Come già evidenziato, il fenomeno delle joint venture, nato nel mondo anglosassone e poi diffusosi anche negli altri Paesi, non individua una specifica figura giuridica, ma indica, genericamente, un accordo di collaborazione imprenditoriale, caratterizzato dalla temporaneità della cooperazione e dal perseguimento di un determinato risultato da parte delle imprese aderenti.
Tale collaborazione può comportare la nascita di una società di capitali controllata in comune dai ventures secondo i termini di un collaterale accordo di joint venture (corporate joint venture) ovvero può basarsi su uno strumento meramente contrattuale.
Nel contesto internazionale si può osservare una tendenza a considerare la joint venture in modo unitario392.
Ciò avviene, per esempio, in Francia dove al groupemente d’interet econimique è riconosciuto un regime impositivo unitario, fondato su una dichiarazione tributaria consolidata, anche se poi l’imposta personale è applicata a livello delle imprese partecipanti, in relazione all’entità delle quote di partecipazione nel GIE.
Anche in altri Paesi la joint venture è considerata alla stregua di una partnership (Germania, Australia e Danimarca)393.
Negli USA, la joint venture è, in via di principio, assoggettata al regime impositivo della partnership, anche se i parr. 701-771 dell’IRC stabiliscono che i partners delle joint ventures, i cui proventi siano scorporabili e determinabili separatamente, possono optare per la tassazione separata pro quota dei relativi compensi394.
389ALBY, G.E.I.E., cit., p. 510.
390 NUSSI, L’imputazione del reddito nel diritto tributario, Padova, 1996, p. 436, SCHIAVOLIN, I soggetti
passivi, cit., p. 68. 391
FANTOZZI, Diritto tributario, Milano, 2012, p. 436.
392LOVISOLO,Gruppo di imprese, cit., p. 170.
393CHIERS DE DROIT FISCALINTERNATIONAL, LVIII b, Partnerships and joint entreprises in International
Tax Law, Losanna, 1973; IBFD, Corporate taxation in Common Market, p.a.f.m. Deringer, Legal Aspects of East-west joint ventures, in International Business Lawyer, 1982, p. 97.
Tesi di dottorato di Marco Baldacci, discussa presso l’Università LUISS Guido Carli nella sessione prevista per l’anno accademico 2013/2014. Liberamente riproducibile, in tutto o in parte,
La joint venture è assoggettata al regime proprio della partnership in Gran Bretagna ove, tuttavia, qualora i partners eccedano il numero previsto dalla legge per la partecipazione dei soci nelle parterships, la joint venture è unilateralmente assoggettabile alla corporation tax395. Nell’ordinamento interno, il regime fiscale delle joint ventures non può che seguire l’inquadramento giuridico che all’accordo viene dato secondo le norme di diritto comune396.
E, invero, laddove questi accordi tra imprese diano vita ad una nuova società, non si porranno problemi dal punto di vista giuridico e fiscale, in quanto troverà applicazione la disciplina del titolo V del codice. Del pari, la società neo costituita sarà soggetto passivo IRES ovvero opererà per essa il principio di trasparenza di cui all’art. 5 del TUIR.
Per contro, la contractual joint venture non comporta il sorgere di un soggetto ulteriore ed autonomo rispetto ai singoli venturers. Ad essi vengono imputati in via diretta ed immediata e secondo l’ordinaria disciplina loro propria gli effetti tributari derivanti dall’attività esercitata in comune.
Tuttavia, le pattuizioni dell’accordo o le concrete modalità di attuazione dello stesso potrebbero dar vita ad una società di persone o, comunque, ad un’organizzazione idonea ad essere qualificata come soggetto passivo tributario e, nello specifico, di un soggetto passivo IRES397.
La questione della qualificazione delle forme di collaborazione temporanea tra imprese ha trovato una cassa di risonanza nella disciplina delle ATI (oggi RTI)398.
L’art. 37 del Codice dei contratti pubblici prevede che i raggruppamenti temporanei di concorrenti (RTI) possano partecipare alle procedure di affidamento dei contratti pubblici quando costituiti da “operatori economici”399 (imprenditori individuali, società commerciali, società cooperative, consorzi fra società cooperative di produzione e lavoro o consorzi stabili) i quali, prima della presentazione del’offerta, abbiano conferito mandato collettivo speciale con rappresentanza ad uno di essi, qualificato mandatario, il quale esprime l’offerta in nome e per conto proprio e dei mandanti.
395Il Companies act 1967 (120) prevede un numero di partecipanti non superiore a venti (v. PINSON,On
Revenue Law, Londra, 1981, p. 1101). 396
FANTOZZI, Diritto tributario, cit., p. 437.
397 SACCHETTO-SPOTO, Aspetti tributari, cit., p. 615; VIRGILIO, Consorzi e associazioni temporanee di
imprese per l’esecuzione di opere pubbliche: profilli fiscali, in Riv. dir. fin., 1985, I, p. 110; PROPERSI-ROSSI, I
consorzi, le società consortili e i raggruppamenti temporanei di imprese, Milano, 1988, p. 324. Per la possibilità di configurare un soggetto trasparente, disciplinato dall’art. 5 TUIR v. infra.
398Sulla disciplina fiscale delle ATI v. SACCHETTO-SPOTO, Aspetti tributari, cit., p. 593; LOVISOLO, Gruppo
di imprese, cit., p. 168; VIRGILIO, Consorzi e associazioni, cit., p.110; PROPERSI-ROSSI, I consorzi, le società
consortili, cit., p. 324; PERRONE, Associazioni temporanee di imprese e consorzi con attività esterna: problemi di
diritto tributario, in Riv. dir. fin. sc. fin., 1984, p. 136; PERRONE, Lineamenti tributari delle riunioni temporanee
di imprese (disciplina vigente e proposte), in Rass. Trib., 1984, I, p. 207; ROSSI RAGAZZI, Associazioni
temporanee di imprese e società consortili, inserto del Corr. trib., 16, 1993, p. III; LATTANZI, Raggruppamenti
temporanei di imprese e società “a latere” per l’esecuzione di opere pubbliche, in Corr. trib., 1986, p. 2325;
TENCATI, La disciplina tributaria dei nuovi fenomeni di imprenditorialità collettiva, in Corr. trib., 1986, I, p. 1754; TEDESCHI-TORNO, Consorzi e riunioni temporanee di imprese. Diritto, bilancio, fiscalità, s.l., 1991, p. 231; DIPIETRO, Ragion fiscale e varietà dei soggetti nelle forme di collaborazione fra imprese, in Mastragostino (a cura di), La collaborazione fra imprese nell’appalto per l’esecuzione di opere pubbliche, Padova, 1988, p. 132.
Tesi di dottorato di Marco Baldacci, discussa presso l’Università LUISS Guido Carli nella sessione prevista per l’anno accademico 2013/2014. Liberamente riproducibile, in tutto o in parte,
La disciplina dei RTI è sostanzialmente la medesima dei precedenti testi legislativi400 e individua un istituto giuridico fondato sul legame associativo che viene ad essere costituito tra diversi operatori del mercato, dotati ciascuno di una propria autonomia e indipendenza, che si associano allo scopo di proporre alla pubblica amministrazione una proposta contrattuale401.
Riconoscendo la possibilità a più imprese di riunirsi per partecipare alle gare di appalto, il legislatore sollecita l’apporto della piccola e media impresa, senza imporre la creazione di un centro autonomo di imputazione giuridica402.
In questo contesto unitario, la legge distingue tra RTI orizzontali, verticali e miste.
In materia di lavori, si definisce raggruppamento temporaneo orizzontale la riunione di concorrenti finalizzata a realizzare i lavori della stessa categoria; nel caso di forniture o servizi gli operatori economici eseguono il medesimo tipo di prestazione.
Principale caratteristica del raggruppamento orizzontale è, di conseguenza, quella di distribuire tra le imprese associate la prestazione da realizzare sotto un preminente profilo quantitativo, trattandosi di attività del medesimo contenuto omogeneo. In questa ipotesi di raggruppamento si riscontra che le capacità tecniche, finanziarie e operative di ogni singola impresa compartecipante si collegano e si integrano per l’esecuzione di un’opera omogenea, con pari responsabilità e senza rilevanza esterna per quanto attiene alle quote di lavoro eseguite da ciascuna impresa associata403.
Vale, infatti, la regola generale di cui al comma 5 secondo cui l’offerta determina la responsabilità solidale dei raggruppati nei confronti della stazione appaltante, del subappaltatore e dei fornitori, sul presupposto che tutte sono in possesso dei requisiti prescritti per la partecipazione alla gara e, quindi, tutte insieme eseguono la prestazione404.
Nel raggruppamento di tipo verticale un soggetto realizza i lavori della categoria prevalente o le prestazioni di servizi o di forniture principali, anche in termini economici. Per tali raggruppamenti il Codice specifica che le responsabilità degli assuntori di prestazioni secondarie o di lavori scorporabili è limitata all’esecuzione delle prestazioni di rispettiva competenza. Così, la quota di capacità richiesta per la partecipazione si traduce in una quota corrispondente di prestazioni da eseguire, limitatamente alle quali v’è assunzione di responsabilità: l’interesse pubblico viene salvaguardato soltanto con la espressa previsione della responsabilità solidale del mandatario405.
Per completezza, il Codice prevede altresì il raggruppamento misto, dove l’esecuzione della prestazione prevalente e delle categorie scorporabili possono esse assunti anche da imprenditori riuniti in raggruppamento temporaneo di tipo orizzontale: a fronte della complessità dell’appalto, viene prevista una combinazione del modello verticale con quello orizzontale, in cui le prestazioni e, segnatamente, le opere della categoria prevalente vengono
400Art. 11 d.lgs. 157/1995, art. 13 l. 109/94, art. 10 d.lgs. 358/92, art. 23 d.lgs. 158/95 sui quail v., per tutti, VENEZIANO, L’Associazione temporanea di imprese, in Lipari (a cura di), Diritto privato europeo, Padova, 1997, p. 318.
401CIANFLONE-GIOVANNINI, L’appalto di opere, cit., p. 275 e SANTORO, Manuale dei contratti pubblici, Rimini, 2006, p. 777.
402CALARCO, Appalti pubblici di lavori, Milano, 2006, p. 45.
403
PANI,Commento, cit., p. 270.
404PESCE, Requisiti di partecipazione, cit., p. 333.
405In questi termini PESCE, Requisiti di partecipazione, cit., p. 333 il quale osserva come in tal modo venga
fatto salvo il principio secondo cui il RTI si presenta come un soggetto unitario anche se ogni impresa esegue una frazione del servizio o del lavoro e sebbene le imprese procedano ad una ripartizione, orizzontale o verticale, del tipo di attività.
Tesi di dottorato di Marco Baldacci, discussa presso l’Università LUISS Guido Carli nella sessione prevista per l’anno accademico 2013/2014. Liberamente riproducibile, in tutto o in parte, assunte, anziché dalla sola capogruppo, da un’associazione orizzontale composta dalla capogruppo stessa e da taluni dei mandanti.