abbiano formato oggetto di un diritto a detrazione;

b) le cessioni di beni il cui acquisto o la cui destinazione siano stati esclusi dal diritto alla detrazione dell'IVA conformemente all'articolo 176».

269 _{A. CASERTANO E M.SPERA, L’Iva nei rapporti intracomunitari, in Rass. Trib., 1993, pag. 13; G.L. CECCHINI,}

L’Iva nell'ordinamento comunitario, Padova, 1993; A. COMELLI, La disciplina di attuazione in Italia delle direttive

regime si estende la sfera del tributo ammettendone l’applicazione sugli acquisti intracomunitari di beni: ogni operazione di acquisto intracomunitario è oggetto di imposizione nello Stato membro di destinazione; di conseguenza si avrà una cessione esente nello Stato membro di partenza.

Si può dire, quindi, che nell’ambito degli scambi intracomunitari vengono rispettati gli stessi principi previsti per le operazioni internazionali in presenza delle barriere doganali: si continua ad assoggettare all’imposta i beni in entrata provenienti dagli altri Paesi comunitari applicando l’aliquota vigente nel Stato d’ingresso, con la finalità di assicurare il pari trattamento dei prodotti nazionali, non discriminando a seconda che essi siano di produzione locale o di importazione, e contemporaneamente preservare il principio di attribuzione del gettito del tributo al Paese ove avviene il consumo ed ha luogo la detrazione.270

Tale meccanismo trova senso logico nel momento in cui rileva il contesto in cui questa scelta legislativa è stata adottata: si tratta di un mercato, che allora come oggi, non è uniformato alla medesime regole, un processo di armonizzazione del sistema incompiuto, aliquote d’imposta applicate in maniera del tutto differenziata da Paese a Paese. In simili circostanze l’applicazione del principio d’origine avrebbe comportato diversi inconvenienti, come ad esempio il fatto che sullo stesso mercato nazionale si sarebbero potuti acquistare gli stessi beni ad importi assai diversi in funzione del fatto che ai beni locali si sarebbe applicata un’aliquota, mentre i beni importati avrebbero potuto, ad esempio, giovare dell’aliquota minore applicata nel

GIONTELLA, L’Iva comunitaria, in Riv. Dir. Trib., 1993, pag. 5; L. LOVECCHIO, I principi e gli adempimenti dell'Iva

comunitaria, in Boll. Trib., 1993, pag. 724; P.LUDOVICI, Il regime Iva degli scambi comunitari, in Società, 1993, pag. 18; F.SANTORO, L'Iva e gli scambi intracomunitari, Milano, 2001; A.IORIO, Sarà possibile un regime senza frodi?, in Il fisco n. 2 dell'11 gennaio 1999, pag. 535.

270 _{CGUE, sentenza del 27 settembre 2007, C-409/04, The Queen, in www.curia.europea.eu; CGUE, sentenza}

del 27 settembre 2007, C-146/05, Albert Collée, quale successore a titolo universale della Collée KG e Finanzamt

Limburg an der Lahn, in www.curia.europea.eu; CGUE, sentenza del 27 settembre 2007, C-184/05, Twoh International BV e Staatssecretaris van Financiën, in www.curia.europea.eu; CGUE, sentenze del 22 aprile 2010,

cause riunite C-536/08 e C-539/08, Staatssecretaris van Financiën contro X, fiscale eenheid Facet-Facet Trading, in www.curia.europea.eu.

Paese d’origine.271 _{Le distorsioni alla concorrenza sarebbero state enormi ed il}

mercato avrebbe finito per scegliere di importare beni da territori a bassa fiscalità a scapito sia degli acquisti nazionali.

In aggiunta, le entrate derivanti dal gettito IVA non verrebbero versate dagli operatori economici nel Paese di consumo bensì in quello di registrazione dell’operatore, con la conseguente necessità di riattribuire agli Stati membri le entrate corrispondenti al loro consumo nazionale.272

Nel tempo si sono susseguite numerose proposte per superare tali criticità, ma non ritenendosi applicabili le soluzioni ipotizzate, si continua ad applicare il principio di destinazione, un regime che per definizione doveva essere applicato in via eccezionale e transitoria è finito per essere la regola generale in ambito di cessioni intracomunitarie. A parere della Commissione europea si potrà elaborare una stratega risolutiva solo quando si supereranno gli ostacoli esaminati precedentemente e si giungesse:273

• ad una forte armonizzazione delle aliquote IVA per impedire che le

differenze di aliquota influiscano sulla decisione del luogo di acquisto;

• ad un sistema di compensazione per garantire che le entrate IVA vengano attribuite allo Stato membro di consumo;

• a che gli Stati riuscissero a dipendere gli uni dagli altri per la riscossione di una parte considerevole delle loro entrate IVA.

271 _{A. IORIO, Sarà possibile un regime senza frodi?, in Il fisco n. 2 dell'11 gennaio 1999, pag. 535.} 272 _{A. IORIO, Sarà possibile un regime senza frodi?, in Il fisco n. 2 dell'11 gennaio 1999, pag. 535}

273 _{Commissione Europea, Libro Verde sul futuro dell’IVA. Verso un sistema dell’IVA più semplice, solido ed efficiente,}

La critica più forte mossa all’attuale regime IVA muove anche al fatto che esso prevede una distinzione tra le forniture o le prestazioni destinate a soggetti passivi (da impresa a impresa cioè B2B – business to business) e quelle destinate a consumatori finali (da impresa a consumatore cioè B2C – business to customer).274

Alle operazioni transfrontaliere che coinvolgono solamente operatori economici viene applicato il regime transitorio di cui si discuteva sopra, sia che esse riguardino beni che servizi, cioè quello dell’imposizione all’aliquota applicata nel territorio dello Stato membro di destinazione.275 _{Ne deriva quindi un conseguente trattamento}

diversificato alle forniture di beni ed alle prestazioni di servizi a seconda che si tratti di operazioni nazionali o intra-UE.276

Per le operazioni del secondo tipo, le B2C, sia che esse si sostanzino in forniture di beni o prestazioni di servizi viene applicata la tassazione nello Stato membro in cui si effettua la vendita dei beni o in cui è stabilito il prestatore dei servizi.277 _In

entrambi i casi le forti distinzioni sono fonte di complessità e di estrema vulnerabilità alla frode.278