MARZO 1961 Pubblicazione trimestrale Anno X X - N. 1
Spedizione in abbonamento postale - Gruppo I V
RIVISTA DI DIRITTO FINANZIARIO
E S C I E N Z A DELLE F I N A N Z E
Fondata da BENVENUTO GRIZIOTTI
(e RIVISTA ITALIANA DI DIRITTO FINANZIARIO)
D I R E Z I O N E :
L U I G I E I N A U D I ACH ILLE D. G IA N N IN I
D E L L ’ U N I V E R S I T À D I T O R I N O D E L L ’ U N I V E R S I T À D I B A R I
GIAN ANTONIO MICHELI S A L V A T O R E S C O C A
Pubblicazione sotto gli ici della Camera di Commercio di Pavia
L a Sedazione è a P a v ia , Istituto di Finanza presso l’Università e la Camera di Commercio, Strad a N u o v a 65. A d essa debbono essere in v ia ti bozze corrette, cam bi, lib r i per recensione in duplice copia. R ed a ttore, dott. Franco Volpi.
P a rte I - Redattore Capo: p ro f. Francesco Forte
i m an o scritti vanno m an d ati a P a v ia , Is titu to di F in a n za d e ll'U n i versità.
P a rte I I - R ed a ttore C a p o : p ro f. Alberto Romano
i m an o scritti vanno m an d ati a F iren ze, v ia le M a tte o tti, 21.
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listi ed a 11 Diritto fallim entare e delle società con.m erc.ali, edite dalla Dott. A. Giuffrè.
INDICE-SOMMARIO
P A R T E P R I M A
■pag.
Cablo Lavagna - Teoria dei soggetti e diritto tr ib u ta r io... 3 Clarence E. Philbrook - Reflections on Friedman’s Monetary Program 20 Lamberto Din i - 1 sistemi di media pluriennale ai fini dell’ imposta sul
reddito - Considerazioni e c o n o m ic h e...32 Emilio Rosini - Per una interpretazione funzionale dell’ ultimo comma
dell’alt. 81 Cost... TO
RASSEGNE
Renato Ricci - Rassegna dei lavori parlamentari in materia finanziaria nel quarto trimestre I960 ...90 * * * Un convegno sulla riforma del contenzioso tributario . . . . 118
RECENSIONI
Costavo Del Vecchio - Economia generale, Trattato italiano di economia (,.T. Griziotti K r e t s c lu i ia n n )...120 J. M. Buchanan - Fiscal Theory and Political. Economy. Selected Essays
(F. F o r t e ) ...121 C S. Shoup, J. F. Due, L. C. Fitch, D. Mac Dougall, O. S. Oldman,
S. S. Surrey- The Fiscal System o f Venezuela. A Report (F. Forte) . 123 G. Lescuyer - Le contrôle de l’Etat sur les entreprises nationalisées
(S. C a s s e s e ) ... 127
r a s s e g n a d i p u b b l i c a z i o n i r e c e n t i... 130
P A R T E S E C O N D A
NOTE A SENTENZE E D EC ISIO N I
Luigi Napolitano - Criteri idonei a delimitare il potere d’imposizione
pag. Costantino De Bono - S e l’avviso di accertamento di valore sia atto
interruttivo della prescrizione - Chi sia obbligato alla denunzia della consolidazione dell’usufrutto e al pagamento della relativa imposta 44
Armando Giorgetti - Gli effetti del fallimento nel rapporto giuridico di
imposta ... 51
SENTENZE E D EC ISIO N I A N N O TA TE
Prestazioni patrimoniali - Tassa per rifiuti solidi urbani - Art. 268-270 r.d. n. 1165 del 1931 - Carattere di corrispettivo per servizio indivi duale - Esclusione - Prelievo coattivo - Imposizione ex art. 23 Costi tuzione.
Prestazioni patrimoniali - Art. 23 Costituzione - Mancanza dei limiti massimi dell’imposizione - Sufficienza di controlli alla discrezionalità dell'ente impositore.
Prestazioni patrimoniali - Tassa per rifiuti solidi urbani - Commisurazione alla spesa del servizio - Necessità.
Prestazioni patrimoniali - Tassa per rifiuti solidi urbani - Art. 268, 269, 270 T.TJ. finanza locale - Conflitto con art. 23 Costituzione - Esclusione - Infondatezza della questione incidentale di legittimità costituzionale
(C. Cost. 6 luglio 1960, n. 51) (con nota di L . Napolita no) . . . . 3 Imposte indirette - Opposizione ad ingiunzione - « Solve et repete » -
Incostituzionalità della norma - Questione non manifestamente infon data (Pret. Pavia, 21 marzo 1900) (con nota di B. Giu s s a n i) . . . 25 Tassa sulle successioni - Onere modale - Incidenza sull’erede - Detrazione
- Esclusione.
Successione - Legato - Onere modale - Criteri distintivi (Cass. I, 5 marzo 1959, n. 629) (con nota di E. Br u n o r i) ... 32 Registro e successione - Consolidamento dell’usufrutto - Prescrizione del
l ’imposta di consolidazione - Atti interruttivi - Notifica avviso di accertamento di valore. È atto interruttivo - Obbligo della denunzia di consolidazione e del pagamento della relativa imposta (Cass., 29 gennaio 1960, n. 131) (con nota di C. De Bono) ... 44 Imposta di registro - Sezione credito industriale del Banco di Napoli -
Finanziamento - Esenzione.
B A N D O DI C O N C O R S O
Arel numero novembre-dicembre 1960 della R i vista della Guardia di Finanza, edito in questi giorni, è stato bandito il « Concorso del Decennale »
di cui riportiamo il testo integrale.
La « Rivista della Guardia di Finanza », ricorrendo nel 1961 il decimo anno della sua fondazione, indice il « Premio del Decennale »,
consistente in due borse per gli Autori di articoli die saranno pub blicati.
Per il lavoro primo classificato è previsto un premio di L. 100.000; per quello secondo classificato, un premio di L. 70.000.
I premi sono indivisibili.
Possono partecipare al concorso gli appartenenti al Corpo di qualsiasi grado e tutti coloro che siano studiosi di materie tributarie, ma che non rivestano la qualifica di professore universitario ordi nario o straordinario al momento dell’invio dei lavori.
Saranno presi in considerazione ai tini del « Prem io dee Decen
nale» gli articoli che apportino un rilevante contributo, sia per.ori
ginalità, sia per compiutezza d’indagine, agli studi fiscali, limitata- mente, però, ai settori in cui maggiormente si esplica l’azione ope rativa della Guardia di Finanza.
Costituiscono, pertanto, settori d’interesse per il concorso i se guenti: diritto penale tributario, procedura penale tributaria, con tenzioso amministrativo fiscale, imposta generale sull’entrata, impo sta di registro, altre imposte sugli affari, imposta di bollo, imposta di pubblicità, diritti erariali sui pubblici spettacoli, dogane, mono- poli, imposte di fabbricazione, imposte dirette.
Le trattazioni dovranno essere redatte in cinque copie ed avere uno sviluppo compreso fra le 20 e le 40 cartelle dattiloscritte a spazio normale.
La scadenza per l’invio dei lavori alla Redazione della Rivista (Roma - Via Sicilia, 178) è fissata improrogabilmente al 30 giu gno 1961.
Gli articoli dovranno pervenire in busta chiusa, contrassegnata da un motto e contenente altra busta recante, all’esterno, lo stesso motto e, all’interno, le generalità dell’Autore.
La revisione dei lavori per la pubblicazione sarà affidata ad una Commissione che sarà presieduta dal generale di div. Comandante in seconda della Guardia di Finanza e della quale faranno parte due docenti universitari.
Gli Autori dei lavori pubblicati, oltre a partecipare al « Premio »,
riceveranno il compenso che la Rivista è solita riservare alle normali collaborazioni.
I lavori non ritenuti adatti per la pubblicazione saranno resti tuiti ai rispettivi Autori.
CASA EDITRICE DOTT. ANTONINO GIUFFRÈ MILANO
EZIO VANONI
OPERE G IU R ID IC H E
a cura di FRANCESCO FORTE e CESARE LONGOBARDINatura ed interpretazione delle leggi tr ib u ta r ie: Teoria e storia dell’interpretazione delle leggi tributarie - Natura del diritto d’imposizione. Il tributo come fenomeno di scambio - Natura del diritto di imposizione. Il tributo come emanazione della sovranità o della supremazia dello Stato. La causa del tributo - Carattere del diritto finanziario - I metodi dell’interpretazione - I mezzi dell’interpretazione - (segue): I mezzi dell’interpretazione - I risultati della interpretazione. L’analogia. I principi generali del diritto - Le fonti dell’interpretazione.
Altri stud i di diritto finanziario.
Volume in 8°, pag. IX-468, rii. t e l a ... L. 3200
I
Natura e interpretazione
tributarie
Altri studi di diritto finanziario
CASA EDITRICE DOTT. ANTONINO GIUFFRÈ - MILANO
MATTEO V IZZIN I
F A B B R I C A T I E T E R R E N I
NELL’ IMPOSIZIONE DIRETTA
E R A R I A L E
L ’imposta s u l reddito dei fabbricati: Oggetto dell’imposta - Sog
getto dell’imposta - Esenzioni oggettive - Esenzioni soggettive - Accertamento.
Le im poste s u i redditi dominicale ed agrario: Oggetto delle im poste - Acertamento - Soggetto passivo - Esenzioni permanenti - Esenzioni temporanee - Variazioni dei redditi catastali - Sgra vio per infortuni atmosferici - Aliquote, termini per l’accerta mento notificazioni, ricorsi, espropri.
Sanzioni - Contenzioso - Riscossione - Appendice.
L ’entrata in vigore del Testo Unico delle leggi sulle imposte di rette ha reso necessario la trattazione ex novo delle imposte erariali
che gravano sui fondi rustici e urbani, sia per le innovazioni portate dallo stesso Testo Unico che per meglio inquadrare dette imposte nel nuovo ordinamento tributario.
L ’Autore ha cercato di dare alla pubblicazione il carattere di una guida pratica, di facile consultazione anche per il contribuente che ha per contro necessità di conoscere le norme che regolano i tributi erariali gravanti sull’edilizia e sull’agricoltura.
Volume in 8’ di pag. XI-496...L 3C
-CASA EDITRICE D O T I. ANTONINO GIUFFRÈ - MILANO
SILVIO BIANCHI
LE IMPOSTE VIGENTI
IN SVIZZERA
La potestà tributaria - Le imposte federali - Le imposte cantonali e comunali - Il di vieto di doppia imposizione intercanto naie - L’imposizione degli stranieri in
Svizzera.
Appendice - Bibliografia.
Volume in 8", pag. 77 L. 500
CASA EDITRICE DOTT. ANTONINO GIUFFRÈ - MILANO
Una edizione degli Etablissements EM ILE B R U Y L A N T
Bruxelles
in vendita, p e r l ’Italia, p re ss o la n ostra Casa E ditrice
UNI C E
UNIONE DELLE IN DU STRIE DELLA C O M U N ITÀ EUROPEA
Les systèmes fiscaux des pays
membres de la Communauté
Economique Européenne
Taxe sur le tabac - Taxe sur le café - Taxe sur le tlié - Taxe sur l’acide acétique - Taxe sur le sucre - Taxe sur le sel - Taxe sur les eaux minérales - Taxe sur la bière - Taxe sur les spiri tueux - Taxe sur les vins mousseux - Taxe sur les allumettes - Taxe sur les denrées coloniales - Taxe sur les appareils d’éclai rage - Taxe sur la viande - Taxe sur les cartes à jouer - Taxe sur les édulcorants - Taxe sur les huiles minérales.
Impôts italiens non comparables - Taxe sur le chiffre d’affaires - Taxe sur les transports - Taxe sur les mouvements des capi taux - Impôt sur l’acquisition de biens fonciers - Droit de mutation mobilière - Droit de mutation sur les fonds de com merce - Impôt sur les assurances - Impôt sur les effets de com merce (traites, etc.) - Impôt sur la protection contre les incen dies - Impôt sur les revenus - Impôt sur les sociétés - Impôt sur la fortune (patrimoine) - Taxe sur les véhicules à moteur - Impôt sur les successions - Impôt sur l’exploitation commer ciale ou industrielle - Impôt foncier.
Presentazione, sotto forma di tavola sinottica, dei sistemi di legislazione fiscale di tutti i paesi membri della Comunità Euro pea, al 1° luglio 1960.
Volume in 8«, pag. 1 0 7 ... L. 3000
CASA EDITRICE DOTT. ANTONINO GIUFFRÈ - MILANO
ALBERTO FERRARI
POLITICA MONETARIA
EVOLUZIONE E ASPETTI ODIERNI
Prefazione.
L ’evoluzione dei fattori is t it u z io n a l i: Dell’influenza della
« teoria » e delle « istituzioni » sull’evoluzione della poli tica monetaria - Sulle origini della politica monetaria mo derna - Dal biglietto di banca alla moneta scritturale - L’evoluzione nei rapporti tra stato e banca centrale.
Eventieteorie: La politica monetaria del « gold standard »
internazionale - La politica monetaria della prima guerra mondiale - La politica monetaria del ritorno all’oro - La politica monetaria dell’abbandono del regime aureo - Eventi monetari dopo la guerra - Sul valore pratico della evoluzione in campo teorico.
Politica monetaria odierna: Politica monetaria e sistema economico - La politica monetaria e la banca centrale.
Indice degli autori - Indice delle materie.
Volume in 8°, pag. XV-817, rii. t e la ...L. 2.500
TEORIA DEI SOGGETTI E DIRITTO TRIBUTARIO (*)
Il tema dei soggetti è diventato, negli ultimi decenni, tra i più incerti e complessi, tanto da rappresentare, orinai, una problematica generale (1). Alle tradizionali disquisizioni sulle figure classiche s’è venuta affiancando, infatti, la necessità di stabilire se ed in che modo siano da accogliere altre figure giuridiche soggettive e, quindi, di riprodurre — per queste — i già complessi problemi propri delle prime ; i quali hanno risentito, a loro volta, delle estensioni, al pun to di sollecitare una revisione della intera teoria giuridica dei sog getti (2).
Il problema delle estensioni è legato, sopratutto, a motivi di or dine lessicale o, per essere più precisi, alla difficoltà di tradurre le formule legislative in omogenei sistemi normativi.
D) Questo articolo, che apparirà negli scritti in onore di G. Zanobini, ì 0<‘ uce’ CDP l'aggiunta delle sole note, la prolusione tenuta il 18 gennaio 1961 per la inaugurazione del X III anno accademico della Scuola Centrale Tributaria E. Vanoni in Roma.
(1) Per una nozione generale di «so g g etto » vedasi, in particolare, Go-
rovitseff,^ La latte m to u r la notion de su jet, de droit, in R e m e trini, droit cnAl, 1926; Fa lz e a, Il soggetto nel sistema dei fenomeni giuridici, Milano 1939: ItAp.ri.E, soggetto privato nella Costituzione italiana, Padova 1953; Arancio
Retiz G., Crii enti-soggetti dell’ ordinamento internazionale, Milano 1951. (2) Tale revisione dovrebbe essere effettuata in ossequio a due distinte, convergenti esigenze. D a un lato, occorrerebbe impostare la teoria dei soggetti sulla base di precise strutture normative, dei loro elementi costanti ed essenziali e dei reciproci rapporti fra codesti elementi. Per una impostazione in tal senso delia teoria delle « persone giuridiche » vedasi Asc a r e l l i, Personalità giuridica e problemi della società, in Riv. Società, 1957, p. 248; e per un tentativo più generale di impostare l ’intera scienza del diritto sulla base di determinati schemi normativi, vedasi il nostro Diritto costituizonale, I Milano 1957 pp. 143 ss., 239 ss.
Dall altro occorrerebbe costruire le concrete figure soggettive, alla luce ei predetti schemi, attrai-erso un’analisi organica e sistematica dell’intero 11 che, purtroppo, non sarà possibile fino a quando la scienza noi J itT in° n Saf a fornita di adeguati strumenti di ricerca e di classificazione , , ' au sPaventosamente numerosi, confusi e spesso introvabili) che dovrebbe y edansi. in proposito, i nostri Presupposti teorici e pratici per un „ . ® dl documentazione giuridica, in La scienza e la tecnica della organiz-* . . ne ® 1^58, PP- 425 ss. ed il conseguente Saggio di elaborazione
r Z Ì r ‘ ^ Ca dl , dati normativi, Roma 1960, realizzato per iniziativa della vinte Costituzionale. V . anche, sui problema, sempre più attuale, G . Sc ia sc ia,
4 —
Si sa, infatti, che il legislatore non usa sempre, e tanto meno con costanza di criteri, la terminologia tecnica. Data, per di più, la distinzione tra norme e formule legislative (3) e dovendo la scienza giuridica fondarsi sulle prime, è chiaro che la configurazione mera mente formulare di determinati soggetti non basti a creare delle
fattispecie giuridiche soggettive : cioè dei soggetti normativi, o in senso tecnico (4).
Il legislatore per altro — e in particolare quello tributario — va da tempo servendosi, nelle sue formule, di una crescente varietà di soggetti ; per cui la scienza trova, ogni giorno di più, a doversi chie dere se ed in che modo questi soggetti formulari corrispondano ad 3 altrettanti tipi di soggetti giuridici in senso tecnico e quando, invece, si risolvano in figure soggettive preesistenti o, addirittura, in istituti diversi.
D’ altro canto la formula, pur non potendosi presumere dotata di significato tecnico, è a base della norma, su cui la tecnica si ada gia. Sicché l’ avere ad esempio il legislatore soggettivato nella for mula una determinata organizzazione, non può essere sottovalutato al punto da negare, sic et simplicìter, qualsiasi carattere soggettivo alla predetta organizzazione, solo perchè la scienza —- al suo stato attuale, non offre una casella in cui sistemare la figura. La casella, infatti, potrebbe essere aggiunta, sempre che il sistema lo consenta : cioè lo consenta il sistema eventualmente innovato dalla norma alla cui costruzione abbia contribuito quella formula. 3 4
(3) V. il nostro Diritto costituzionale eit., pp. 140 ss.; nonché Monte-
sano, Norma e formula legislativa nel giudizio costituzionale, in Studi in me
moria di F. Vassalli, Torino 1960 ed A A . ivi citati. La distinzione, tutt’altro che nuova ed alla quale il processo costituzionale italiano ha dato particolare consistenza pratica, devesi considerare ormai acquisita, inducendo definitiva mente a ritenere che lei norme sono sempre ed esclusivamente costruite dall’in-» terprete, cui il legislatore si limita a fornire i mezzi necessari (ma non sempre
sufficienti) per la costruzione.
(4) Così, mentre non basterebbe invocare il puro e semplice testo per affermare la presenza, nel concreto sistema normativo, di un determinato tipo di figura (per es. persona giuridica), sarebbe altrettanto inesatto escluderne la presenza in base al silenzio, meramente formulare, del legislatore ( As o a r e lu
Non si deve dimenticare che il moltiplicarsi delle varietà formu lari non è un fenomeno di puro e semplice disordine legislativo, ma risponde, molto spesso, ad una concreta esigenza, talora anzi tardi vamente avvertita dal legislatore. Alla esigenza, cioè, di superare, -— per ragioni spesso diverse ed opposte — le preesistenti forme sog gette, in base alla rilevazione di particolari rapporti, giuridici o di fatto, legati a particolari interessi degni di tutela.
I comportamenti umani, infatti, si svolgono nell’ ambito ed in funzione dei diversi canali offerti dall’ordinamento : sia per utiliz zarli ai fini previsti; sia per violarli; sia — ed è questo l’ aspetto che più ci interessa — per conseguire finalità non previste. Quando ciò avviene — ed avviene continuamente — si finiscono col creare delle strutture nuove, anche se realizzate attraverso strumenti giuridici preesistenti ; o quanto meno si producono, attraverso effetti giuridi camente definiti, dagli effetti pratici ulteriori, ignorati, almeno espres samente, dal diritto.
Di qui la necessità di nuove discipline, dirette a vietare, condi zionare o permettere questi effetti ; o addirittura a sollecitarli, o sem plicemente a presupporli, senza influire, almeno direttamente, sul loro verificarsi.
Si potrebbe anzi ammettere, senza ricorrere ad impostazioni giu snaturalistiche e sociologistiche (5), che la soggettivazione possa es sere effettuata, talora, dallo stesso interprete, attraverso una più at£ tenta ed organica elaborazione del sistema. Il quale, pur non sogget tivando espressamente certe realtà relazionali, potrebbe consentirne la soggettivazione sia pure a fini particolari ed a condizione — bene 5
(5) In particolare a quelle, riecheggianti sopratutto nella dottrina fran cese della personalità morale, come entità soggettiva di fatto atta a tradursi, per ciò solo, in personne juridique, piena o limitata. Cfr. al riguardo Verru-
ooli p ., il superamento della personalità giuridica della società di capitali, Milano 1960, pp. 163 e ss. ed A A . ivi citati. E chiaro, infatti, che la personifi cazione (rectius: soggettivazione) deve avvenire nell’ ambito dell’ordinamento
6 —
inteso — che non sia sufficiente, e tanto meno necessaria, la rida zione tecnica della fattispecie a tipi soggettivi preesistenti.
I motivi di ordine formulare si risolvono, perciò, ed assai spes so, in aspetti assai più concreti del proolema giuridico dei soggetti. Iti guisa che l’ interprete, se non deve ciecamente seguire il legislato re nella configurazione, spesso verbale ed apparente, di nuove forme soggettive, deve tuttavia valutarne le ragioni, per risolvere il proble ma della soggettivazione sulla base di argomentazioni organiche, che tengano conto della concreta funzione normativa ed eventualmente innovativa delle formule. La presenza di soggettivazioni formulari pone, in altri termini, la scienza giuridica di fronte ad un problema che esisterebbe egualmente, ma che si accentua (e che spesso si com plica) a causa di dette formulazioni.
* * *
Questa tendenza alla moltiplicazione delle figure giuridiche sog gettive, siano esse apparenti, o effettive è comune un po’ a tutti i rami del diritto. Nello stesso diritto privato si sono aggiunte, da tempo alle persone fisiche e giuridiche altre figure giuridiche soggettive : sia in senso normativo (associazioni non riconosciute, comitati, so cietà di persone, consorzi) ; sia in senso formulare, implicante una diversa e non sempre pacifica soluzione tecnica (comunioni, ammi nistrazioni legali, compendi privi di soggetti e così via) (6).
II problema è stato posto, con particolare vivacità d’indagini e sempre nell’ambito del diritto privato, ma con riflessi anche e sopra tutto tributari, in relazione a taluni rapporti o complessi di rapporti commerciali che, pur correndo fra soggetti giuridici tradizionali, sembrano determinare la opportunità di configurare nuove o distinte forme soggettive, rappresentanti — si è detto — un superamento della personalità : sia in senso positivo, che in senso negativo. Problema non solo de pire condendo, ma per taluni anche de pire condito. E non solo in quegli ordinamenti di tipo anglosassone che, per essere im perniati sulla common law, lasciano maggiore spazio alle costruzioni interpretative, ma anche nei sistemi, come il nostro, in cui l’interpre te si trova maggiormente legato alla legislazione ed agli istituti tra- 6
I
dizionali (7). Basti pensare alle holding, all’imprenditore occulto ed alla stessa impresa, in cui gli operatori giuridici tradizionali (persone fisiche e giuridiche) si inseriscono in processi giuridici che dovrebbero determinare, per intervento legislativo o addirittura in sede interpre tativa, varie trasposizioni soggettive. Giacché il soggetto reale (non in senso sociologico, ma in senso normativo) si ritiene essere diverso da quello operante in base a determinate strutture giuridiche ; le quali costituirebbero un semplice velo, da sollevare, anche sul piano giuridico, per individuare i veri personaggi del rapporto.
Non parliamo, poi, del diritto pubblico, ove il problema della soggettività si pone, e da tempo, per una infinità di figure, non seni- . pre riducibili a quelle tradizionali. Basti pensare agli organi ed agli apparati amministrativi dello Stato e degli enti pubblici, al popolo stesso, al Corpo ed ai collegi elettorali, alle minoranze linguistiche, alle confessioni religiose, ai partiti, ai sindacati. Se a volte, infatti, e a certi fini, è possibile ricorrere a tipi preesistenti (come ad es. per partiti ed i sindacati che, sul piano privatistico, sono stati ricon dotti alle associazioni non riconosciute), non altrettanto avviene in altri casi o ad altri fini : vuoi per la struttura del soggetto : vuoi per il tipo di rapporti in cui esso opera. Nè sembrano accettabili le so luzioni estreme, ogni tanto riecheggianti, per le quali si dovrebbe parlare in questi casi, di vera e propria personalità giuridica (per es. a proposito degli organi e del popolo) ; ovvero negare qualsiasi forma di soggettivazione in senso tecnico. Il problema, infatti, si pone pro prio per quelle figure che pur non essendo configurabili come persone giuridiche (pubbliche, e tanto meno private), risultino tuttavia inse ribili nel sistema come autonomi operatori giuridici, titolari di pro prie, anche se limitate, situazioni giuridiche, attive o passive, so stanziali o processuali.
Per il diritto costituzionale ebbi, anni addietro, a tratteggiare una indagine tendente ad individuare le diverse figure giuridiche sogget tive (8). Per il diritto tributario bisognerebbe fare altrettanto; con la differenza che il corpo delle leggi da esaminare è qui estremamente 7 8
(7) Cfr., in proposito, Verrtjoolj, op. cit., pp. 1 ss., 75 ss. e Lib o n a t i,
Holding e Investiment trust, Milano 1959 spec. p. 188 ss. Sull’Imprenditore occulto v. per tutti Ferrara F . ir., Società operante e società etichetta, in
Rii', dir. civ., 1956, p. Gol ss. ed AA . ivi citati, che riferisce criticamente le varie opinioni sui rapporti fra strutture formali e strutture reali.
(8) Vedansi le nostre Basi per tino studio delle figure giuridiche sog
gettive contenute nella Costituzione italiana, in Studi Econ. giur. Unir, di Ca
— 8 —
più vasto, molto meno organico e scarsamente esplorato dal punto di vista della teoria generale. D’ altra parte, il diritto tributario, come il costituzionale ed il commerciale, rappresenta una delle sfere in ’ cui il problema dei soggetti è sempre più avvertito.
* *
Il legislatore tributario, infatti, opera in un campo in cui i sog getti (intendiamo quelli passivi) rappresentano dei punti di arrivo, più che di partenza. Mentre in altri campi, cioè, i soggetti si atteggiano a centri di interessi variamente tutelati dalle diverse normative, nel di ritto tributario il centro della strumentazione è il presupposto d’im posta, sia esso un patrimonio, un reddito o altra manifestazione di ric chezza, o di utilità specifica. La pretesa dell’impositore si atteggia, al meno in prevalenza, come pretesa nascente da una situazione ogget tiva individuabile in sè, per essere successivamente riferita a determi nati soggetti, situati in un particolare rapporto, di fatto o di diritto, col presupposto. Si potrebbe anzi dire cbe il presupposto rappresenti l’elemento principale di individuazione delle fattispecie soggettive, in concorso, sia pure, con la natura, le qualità, le condizioni perso nali del soggetto determinate aliunde.
Tale circostanze pone l’interprete di fronte ad una complessa e delicata problematica. Partire, infatti, dal presupposto, per risalire al soggetto, non è sempre facile : sia per la difficoltà di individuare i soggetti giuridicamente e spesso variamente coinvolti (si pensi alla distinzione fra prestazioni principali ed accessorie, dirette ed indiret te, sostanzali e processuali) ; sia per la presenza di configurazioni for mulari cbe non sempre si prestano ad essere tradotte in altrettante figure normative.
Per affrontare e risolvere questo problema, oltre che sgomberare il campo da numerose confusioni cui in parte accenneremo, bisognereb be innanzitutto chiarire — ed il problema non riguarda il solo diritto tributario — se i possibili soggetti (sempre in senso tecnico) costitui s c a n o delle figure tipiche o eventualmente anche atipiche, in relazio ne alla ricorrente, inevitabile anche se fluida distinzione fra diritto comune e diritto speciale ed alla coincidenza, o meno, del diritto comune con il diritto privato.
— 9
particolari sistemi normativi ne offrano la possibilità. Di soggetto giu ridico si può, infatti, parlare ogni qual volta esista una attribuzione di situazioni giuridiche soggettive (attive o passive, sostanziali o pro cessuali) tali da inserire la figura in una strumentazione giuridica au tonoma ; per cui il risolvere la figura stessa in forme soggettive diver se e più generali può risultare, a volte, impossibile o quanto meno in congruo (9).
Ciò premesso, il problema dei soggetti presenta (nel diritto tri butario, come in ogni altro ambito) un aspetto fondamentale e preli minare, consistendo nello stabilire :
1) se e in che modo i soggetti tipici o di diritto comune si atteg gino ed operino nel diritto tributario ;
2) se e quali soggetti atipici abbiano, a loro volta, tale attitu dine;
3) quali rapporti vengano a determinarsi fra le due categorie. Prima di rispondere a questi interrogativi occorre, per altro, pre cisare, anche se possa apparire superfluo, che la espressione .« soggetti di diritto tributario » sta a significare una qualche funzionalità di figure giuridiche soggettive nell’ambito del diritto tributario. Occor re, cioè, che la imputazione di situazioni giuridiche soggettive sia ef fettuata da norme tributarie, in ordine a rapporti ed a strumentazioni proprie di queste norme. Le eventuali diversità, nel concepire e circo scrivere il diritto tributario, non influiscono quindi sul problema, ser vendo semmai ad estenderne o restringerne la sfera. Ya, tuttavia, rile vato che nel sistema del diritto tributario si devono incorporare, non solo le norme sostanziali, regolatrici del rapporto giuridico d’ imposta, come rapporto imperniato sulla obbligazione principale ; ma eziandio le norme strumentali, complementari ed integrative, dirette a regolare rapporti ed obbligazioni accessorie, procedimenti, strutture ed orga nizzazioni indispensabili allo svolgimento dei rapporti sostanziali, a meno che non siano assorbite da sistemi più generali o diversi (costitu zionale, amministrativo, penale, processuale o privato).
Ogni qual volta, perciò, ci si trovi di fronte ad un sistema di nor me suscettibile di essere ricondotto all’ordinamento tributario sorge, per ciò stesso, un problema di individuazione degli elementi logico giuridici in cui tale sistema, come ogni altro, si risolve. Il che vale 9
(9) Sul « pregiudizio antropocentrico » in tema di soggetti cfr. Carne-
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per i soggetti, come per gli atti, i rapporti, le situazioni giuridiche, le garanzie.
Per concludere su questo primo punto, si può dunque affermare die qualunque figura può atteggiarsi a soggetto di diritto tributario, solo che appaia dotata di una funzione soggettiva, in senso tecnico, rispetto ad un qualsiasi sistema di norme tributarie : generale o par ticolare, sostanziale o strumentale, principale o accessorio. Resta per altro da precisare tale sommaria affermazione in ordine alle due ca tegorie di soggetti precedentemente considerate ; cioè ai soggetti tipici ed ai soggetti atipici.
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1 soggetti tipici non si riducono alle sole persone tìsiche e giuri diche, in quanto devono considerarsi tali tutti quei soggetti che, indipendentemente dalle fonti regolatrici, trovano nell’ ordinamento una disciplina esplicita e polivalente. Per cui, salvo adattamenti e deroghe, da valutare caso per caso, essi riescono ad operare in tutti i campi del diritto, mantenendovi le caratteristiche sulle quali si fonda la loro tipicità. Una persona tìsica, una società per azioni, un ente pubblico, un comitato, una società di persone, un organo, rappresen tano altrettanti tipi soggettivi dotati di proprie, costanti caratteristi che, salvo, ripetiamo, accertarne le limitazioni, gli adattamenti e por re, se del caso, specifici problemi di capacità, di legittimazione e così via.
Di qui la comune affermazione che ogni soggetto di diritto pri vato (rectim : ogni soggetto tipico, o di diritto comune), può essere soggetto di diritto tributario, come può essere soggetto di qualsiasi altro sistema normativo, se ciò non sia da escludere in base alla spe ciale natura del sistema o di sue parti. Nello stesso diritto privato in fatti vi sono norme (per es. il diritto familiare) insuscettibili di esse re riferite a soggetti diversi dalla persona tìsica ed ai quali sono estra nei interi sistemi normativi, come quello penale. Ma ciò non infirma la tipicità di questi soggetti che, fuori di queste eccezioni, possono assumere un ruolo in ogni ambito normativo.
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lire se e come si determini un loro superamento per riduzione, tota le o parziale, a soggetti tipici diversi, o a soggetti atipici.
Dovendomi limitare ad una schematica impostazione del tema, accennerò alle sole questioni principali riguardanti il ruolo che i sog getti tipici hanno nel campo tributario. Così, è ad essi, ed esclusi vamente, che va riferita la distinzione fra soggetti attivi e passivi, non riscontrandosi, nel nostro ordinamento alcuna figura di soggetto im- positore che non sia tipica ed anzi tassativamente limitata.
Tralasciamo, per brevità, i soggetti attivi (11) e limitiamo le con siderazioni ulteriori ai soggetti tipici passivi.
Si pone per essi, innanzitutto, ma non sempre a proposito, il pro blema della capacità di diritto tributario : sia come capacità giuridica, sia come capacità di agire. La capacità è, infatti, un concetto utilizza bile solo per alcune figure giuridiche soggettive, non per tutte, doven dosi parlare di capacità solo per i soggetti (diciamo pure naturali) che il diritto si limita a riconoscere, non per quelli che il diritto crea, con mia sfera istituzionale, predeterminata di attribuzioni (12). È dunque inesatto presentare l’ intero problema dei soggetti di diritto tributario come un problema generale di capacità.
I soggetti tipici passivi, infatti, sono in parte naturali, in parte istituzionali. Rientrano fra i primi, ed essenzialmente, le persone fisi che ; ma vi rientrano altresì quei raggruppamenti umani e quelle for me di organizzazione cui il diritto riconosce una soggettività, più o meno estesa, lasciandone impregiudicate le attribuzioni : persone giu ridiche private, associazioni non riconosciute, società senza persona lità ed altre analoghe figure tipiche del diritto privato. Debbono invece ritenersi soggetti tipici passivi istituzionalizzati le persone giuridiche pubbliche e le amministrazioni statali tenute a determinate presta zioni tributarie (12-&is), per le quali non è invocabile il concetto di ca pacita rappresentando la loro soggezione all’ imposizione un aspetto particolare della posizione istituzionale.
mobiliare); cfr. in proposito GnrssAjra, La capacità giurie Ica di diritto tribù-
ano dei consorzi, in Riv. dir. fin. scienze finanze, 1939, I I . pp. 195 e 198. ' ) ^T° n sono soggetti attivi di diritto tributario lo Stato e le Regioni in quando legislatori, inerendo la potestà tributaria (come potestà esecutiva) allo svolgimento dei concreti rapporti giuridici d’imposta (Gontra Giannini A. D ., <
istituzioni di diritto tributario, Milano 1956, p. 80). Pertanto i limiti alla po- e®. “ 'mutarla degli enti impositori sono quelli che derivano dalla legislazione oi dinari a. non quelli che il legislatore tributario incontra nella Costituzione, anche se circoscritti alla materia fiscale.
7 , i 1" ' ' • al riguardo la nostra voce Capacità di diritto pubblico, in B nc.
à(d Dir.. Milano 1960, p. 90 ss.
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Di capacità si potrebbe parlare, perciò, soltanto per i soggetti tipici passivi non istituzionalizzati. Ma anche qui necessita una re strizione, essendo inutilizzabile, nel diritto tributavo, il concetto di capacità, quanto meno come capacità giuridica.
Vi sono, è vero, soggetti tipici insuscettibili di divenire soggetti passivi di determinate imposte (si pensi per es. all’ imposta comple mentare o all’ imposta di famiglia, che colpiscono solo le persone fisi che) ; ma non si tratta di incapacità tributaria, bensì di inattitudine, di determinati tipi soggettivi di diritto comune, a costituire delle fat tispecie soggettive di diritto tributario. Queste, infatti, vanno deter minate in base al presupposto di imposta ed alle particolari relazioni che il presupposto ha con il soggetto. Ora, vi sono dei casi in cui il presupposto determina l’imposizione indipendentemente dalla natura del soggetto ; e casi in cui quest’ ultima reagisce sul presupposto, va riamente condizionandolo o escludendolo, cioè inibendo di collegare certi tipi soggettivi a certi presupposti, e quindi, il costituirsi di de terminati rapporti giuridici tributari.
Nell’ ambito del diritto tributario, non si può dunque parlare, per i soggetti tipici, di capacità giuridica e di eventuali correlative forme di incapacità, ma solo di attitudine, o meno, a costituire delle fatti specie giuridiche soggettive di diritto tributario (13). E ciò, non solo in relazione al tipo astratto di figura giuridica soggettiva, ma anche in relazione alle così dette condizioni di capacità che, a volte, influiscono sulla costituzione del rapporto giuridico d’ imposta (sesso, età, cittadi nanza, ece.).
A parte, infatti, che nel diritto tributario operano assai raramente queste condizioni in ordine alla capacità giuridica (avvicinandosi in ciò, pili al diritto privato che al diritto pubblico), anche nei casi in cui queste condizioni siano rilevanti (ad es. la cittadinanza), sembra più corretto parlare, anche qui, di circostanze concorrenti alla indivi duazione della fattispecie giuridica soggettiva, anziché di capacità o incapacità giuridica. Così, l’essere talune imposte inapplicabili agli stranieri, o alle donne, o ai minori, implica, non già una incapacità di diritto tributario, ma il puro e semplice concorso di elementi sogget tivi, oltre che oggettivi, nella determinazione del presupposto d’ im posta e, quindi, nella individuazione delle categorie di soggetti tenu ti alla prestazione. Sul piano tributario, in altri termini, non è dato 13
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distinguere fra condizioni di capacità e requisiti, ma si deve parlare solo di requisiti, variamente richiesti per la determinazione del pre supposto d’mposta e delle correlative fattispecie giuridiche sogget tive (14).
Per la medesima ragione non si potrebbe parlare di incapacità giuridica in ordine alle esenzioni soggettive, trattandosi di circostanze volte egualmente ad individuare, restringendole, determinate catego rie di soggetti passivi. Ed, infatti, gli esenti debbono considerarsi sog getti, anche se per essi non nasce il debito d’ imposta : sia perchè han no, assai spesso, altri obblighi tributari ; sia per essere titolari, quanto meno, della pretesa specifica alla esenzione.
Non altrettanto si può dire per la capacità eli agire che nel diritto tributario, come nel diritto privato, e a differenza che nel pubblico, non è sempre legata alla capacità giuridica, e per la quale si applicano, infatti, salvo rare eccezioni, i principi di diritto privato. Così l’ eman cipato, capace di compiere atti commerciali, può compiere anche i re lativi atti tributari ; il minore, l ’interdetto, l’ inabilitato agiranno at traverso i propri rappresentanti legali ; le persone giuridiche per mez zo dei relativi organi esecutivi ; le associazioni non riconosciute attra verso i rispettivi rappresentanti e così via.
Può capitare, per altro, che certi obblighi (sopratutto di denuncia) gravino su soggetti diversi da quelli obbligati alla prestazione, cui può spettare altresì di svolgere i conseguenti atti processuali (concordati, ricorsi, ecc.'). Ma è chiaro che in questi casi non si possa parlare di in capacità di agire degli obbligati, dovendosi ricorrere, piuttosto, ad al tri istituti, generali o propri del diritto tributario. A meno che non sia discutibile la configurazione stessa dell’ obbligazione, come rappor to giuridico imputabile ad uno solo dei soggetti, escludendosi, per gli altri, la stessa qualità di soggetti passivi.
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Passiamo ad esaminare, succintamente, il problema dei soggetti
atipici che è, in fondo, quello più interesante.
Esso non è nuovo nel diritto tributario che anzi, si è detto, ne rappresenta, e da tempo, un campo di indagine particolarmente vivo : sia per la presenza di numerose soggettivazioni formulari ; sia per la 14
(14) Sostanzialmente conformi: Giussani, La capacità giuridica di di-titto tributario dei consorzi, in Riv. dir. scienza fin., 1939, I I , i>. 197: Berlibi
struttura delle normative, imperniate, come pure si è accennato, sulla individuazione delle fattispecie giuridiche soggettive attraverso il pre supposto d’imposta.
11 principale ostacolo ad una organica soluzione del problema e tuttora determinato dalla confusione, non solo terminologica, bensì concettuale, fra personalità, soggettività e capacità giuridica, rite nute, in genere, equivalenti. Muovendo, cioè, dalla, premessa, del re sto tradizionale, che soggetti di diritto siano solo le persone fisiche e giuridiche e che capacità significhi attitudine alla titolarietà di rap porti giuridici, cioè soggettività, ci si è chiesto se, accanto alle per sone fisiche e giuridiche, siano ammissibili altri soggetti dotati di capacita nell ambito del diritto tributario. E l’ opinione prevalente si e presto orientata, verso l’affermativa, sulla base di numerosi testi legislativi che, almeno in senso formulare, giustificavano tale solu zione (15). La, stessa giurisprudenza, che in precedenza aveva affer mato la necessità, anche nel diritto tributario, di riferirsi alla perso nalità e alla relativa disciplina di diritto privato e la tassabilità, quindi, di eventuali autonome masse patrimoniali solo se riducibili a forme soggettive dotate di personalità giuridica, ha finito con 1 ammettere che la capacità di diritto tributario deve essere a volte distinta da quella civile, riconoscendo la tassabilità di taluni enti o compendi privi di personalità di diritto comune (16).
Ma, a parte la difficoltà di stabilire quando si debba ammettere questa autonomia soggettiva, la estensione crea, in relazione alle premesse teoriche da cui si muove, serie difficoltà dommatiche. Non è facile, infatti, conciliare la presenza di soggetti dotati di mera capacità tributaria con la nozione di capacità come sinonimo di per sonalità e con la normale riduzione dei soggetti alle sole persone fisiche e giuridiche. Si pone, pertanto, la necessità di giungere ad un migliore coordinamento delle estensioni soggettive, nell’ambito tri butario, con i principi generali. E ciò si è fatto in vario modo : o li mitando queste estensioni ai soli casi in cui l’autonomia tributaria del soggetto implichi una vera e propria attribuzione di capacità civile (piena o limitata) e, quindi, escludendola in ogni altro caso, in
(1,>) Giussani, La capacità cit., p. 195; Liccardo. Personalità e capacità tributaria, in Rass. fin. pnbbl.. 1956; Pugliese, I soggetti passivi dell’ obbliga t o n e tributaria nel diritto italiano, in Riv. it. scienze econ., 1935, pp. 221 ss.,
(16) V. per tutti Berlibi L. V ., « Capacità giuridica tributaria» o con
corso di debitori d'impostat, in Riv. it. dir. fin., 1940. pp. 237 ss.; Giannini
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fili la pretesa, apparente soggettività sia riducibile a mere forme di concorso di più debitori in un medesimo rapporto giuridico d’ impo sta (17); ovvero negando la necessità di ricorrere al concetto "priva tistico di capacità nel configurare il rapporto giuridico d ’ imposta e, quindi, ammettendo la presenza di soggetti passivi, come centri auto nomi di rapporti tributari, in quanto dotati di mera capacità tribu taria (18), o di mera capacità processuale (in senso lato) nell’ ambito tributario (10); o negando addirittura la presenza di soggetti pas sivi (19).
Senza affrontare una critica di queste ed altre opinioni, spesso esatte nella sostanza, anche se difettose nella impostazione, mi sem ina che il problema della ammissibilità e, quello che più conta, della individuazione nell’ambito del diritto tributario di soggetti diversi da quelli operanti nel diritto comune (variamente denominati come soggetti privi di personalità o di capacità, o con personalità limitata, o con mera capacità tributaria) può essere risolto solo in base ad una esatta distinzione fra soggetti tipici ed atipici. E precisamente considerando soggetti tipici, come si è detto, non solo le persone lisi- che e giuridiche, ma anche le altre figure, variamente denominate e classificate, cui l’ ordinamento attribuisce una concreta possibilità di operare, salvo deroghe o limitazioni, in tutti i campi del diritto : associazioni non riconosciute, comitati, società senza personalità, consorzi ecc.
A parte, cioè, la esatta individuazione, alla stregua del diritto comune, di queste figure, che, insieme alle persone fìsiche e giuri diche, vanno considerate tipiche o generali, per il diritto tributario il 17 18 * *
(17) Cfr. Be rlin i L. V ., op. cit., p. 240 ss. (sul presupposto che la sog gezione tributaria implichi la capacità — di diritto privato — di trasferire somme di danaro). V. anche Be r l ir i A ., Principi cit., p. 84 ss.; Bl u m m e n s t e i n,
Schweizerisches Steuerrecht, Tübingen 1920, I. p. 70 ss.
(18) Bu e l e r, Lehrbuch des deutschen Steuerrechtes, Berlin 1927, p . 120; VAijomq Note^ introduttive allo studio, della capacità degli enti morali nel
di-°. tributario, in Riv. dir. scienze fin., 1941, II, p. 1 s s .; Pu g l ie s e, Istituzioni di diritto finanziario, Padova 1937, p. 45; G-ruu s a v i, Capacità, cit., p. 197; Gian-
v ìv i a. I)., Il rapporto giuridico d’ imposta, Milano 1937, p. 81 ss.; e Concetti
fondamentali cit., p . 200, i quali, per altro, non sono concordi nel ricorrere ad un concetto unitario di capacità tributaria preferendo configurare (Giu s s a n d aarie forme di capacità giuridica nello stesso diritto tributario. Il che è esatto, come si dira, solo se si sostituisce al concetto di capacità quello di soggetto.
1 1 C fr . Be r l ir i Jj. V ., op. cit., p . 241.
i .,Per es' ,u.'' raPPorto doganale, considerato a volte corrente fra lo .nato ed il bene. V. in proposito Pe s e n t i, 1 soggetti passivi della imposta
doga-ale nella legge italiana, Padova 1934, p. 8 s s.; G .ia n n in i A . D ., Il soggetto
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problema dei soggetti atipici si riduce in sostanza nello stabilire se ed in che senso sia possibile parlare di figure irrducibili ad una qualsiasi delle precedenti, indipendentemente dalla formula legisla tiva e badando, invece, alle concrete normative. Solo nel caso, dun que, in cui il legislatore mostri di riferirsi, non già apparentemente, ma tecnicamente, ad una figura irriducibile ad una forma tipica, ci si dovrà porre il problema della individuazione concreta di queste figure, della loro rilevanza e della loro funzione nei singoli sistemi tributari.
Prendiamo fra i tanti, come esempio particolarmente eloquente, Part. 8 del T . l . 29 gennaio 1958 n. 645 sulle imposte dirette; il quale considera, in linea generale, soggetti passivi del rapporto tribu tario : le persone fisiche, le persone giuridiche, le società, le associa zioni e le altre organizzazioni di persone e di beni prive di personalità giuridica, non appartenenti a soggetti tassabili in base al bilancio e nei cui confronti il presupposto d’imposta si verifichi in senso uni tario ed autonomo.
È chiaro che il problema della soggettivazione atipica o speciale si determini solo per le predette organizzazioni, non per i soggetti previamente indicati, che sono tutti tipici.
Ma, andando ad esaminare queste organizzazioni, balza subito la necessità di operare altre distinzioni e restrizioni. A parte, infatti, la infelice formulazione legislativa (21), è chiaro che la categoria genericamente indicata come organizzazioni di persone o di beni, si risolve a sua volta e nella massima parte in figure tipiche. Organizza zione di persone dovrà infatti considerarsi ogni altra forma associa tiva diversa da quelle in precedenza indicate (cioè persone giuridiche, società ed associazioni), ma ugualmente presente ed operante nel d i ritto comune (ad es. consorzi). Per cui non si vede come queste organizzazioni possano essere configurate al di fuori di detti sche mi (22). L’ampia e contorta formula dell’art. 8 serve, perciò, ad in- 21 22
(21) Il citato art. 8, infatti, considera «so g g e tti» passivi le organizza zioni di beni prive di personalità giuridica e... non appartenenti a soggetti tassabili in base al bilancio, configurando così (almeno dal punto di vista les sicale) dei soggetti appartenenti ad altri soggetti. In realtà, dei due aggettivi
(prive ed appartenenti) devesi ritenere il primo riferito alle organizzazioni ed il secondo ai beni. Anche l ’art. 11 della stessa legge parla impropriamente di soggetti amministrati da altri soggetti, con riferimento, anche qui, ai com plessi di beni.
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(licare, nel complesso, ogni possibile forma associativa, con o senza personalità giuridica, civile o commerciale, ma comunque rispondente ad un preciso tipo di diritto comune. Non si può, dunque, parlare, per le organizzazioni di persone, di figure giuridiche speciali, create ai soli fini tributari ; ma di tipi generali, variamente assoggettati agli obblighi, formali e sostanziali, dell’ ordinamento tributario.
Restano le organizzazioni di tieni, che effettivamente possono acquistare una rilevanza particolare nel diritto tributario.
Si tratterà, perciò, (li vedere se tale rilevanza sia solo oggettiva (nonostante la soggettivazione formulare) ovvero anche soggettiva. Se cioè queste organizzazioni rappresentino delle pure e semplici delimitazioni del presupposto, senza influire sulla individuazione de gli obbligati, che saranno sempre e solo dei soggetti tipici, ovvero determinino una diversa individuazione di questi ultimi, quanto meno in ordine a particolari effetti tributari (per es. al cumulo soggettivo di determinate imposizioni).
Questi problemi, che vanno affrontati con la massima attenzione e sulla base di una casistica completa, non possono evidentemente impegnarci nella presente panoramica. Noteremo, tuttavia, che di soggetti atipici si potrà parlare, nel diritto tributario, anche nel caso in cui sorgono per essi dei semplici obblighi formali, processuali, risalendo quelli sostanziali a soggetti tipici. E che la- individuazione dei soggetti atipici va effettuata con criteri autonomi, anche se con nessi, rispetto ai criteri di individuazione degli amministratori e quindi dei rappresentanti. Può capitare, infatti, che una organizza zione di beni si inserisca amministrativamente in una o più orga nizzazioni di persone, dotate o meno di personalità giuridica. Or bene, se essa ha i caratteri dell’autonomia tributaria, tale circostanza non basta a confonderla col soggetto o i soggetti impegnati nella sua realizzazione, anche se l’ amministrazione (e quindi la rappresen tanza) appartenga di fatto o di diritto, ad essi.
La ricordata priorità del presupposto sul soggetto, induce, in fatti, ad individuare il secondo in base al primo, non viceversa. La eientuale s°ggettivazione o personificazione giuridica di organismi sociali operata dal diritto comune (tipicità) non determina, perciò, la necessaria imputazione di tutta la relativa attività tributaria al soggetto tipico interessato. Ciò avviene, per espressa statuizione del legislatore in tema di I.I.D .D ., solo se si tratta di soggetti tassabili m base al bilancio, essendo in tale caso la unità contabile un ele mento ostativo alla differenziazione dei compendi ; o quando manchi 2
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la richiesta autonomia ed unitarietà del presupposto d’imposta. Non avviene allorché manchi la prima condizione e sia invocabile la seconda.
Iti soggetti atipici si può dunque parlare solo nei casi in cui la valutazione autonoma ed unitaria di determinati compendi istauri dei rapporti, sostanziali o processuali, inimputabili ai soggetti ti pici, comunque concorrenti alla realizzazione del presupposto o, quanto meno, determini una differenziazione di effetti tributari ri spetto a questi soggetti.
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Resterebbero da esaminare altri aspetti, relativi proprio e so prattutto ai rapporti, sia di diritto tributario, sia di diritto comune, che possono intercorrere, rispetto ad un medesimo presupposto, fra soggetti diversi, tipici o atipici. E resterebbe altresì da precisare i diversi aspetti e momenti operativi dei soggetti di diritto tributario, allo scopo di stabilire i confini esatti della rilevanza giuridica di questi ultimi. Mi riferisco, sopratutto, alle nozioni di contribuente inciso, di sostituto, di garante, di responsabile, di rappresentante, che la dottrina non sempre considera come soggetti di diritto tribu tario, limitando i rapporti giuridici tributari alle sole obbligazioni principali e dirette (23). Si tratta, in fondo, di convenzioni, basate sulla partizione stessa dell’ ordinamento.
Se per diritto tributario, infatti, devesi intendere il complesso di disposizioni volte a regolare, non solo il rapporto giuridico so stanziale, ma — come si è detto — anche l’ insieme degli strumenti processuali, è chiaro che fra i soggetti di diritto tributario debbono essere inclusi, non solo i passivi e gli attivi, ma anche quelli che '> potremmo definire complementari, in quanto abbiano una qualche
funzione nello svolgimento dei rapporti giuridici tributari.
Altro importante aspetto della problematica è, per finire, quello derivante dalla riserva di legge introdotta dall’ art. 23 della Costitu zione. Rappresentando, infatti, il soggetto uno degli elementi essen ziali e fondamentali della struttura giuridica delle imposte, è chiaro che esso vada indicato da norme dotate di efficacia legislativa. Può 23
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tuttavia questa necessità estendersi anche ai soggetti complementari ed alle prestazioni accessorie? Direi senz’ altro di no, per il citato art. 23; con l’ avvertenza, tuttavia, che la necessità potrebbe scatu rire dai principi generali sui rapporti fra legge e regolamento. B con l’ avvertenza, per di più, di non eludere il dettato costituzionale at traverso discipline dissociative del contribuente reale da quello ap parente.
Sicché, in sostanza, i soggetti dovrebbero essere tutti configurati, nel diritto tributario, da norme legislative. E, possibilmente, da norme ispirate ad un migliore coordinamento col diritto comune.
REFLECTIONS ON FRIEDMAN’ S MONETARY PROGRAM (*)
Before the Keynesian revolution drove into disrepute the discus sion of monetary policy as such, one of the plans considered was that of keeping constant, the quantity of money per unit of resources or, in view of measurement difficulties, the quantity of money per capita. In the form of a constant rate of growth in the money stock, a closely related idea has been given currency of late by Professor Milton Friedman (1), his chosen rate, perhaps four per cent per year, being calculated to allow for technological advance and other econo mic growth with a roughly constant price level. The response has been rather more adverse than the « little expressed interest in this type of program » which amazed Professor A. G. Hart, in 1953 (2).
The task of achieving decisive support among economists for a particular stabilization policy is a bewildering one, not unlike that of forming a government in France with its multiplicity of parties. Any proposal is almost certain to be attacked by a majority having little to unite it but opposition. Critic will join critic in concerted attacks based on mutually incompatible grounds, so that replies not only must aim in a confusing variety of directions but are bound much of the time to miss the shifting mark. And difficulties are enhanced by the fact that no proponent can offer his proposal as a perfect one, but must eke out its peculiar merits by reference to the following two points: first, that some policy, even a fairly bad one, is better than none; and second, that the choice must be dictated in part by its sheer power to obtain a respectable consensus. The Friedman proposal suffers no less than most from these diffi culties.
(*) In the present article the Rivista continues a discussion which was opened in the December, 1960, issue with a paper by Professor James K. Schlesinger, « The Friedman Proposal of a Fixed Monetary Rule ».
(1) Milto n Frie dm a n, A Program for Monetary Stability (New York Fordham University Press, 1959).
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Simply by definition, in a monetary policy two elements must be present, whether they are announced or unannounced: first, a signal, consisting of some development in economic affairs, upon the ap pearance of which some action will be taken; and second, a means of action (or set of means).
An adequate signal for action clearly must be an event which with sufficient faithfulness reflects actual or prospective failure to achieve some goal (which may, for all we need say at present, be a plurality of goals). So agreement about signals can scarcely be had unless we can agree upon the goal.
some persons would be content to let aggregate demand behave in a quite erratic way and to expect wage rates to adjust as necessary for full employment. Second, there certainly have been those who would wish to take as given the aggregate costs of a full-employment output as determined by prices of productive services however autonomously these might be set — and insist that all adjustment must be on the side of aggregate demand.
Friedman’ s scheme of course falls between these extremes, and grows from the « Chicago School » (especially Simons-Mints) upon which came to center both approval and criticism of proposals in the middle range.
These men rested on thoughts such as the following. Quite sufficiently difficult to decision-makers are the problems of judging
relative positions (prices, demands, etc.) vis a vis the rest of the economy without the additional problems of allowing for unpre dictable changes in aggregate demand. If aggregate demand and its manifestations must be variable, the least that a sane government should do is supply any feasible information which might ease the task of an individual in estimating his relative position, or to refrain from destroying any signals which might be available in the absence of government action. Hence, whoever may make it, a policy should include a declaration of the criterion according to which aggregate demand is to be determined. It should with great and repeated publicity be stated that the monetary authority would use its full powers in an effort to maintain at an appropriate, clearly designated level some index, be it that of a price level, the quantity of money, money income per capita, or what-not. A man could either count on the stability of the index or, by watching it, know at least when expansive or contractive action would be taken by the authority
The identification of the Chicago group with the issue of « Rules
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more, that government has adopted a rule. The rule is that the quantity of money shall be determined by those factors which determine the quantity of monetary metal in a country (if we assume a purely coin circulation), and that aggregate demand shall be whatever results in view of the society’ s taste for real cash balances, i f further the government permits or aids fractional-reserve banking, it must be said either that it has planned for the amount of money and aggregate demand which results, or that it does not know what it is doing. If it sets up a monetary authority (or a conflicting set of monetary authorities) to do at each moment what is thought ap propriate, the government has willed that amount of money and aggregate demand which has been brought about by the authority’s actions coupled with the underlying conditions in the presence of which it acts. If the money is a fiat money, the same considerations apply.
Thus, if we view a monetary system as a creature of government, there are always rules. And of course the government may change the rules. This latter fact has been used to belittle the preference for rules by asking whether Congress, under constant political pres sure, might make monetary policy more unstable than would an « independent » Board of Governors of the Federal Reserve System. Incidentally, it might be wondered whether the same considerations, if valid, should not be used against trusting to Congress the making of laws in general; but let that pass. The essential rebuttal is that the outlook cited restricts itself to a superficial view of the meaning of « rule ». The most fundamental question is not in reality who should make the rule, but whether, from the standpoint of the economizing citizen, there shall he a rule. It is whether the authorities shall act consistently and whether they shall reveal to the citizen, or conceal from him, the nature of their consistency. It is technically quite possibile, for example, for the Federal Reserve System to declare itself as following rules, of considerable specificity, established by itself. Such a rule, to be sure, could not be counted on to persist unless it were relatively successful and built into a tradition or « religion », any more than could the principle of majority rule itself. If, however, such a status could be achieved for it, a rule originating with an « authority » would nicely fill Simons’ prescription.
