Budget dei costi generali e amministrativi

I costi aziendali si distinguono principalmente in diretti e indiretti. Nella programmazione delle spese generali si pone particolare attenzione alla seconda categoria, in cui si identificano: costi comuni, la cui ripartizione è spesso fonte di discussione, e costi non agevoli da controllare. Le spese generali si riferiscono a tutti quei costi relativi alla struttura aziendale e sono per questo definiti anche costi di struttura. Esse fanno riferimento a tutte le spese generate dalle aree generali, che erogano servizi di supporto all’impresa nel suo insieme. I costi generali riguardano la fornitura di servizi che supportano lo svolgimento delle attività dei diversi reparti aziendali. Il budget dei costi generali e amministrativi definisce i programmi delle attività e gli obiettivi in termini di costi e investimenti. Le spese di queste aree sono, in genere, fisse e programmate anno per anno in relazione a scelte passate. A questa categoria appartengono i costi del personale impiegatizio e dirigenziali, le consulenze esterne, le principali utenze, ecc. Nelle piccole e medie imprese, tali costi si rilevano in base alla classe di appartenenza che li ha generati, a prescindere dalla destinazione finale. Le spese generali non sono legate direttamente al volume di produzione e di vendita e pertanto sono oggetto di stime o congetture e soggette a probabili errori di valutazione. “La programmazione nei centri di spesa generali rappresenta l’anello debole nel sistema di budget, in quanto in essa viene a mancare un legame funzionale tra input ed output.”154 _{Non vi è un nesso tra quantità di risorse e volume di risultato. Tuttavia,}

tali costi sono indispensabili per la realizzazione degli obiettivi del budget delle vendite. Esistono due modi per determinare tale tipologia di costo:

154 _{CERBIONI F., Il budget nel sistema di controllo di gestione, Volume primo, L’impiego del budget in contesti}

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• Approccio incrementale, in cui i dati programmati derivano direttamente dai valori degli esercizi precedenti;

• Approccio non incrementale, in cui i costi generali non provengono dai costi degli esercizi precedenti.

Rientrano nella prima categoria i sistemi di quantificazione di tali costi sono, generalmente, legati all’esercizio precedente aumentati o diminuiti di un determinato ammontare che tenga conto dell’inflazione, dei cambiamenti del mercato e/o dell’incremento subito dall’attività del centro. “La definizione dell’entità di questi costi da inserire nel budget dipende in buona parte dall’esperienza. Ciò può essere ingannevole perché, in pratica, si riduce all’applicazione di un criterio di indicizzazione delle spese sostenute l’anno precedente con la loro conseguente crescita a dismisura e l’esasperata ricerca di un modo per controllarle, operando inevitabilmente tagli indiscriminati.”155 Tale approccio è definito incrementale in quanto parte da una base fissa rilevata nel bilancio degli esercizi precedenti, aumentata o diminuita di una certa percentuale per determinarne il valore attuale. I costi sono determinati in base all’ammontare complessivo delle risorse impiegate nell’esercizio precedente. Tale metodologia non prevede l’impegno al raggiungimento degli obiettivi futuri, né mette in discussione i costi di partenza, che potrebbero essere dovuti in parte a sprechi e disfunzioni, ma si limita semplicemente ad aumentarli o ridurli a seconda delle circostanze. Ne consegue il mantenimento nel tempo delle condizioni di efficacia ed efficienza e l’accettazione di quanto avvenuto in passato, ritenendo che si abbia agito allo scopo di massimizzare l’efficacia e l’efficienza e che tutte le attività dell’esercizio precedente siano indispensabili al conseguimento dei nuovi obiettivi. “Ogni attività svolta viene, pertanto, interpretata come un elemento non modificabile nel tempo. Ciò che, nel periodo precedente, veniva svolto, dovrà continuare ad essere sviluppato proprio in quanto la logica incrementale si fonda sul concetto che il costo futuro non è che il risultato di un determinato incremento dell’ammontare delle risorse utilizzate in passato. Secondo questa logica, le attività svolte nei centri, in realtà, non vengono mai poste in discussione e, in questo ambito, il futuro appare come una diretta e matematica derivazione del passato.”156 _{Tuttavia, procedere accettando tale logica è scorretto}

poiché essa non guarda al futuro, ma si fonda solamente sul passato senza confutare quanto accaduto nell’esercizio precedente. La tendenza, infatti, è quella di definire le spese generali

155 _{ALOI F. e A., Il budget e il controllo di gestione per le PMI, IPSOA, Gruppo Wolters Kluwer, Assago, 2012,}

pag. 132.

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dai costi rilevati precedentemente. Ciò potrebbe condurre a conseguenze deleterie per l’organizzazione in quanto sprechi e disfunzioni si perpetuerebbero nel tempo senza che nessuno vi porga rimedio. Gli svantaggi derivanti dall’impiego di tale approccio sono molteplici:

• Le spese generali aumentano continuamente senza che vi sia un controllo; • Non esiste interazione tra i diversi settori aziendali;

• Se è necessaria una riduzione dei costi, si effettueranno tagli indiscriminati senza analizzare i bisogni delle varie unità.

In sintesi, “l’approccio incrementale si rivela del tutto controproducente in quanto improntato alla conservazione. La revisione critica dei presupposti dei piani e la ricerca delle opportunità da cogliere nel breve e delle minacce da parare nella realizzazione del bilanciamento incrociato, richiedono un atteggiamento proiettato verso l’azione con una netta propensione all’innovazione, nel senso più ampio del termine.”157

In alternativa, è possibile utilizzare la tecnica dello Zero Based Budgeting (ZBB), in cui la programmazione dei costi parte da zero. In ogni esercizio, le attività svolte dai vari centri di spese generali sono messe in discussione. Tutti i costi sono definiti da zero e quindi non condizionati dall’ammontare rilevato negli anni precedenti. “La logica di fondo dello ZBB prevede di programmare i costi, partendo dall’analisi delle attività che dovrebbero essere svolte ed erogate dal centro in questione, ordinate secondo una gerarchia di priorità rispetto al contributo che danno alla creazione di valore per l’azienda. Le attività vengono, poi, correlate alla dimensione delle risorse necessarie per erogare il livello di servizio definito e tradotte nei costi da sostenere per acquisire quelle risorse.”158

Tale metodo educa i responsabili verso una gestione orientata agli obiettivi di efficacia nell’erogazione dei servizi. Il suo utilizzo apporta notevoli vantaggi poiché nelle imprese moderne le spese generali assumono sempre più spesso una rilevanza maggiore ed è necessario governarle in maniera efficiente. Tuttavia, lo ZBB presenta degli svantaggi legati ai tempi e ai costi di programmazione che non sono adeguatamente ricompensati dai benefici in termini di maggiore controllo, alla rigidità degli obiettivi fissati che scoraggiano la creatività del

157 _{BERGAMIN BARBATO M., Programmazione e controllo in un’ottica strategica, UTET, Torino, 1991, pag.}

326.

158 _{CANTINO V., DEBERNARDI P., DEVALLE A., Sistemi di rilevazione e misurazione delle performance}

aziendali: dalla redazione del bilancio di esercizio al controllo di gestione, G. Giappichelli Editore, Torino, 2015,

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management nel fronteggiare cambiamenti significativi delle condizioni di budget e al grado di competenze specifiche. Criticare tale sistema, comunque, non significa bocciare ogni fase di tale metodologia. Lo ZBB è solo uno dei metodi non incrementali per la rilevazione delle spese generali.

La programmazione deve svolgersi in considerazione di quanto accaduto fino a quel momento e deve valutare le attività di ogni centro. Le azioni vengono sviluppate solo se i vantaggi superano i costi. Programmare i costi generali richiede il confronto costi-benefici relativo a ogni centro. Il passato va esaminato in forma critica: gli eventi che hanno avuto luogo negli esercizi precedenti non sono ritenuti immodificabili, ma non vengono nemmeno azzerati poiché tale azione sarebbe uno spreco inutile di risorse che l’azienda ha a disposizione. Pertanto, in primis, è necessario che i dati oggetto di programmazione siano variabili e modificabili, consentendo l’identificazione delle attività da eliminare o da ridurre. Solo attraverso una procedura flessibile sarà possibile conseguire la massimizzazione dell’efficacia e dell’efficienza nei diversi centri di costo.

Una volta definite le procedure per la programmazione di tali spese, è possibile definire il budget dei costi generali e amministrativi. Quest’ultimo si limita semplicemente a elencare i costi generali e amministrativi che un’azienda deve sostenere nell’esercizio oggetto di programmazione. Pertanto, il budget dei costi generali e amministrativi si compone di:

• Un elenco dei costi di natura amministrativa, con il relativo ammontare programmato; • Un elenco dei costi di natura generale, con il relativo ammontare programmato.

I totali dei costi generali e amministrativi programmati saranno, infine, sintetizzati nel budget economico.