controllo dei risultati: viene operato un controllo delle attività svolte e dei risultati conseguiti, ponendo questi ultimi a confronto con i risultati preventivati

E’ da notare che tutte le quattro fasi sono di fondamentale importanza, tuttavia è nella fase di pianificazione ed in quella di controllo che il fabbisogno di informazioni contabili risulta particolarmente elevato. Concentriamo quindi in particolare la nostra attenzione su questi due aspetti.

La pianificazione e il controllo di un sistema produttivo possono essere riferiti ad un “orizzonte temporale a medio-breve termine” (Planning Operativo) o ad un “orizzonte temporale a lungo termine” (Planning Strategico).

Planning Operativo e Controllo

Concentrano la loro attenzione sulle attività quotidianamente svolte dall’azienda, quali gli acquisti, la produzione, le vendite, l’amministrazione, ecc.. Il planning operativo viene sviluppato dai responsabili delle funzioni aziendali di livello inferiore, sulla base delle indicazioni strategiche ad essi fornite dalla direzione generale. In questa sede vengono stabiliti gli obiettivi da raggiungere a breve termine quali ad esempio i prodotti da fabbricare e da vendere nel trimestre entrante, le quantità di materie prime da acquistare, ecc. All’uopo si rendono necessarie una serie di informazioni economiche (prezzi di vendita, costi di trasformazione, costi delle materie prime, ecc.) reperibili dalle scritture di

Contabilità Generale, ma soprattutto da quelle di Contabilità Industriale. Il

perseguimento di un obiettivo, induce a sviluppare un piano di attività, che è costituito dalla descrizione dei tempi, dei modi e dei mezzi che si ritengono necessari per il raggiungimento degli obiettivi prestabiliti. A tal fine vengono generalmente sviluppati più piani alternativi tra i quali la Direzione sceglie quello ritenuto più conveniente nella situazione contingente. Le informazioni provenienti dalle procedure di Contabilità risultano assai utili alla Direzione in sede di decisione tra “piani alternativi diversi”; si supponga ad esempio che un’ipotetica azienda manifatturiera abbia conseguito i risultati di esercizio indicati nella tab. 3 seguente:

- tab. 3 -

Da un esame di tale prospetto si evince che i Ricavi realizzati sono risultati superiori del 7% rispetto a quelli preventivati con una contemporanea riduzione dei costi che ha consentito di conseguire un Utile Netto superiore al 12% rispetto a quello stimato. Alla luce di tali favorevoli risultati la Direzione Aziendale prevede che nel prossimo esercizio i Ricavi per vendita e gli Utili, possano ancora aumentare. Per assicurare all'azienda tale ulteriore sviluppo occorre però acquisire altre risorse produttive. I responsabili del planning hanno individuato due strategie alternative per l'acquisizione di tali risorse addizionali:

I. La prima (Piano A) prevede l'assunzione di 15 operai per incrementare la capacità produttiva dell'azienda e di 20 addetti alle vendite per rinforzare il settore commerciale; II. Il piano alternativo B, prevede il ricorso a risorse esterne sia per quanto attiene alle

vendite, sia per quanto attiene alla produzione. In particolare esso prevede la costituzione di una rete di agenti esterni di vendita, nonché il ricorso ad altre aziende per sopperire alla necessità di maggiori volumi di produzione.

I due piani alternativi potranno essere correttamente confrontati e valutati dalla direzione generale solo se a quest'ultima verranno anche forniti dati economici relativi ai due progetti. Supponendo che in base allo sviluppo delle due contabilità si possono formulare le previsioni di Costi e di Ricavi indicate in tab. 4 a seguire, la Direzione Generale potrà esprimere la sua scelta in condizioni senz’altro più agevoli.

- tab. 4 -

Da un esame di tali previsioni si evince che l'adozione del Piano A comporta un incremento degli Utili del 5,5% e dei Ricavi dei 7,5%: per contro l'adozione del piano B comporta un incremento dell'11,1% degli Utili e del 9,3% dei Ricavi.

Tali notizie di carattere economico andranno ad integrare quelle di tipo tecnico-organizzativo inerenti alla scelta tra le due strategie alternative: la prima prevede l'impiego di risorse interne acquisite direttamente dall'azienda (Piano A), la seconda prevede il ricorso a risorse commerciali e produttive reperite all'esterno (Piano B).

In mancanza delle specifiche informazioni economiche ora citate, la decisione della Direzione Generale verrebbe presa in condizioni difficili, poiché non potrebbe essere portato in conto l’aspetto economico della scelta operata. L’esempio, intenzionalmente semplice e banale, vuole mettere in evidenza l’importanza che le “informazioni contabili” hanno per la “Direzione Aziendale”. Quest’ultima opera le sue scelte trasformando innanzitutto i piani fisici relativi a ciascun progetto in budget di progetto. L’insieme dei vari budgets inerenti a nuovi progetti, ovvero ad attività in corso, confluisce nel Master Budget. La Direzione analizza e corregge il Master Budget sottopostole: il prospetto definitivo viene disaggregato così da consentire lo sviluppo dei singoli budget definitivi di settore o di progetto. Questi ultimi costituiscono il riferimento cui dovranno attenersi i responsabili di settore o di progetto nell’espletamento delle attività operative di loro specifica competenza.

La funzione di controllo operativo è essenzialmente intesa a verificare che le attività svolte risultino congruenti con i piani formulati. Qualora ciò non si verifichi, la situazione anomala deve essere tempestivamente segnalata ai responsabili competenti così da poter attuare un’opportuna azione correttiva. Anche nella fase di controllo delle attività svolte le informazioni contabili rivestono una grande importanza in quanto il confronto tra i dati economici rilevati da un consuntivo e quelli previsti nel budget, fornisce indicazioni molto utili in sede di valutazione dei risultati conseguiti. Basterà in tal senso osservare che il raggiungimento di un prefissato obiettivo, non può essere pienamente apprezzato senza tenere opportunamente conto del costo effettivamente sostenuto per il conseguimento dell’obiettivo in questione.

Planning Strategico

In tale ambito vengono effettuate le scelte che riguardano tutta la futura attività dell’azienda. Occorre stabilire se il mercato in cui si opera sia conveniente, se le risorse disponibili sono quelle giuste, se la collocazione degli stabilimenti è esatta, se la capacità produttiva degli impianti è adeguata, se il mixing produttivo è congruente con la domanda di mercato, ecc. Vengono rivisti ed aggiornati inoltre gli obiettivi in precedenza stabiliti. Ovviamente le scelte operate in fase di Planning Strategico vanno a fondare la base di riferimento per le scelte effettuate in fase di Planning Operativo; così ad esempio la scelta strategica di introdurre un nuovo prodotto nel catalogo dell’azienda dovrà essere ben valutata in sede di sviluppo del Planning Operativo, in quanto la decisione in questione potrà verosimilmente indurre un incremento dei ricavi, ma porta con se naturalmente una variazione dei costi (per esempio materie prime, manodopera, quote di ammortamento, ecc.).

Alla luce di tutto quanto detto finora, si potrebbe cadere nell’errore di attribuire alla Contabilità Aziendale un’importanza maggiore di quella che in realtà essa riveste. Ovviamente lo sviluppo di una efficiente procedura contabile risulta di grande utilità per una razionale direzione dell’azienda, ma è bene sottolineare che non tutti i problemi aziendali richiedono necessariamente il ricorso ad informazioni di natura contabile per la loro soluzione; ad esempio le decisioni di costruire nuovi stabilimenti, di acquistare altre aziende, di sviluppare ricerche in un determinato settore, ecc., devono tener conto di informazioni di altro tipo quali informazioni di marketing, di economia nazionale, di politica, di livello tecnologico posseduto dal Paese, ecc. Quel che si vuole dire, è che esiste

un limite di impiego dei dati contabili; qualora tale limite venga correttamente individuato e portato in conto, l’impiego delle informazioni provenienti dalla Contabilità Generale e dalla Contabilità Industriale risulterà estremamente vantaggioso in tutte le varie fasi in cui si articola il processo di direzione di un’azienda.

3.2. IL BILANCIO DI ESERCIZIO SECONDO LA “IV

DIRETTIVA CEE”

3.2.1. Introduzione

Il nuovo art. 2423 del Codice Civile dispone che gli amministratori delle imprese devono redigere il “bilancio d’esercizio” costituito da:

 Stato patrimoniale (indica in maniera sintetica l’entità patrimoniale dell’azienda alla data della chiusura dell’esercizio). Esso raccoglie voci contabili inerenti:

 Attività  Passività

 Patrimonio netto

 Conto economico (ha la funzione di calcolare ed indicare il risultato economico, positivo o negativo, connesso con l’esercizio dell’azienda). Esso raccoglie voci contabili inerenti:

 Ricavi  Costi

 Giacenze di magazzino  Nota integrativa;

contro la vecchia dicitura di tale articolo (risalente al 1942) che disponeva che i documenti dovessero essere due:

 il Bilancio di esercizio (Stato patrimoniale),  Conto profitti e perdite.

La nuova normativa entra in vigore per il “bilancio d’esercizio” dal secondo esercizio successivo a quello in corso al 17 aprile 1991 (quindi i primi amministratori interessati

sono quelli per cui l’esercizio ha avuto inizio il 01.05.1992). Tutto ciò per quel che riguarda la “normativa civile”.

Per quanto riguarda la “normativa fiscale”, invece, a fronte del TUIR del 22.12.1986 n. 917 che avvicinava significativamente la “normativa fiscale” a quella “civile” in materia di reddito d’impresa, il DL del 09.04.1991 n. 127 allineando la disciplina civile allo standard europeo ha di fatto allontanato di nuovo le due discipline.

Occorre rilevare in via generale che solo il bilancio redatto in base alle disposizioni civili è quello che risponde alle finalità stabilite dall’art. 2423 del Codice Civile. Infatti l’obiettivo di chi redige il bilancio deve essere quello di fornire con chiarezza al lettore dello stesso (Principio della Neutralità) la “rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell’esercizio”. Pertanto la scelta di criteri diversi da quelli previsti dalla normativa civile porterà ad un risultato (Bilancio) non corretto.

Nonostante ciò nella pratica, le regole fiscali sono state prevalentemente adottate in luogo di quelle civili. Ciò è sostanzialmente frutto di un compromesso tra chi non vuole rinunciare a rilevare in modo corretto e veritiero il risultato economico dell’esercizio e chi non vuole rinunciare a rilevare i costi civilmente non riconosciuti, ma fiscalmente deducibili dal reddito d’impresa per beneficiare della riduzione o della sospensione del gravame tributario dell’esercizio.

3.2.2. Obiettivi e finalità del bilancio

L’articolo 2423 - comma secondo - del C.C. prevede che il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria ed il risultato economico dell’esercizio.

Si può affermare che il comportamento di chi redige il bilancio deve essere sempre volto a raggiungere gli obiettivi di cui sopra con lo scopo che ogni lettore dello stesso sia in grado di acquisire la conoscenza di tutti gli aspetti sopra riportati che corrispondono al cosiddetto “quadro fedele” dell'impresa o società considerata.

Trasponendo le disposizioni su l'informazione del bilancio della IV Direttiva potremmo indicare il seguente schema di riferimento:

1) Stato patrimoniale. La fotografia a quel momento di chi ha finanziato l'azienda