Il nuovo bilancio statale

Nell’ambito di ogni organizzazione riveste grande importanza l’informazione. L’insieme di mezzi tecnici, procedure e persone preposti in modo coordinato alla produzione di informazioni costituisce il sistema informativo aziendale, che si avvale di strumenti di tipo informatico, statistico e contabile. Ogni sistema di rilevazione di informazioni che utilizza i conti è, in senso

465

M.V. Lupò Avagliano, L’efficienza della pubblica amministrazione. Misure e parametri, cit.,

234.

466

Cfr. M.V. Lupò Avagliano, L’efficienza della pubblica amministrazione. Misure e parametri,

cit., 86-130.

Cfr. R. Mussari, La valutazione dei programmi nelle aziende pubbliche, cit., 72.

Si tratta di un sistema in cui l’amministrazione valuta i risultati dell’attività amministrativa e dei servizi pubblici secondo criteri non giuridici ma aziendalistici, alla luce dei diritti degli utenti, che divengono a loro volta controllori della bontà del prodotto pubblico misurata attraverso il rispetto della Carta dei Servizi. I soggetti individuali o collettivi che possono avanzare pretese sull’attenzione, le risorse, l’azione di una pubblica amministrazione o che possono essere condizionati dalla sua azione sono detti stakeholders. La valutazione di costoro è utile al fine di misurare la bontà dell’azione pubblica.

E’ possibile distinguere tra stakeholders interni ed esterni, tra i primi rientrano i managers responsabili della realizzazione dei programmi e gli organi politici titolari delle funzioni di indirizzo e controllo, i secondi sono costituiti da soggetti singoli o collettivi, cittadini, elettori, utenti, contribuenti, associazioni di consumatori, sindacati, ecc.

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stretto, un sistema contabile, benché, in senso generale si definiscano contabili soltanto i sistemi che utilizzano grandezze espresse in valori monetari. La contabilità e i suoi documenti di sintesi, cioè i bilanci, costituiscono, pertanto, strumenti informativi. La contabilità finanziaria rappresenta il classico sistema informativo della pubblica amministrazione, basato sul controllo dei flussi monetari e sulla preventiva autorizzazione alla spesa. Esso, originatosi storicamente dal controllo esercitato dalle assemblee parlamentari sulle spese effettuate dal sovrano mediante i proventi dei tributi, diviene inadeguato ad uno stato investito di molteplici compiti, che interviene nelle attività economiche, in cui, pertanto, il controllo sui flussi monetari necessita di essere integrato con informazioni sul patrimonio degli enti, sui processi aziendali, sull’utilizzo delle risorse, sui risultati conseguiti. 468

Nelle organizzazioni a base elettorale il bilancio di previsione rappresenta un importante mezzo di controllo democratico in ordine alla spesa pubblica e al prelievo fiscale. Nelle pubbliche amministrazioni, invece, esso è uno strumento di controllo di obiettivi e risorse, risultati e costi. Il bilancio preventivo ha la funzione di definire gli obiettivi da assegnare alla dirigenza, allocare le risorse ed autorizzare i dirigenti alla spesa. Il bilancio consuntivo rende conto dei risultati raggiunti, dell’utilizzo delle risorse, e della buona amministrazione del patrimonio. 469

Nelle aziende private l’informazione contabile ha ad oggetto lo stato della ricchezza aziendale e le sue variazioni avvenute o attese in un certo periodo, nella pubblica amministrazione, invece, essa è finalizzata a misurare l’impatto dell’azione pubblica sul benessere dei cittadini.

Tradizionalmente si individuano due modelli contabili, quello, elementare, di contabilità finanziaria o pubblica, e quello economico-patrimoniale. Il primo prende in considerazione soltanto la risorsa del capitale finanziario, senza occuparsi del modo di acquisizione e cessione di beni e prodotti. Il secondo, invece, tipico delle imprese private, è basato sulla valutazione del patrimonio in un dato momento (stato del patrimonio), e prende in considerazione le sue variazioni conseguenti ai processi di acquisizione e cessione di beni (redditi). Questi due modelli venivano tradizionalmente proposti come alternativi.

Nel nostro paese le aziende e le amministrazioni pubbliche adottano generalmente il modello di contabilità generale di tipo finanziario, denominato anche di contabilità pubblica. Esso rileva il

468

A Pavan, E. Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche, cit., 99.

469

A Pavan, E. Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

solo aspetto finanziario della gestione complessiva, senza fornire informazioni sui singoli fenomeni di gestione. 470

La contabilità analitica, oggi estesa anche alle pubbliche amministrazioni, è propria delle imprese industriali. Essa si compone di complessi sistemi di rilevazioni quantitative, che consentono di verificare l’andamento dei processi di gestione ed acquisire informazioni specifiche intorno ad essa. A differenza della contabilità pubblica, la contabilità analitica ha ad oggetto singoli settori della gestione economica, quali i processi produttivi, le unità organizzative, l’utilizzo delle risorse, i prodotti, i costi, i ricavi, ecc.

L’analisi economica dei flussi monetari assume particolare rilievo nelle amministrazioni pubbliche, in quanto queste, a differenza delle imprese private, dispongono di fondi vincolati a determinati scopi, e non possono, pertanto, utilizzare il proprio capitale finanziario liberamente.

471

La contabilità analitica concentra l’attenzione su costi e ricavi di particolari segmenti della produzione, perciò è detta anche contabilità dei costi. Essa rappresenta un importante strumento di direzione, in quanto consente di orientare le scelte in base ai criteri di economicità, nonché di valutare l’efficacia delle decisioni assunte e l’operato di coloro che hanno il potere di disporre delle risorse. Attraverso l’analisi dei costi e dei ricavi inerenti a ciascun settore produttivo si misurano l’impiego delle risorse e i risultati di ciascun segmento (contabilità analitica a costi consuntivi), e si individuano il livello desiderabile di costi e risultati ed il livello raggiungibile in rapporto agli obiettivi di efficacia ed efficienza (contabilità analitica a costi standard). Questo strumento di rilevazione contabile è parte del più generale sistema informativo, e deve essere collegato ad altri strumenti tecnico-contabili, in particolare alla contabilità generale. 472

Oggi si tende a far coincidere i centri di costo con determinate ed individuate unità organizzative alle quali sono assegnati obiettivi e risorse, e alle quali è preposto un soggetto responsabile verso i vertici aziendali dei risultati conseguiti. Il centro di costo è, pertanto, una nozione organizzativa che coincide con quella di centro di responsabilità, ma non vi si identifica completamente.

Il centro di costo è finalizzato alla misurazione del costo di prodotto, il centro di responsabilità è finalizzato alla valutazione dell’attività della singola unità in termini di efficienza ed efficacia, il cui rispetto è accertato in relazione all’operato di un determinato soggetto.

470

L. Rinaldi, Autonomia, poteri e responsabilità del dirigente pubblico: un confronto con il

manager privato, cit.,135-138.

471

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche,cit. 172.

472

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

Il centro di costo costituisce l’aspetto organizzativo – strutturale dell’impiego delle risorse. Ogni prodotto è il risultato di un insieme di attività, ciascuna delle quali implica dei costi che non sono tutti riferibili ad un unico centro di costo. Più appropriatamente, pertanto, prima di misurare il costo del prodotto imputandolo ad un centro di costo, occorre misurare il costo dell’attività e, successivamente, imputarlo al prodotto.

L’insieme delle attività concatenate, volte al raggiungimento di un obiettivo unitario costituisce un processo. Ogni centro di responsabilità attua al suo interno una pluralità di processi. Vi sono dei processi che si svolgono trasversalmente tra diversi centri. 473

La gestione delle amministrazioni pubbliche viene definita in via preventiva attraverso l’approvazione dei documenti di previsione. Massima importanza hanno i bilanci di previsione, annuale e pluriennale. Il primo è lo strumento mediante il quale le assemblee elettive autorizzano le entrate e le uscite di capitale monetario. La sua approvazione autorizza gli organi esecutivi e la burocrazia a dare corso legittimamente all’attività di concreta gestione. Essa, pertanto, rappresenta un fondamentale atto di governo, soggetto alle pressioni dei vari gruppi di interesse e bersaglio del malcontento derivante dalla impossibilità di soddisfare tutte le richieste. 474

Oggi si tende alla convergenza dei due modelli contabili prima esaminati. Nel settore pubblico si rivolge crescente attenzione al patrimonio, al suo razionale uso e alla sua corretta conservazione, e alle sue variazioni.

Il bilancio di previsione è proiettato al futuro, esso si basa, pertanto, sulla razionalizzazione delle decisioni dalle quali dipenderanno i risultati futuri. Il bilancio consuntivo, invece, presenta i risultati raggiunti e consente di attivare le responsabilità da essi dipendenti. 475

Il sistema contabile integrato è quello che comprende la dimensione finanziaria, entro di esso il tradizionale bilancio annuale di previsione continua ad esistere come parte di un documento contabile preventivo più complesso. Quella economico – patrimoniale diviene la fondamentale dimensione contabile, come nelle aziende private, mentre l’obiettivo economico- reddituale si trasforma in vincolo di non depauperamento del patrimonio.

La gestione delle risorse in ambito pubblico ha il suo momento cruciale nella previsione delle entrate e nella destinazione dei capitali ai vari obiettivi, previsioni esenti dall’alea del mercato e basate sulla certezza di trasferimenti coattivi previsti per legge. A differenza del settore privato, in cui la previsione ha, di norma, valenza interna, nella pubblica amministrazione essa

473

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche, cit. 181, 184, 185, 186.

474

Pavan Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche, cit. 194.

475

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

rappresenta strumento di controllo democratico mediante il quale può operarsi il confronto tra quanto previsto e quanto realizzato. Quest’ultima informazione è esposta nel rendiconto, che è il documento contabile che consente il rispetto e il grado di attuazione di quanto deciso. Il confronto sistematico tra preventivo e consuntivo è detto budgetary accounting. 476

Il reporting è la sintesi del sistema informativo-contabile, in relazione all’impianto contabile, verte sui modi di acquisizione e utilizzo delle risorse, sullo stato e la dinamica del patrimonio. 477

L’impianto organizzativo delle aziende prevede in genere strumenti per la produzione di informazioni e per il controllo del rispetto delle condizioni di economicità. Si tratta principalmente degli strumenti di contabilità generale e analitica e di programmazione e controllo.

La contabilità dello Stato nell’Italia postunitaria si strutturava, secondo un modello di tipo finanziario, in base alle norme del R.D. 2440 del 1923 (legge De Stefani) e del regolamento n. 827 del 1924. Le entrate e le spese si distinguevano in ordinarie e straordinarie, ed in “partite effettive” e per “movimento di capitale”, in funzione della loro attitudine a modificare o meno il patrimonio netto statale. Nel secondo dopoguerra la normativa contabile assurge a dignità costituzionale , a norma dell’articolo 81 Costituzione, infatti, . “le Camere approvano ogni anno i bilanci e il rendiconto consuntivo presentato dal Governo”. La legge di bilancio è una legge formale in quanto con essa “non si possono stabilire nuovi tributi e nuove spese”. “Ogni altra legge che importi nuove o maggiori spese deve indicarne i mezzi per farvi fronte”. 478

Il bilancio dello Stato esprime l’aspetto dinamico dei valori dell’organizzazione statale e di quelli posti alla base degli interventi statali nella vita economica e sociale. La legge Curti del 1964 modificò il precedente impianto del bilancio, di tipo aziendale, introducendo una classificazione di proventi e spese basata sugli effetti di essi sull’economia nazionale. Tra le spese in conto capitale rientrano non solo quelle per investimenti realizzati direttamente dallo Stato, ma altresì i trasferimenti a favore di soggetti pubblici o privati e destinati a finanziare investimenti di pubblico interesse. 479

La legge n. 468 del 1978 modifica nuovamente la contabilità dello Stato. Al bilancio di previsione annuale viene affiancato un altro strumento, il bilancio pluriennale, basato sulla dimensione di cassa oltre a quella giuridica. Viene prevista l’approvazione di una legge

476

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche, cit 245, 246.

477

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche, cit. 231.

478

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

pubbliche, cit. 313.

479

Pavan, Reginato, Programmazione e controllo nello Stato e nelle altre amministrazioni

sostanziale, detta legge finanziaria, da affiancare a quella di bilancio, nella quale il Governo e il Parlamento definiscono le linee della politica economica. L’approvazione congiunta della legge finanziaria in uno con la legge di bilancio disattende di fatto il disposto del terzo comma dell’art. 81 della Costituzione. 480

Il bilancio dello stato ha natura finanziaria, è strutturato in flussi di entrata e spesa. 481

Con l’emanazione della legge 94/97 il bilancio dello Stato viene nuovamente riformato, la principale modifica è costituita dalla strutturazione intorno alla “unità previsionale di base”, che si riferisce ad entità contabili che hanno sia valenza organizzativa - dal momento che coincidono con altrettanti centri di responsabilità amministrativa - che politica, in quanto sono soggetti ad approvazione del Parlamento. La modifica dell’articolazione del bilancio statale secondo un modello già adottato negli enti locali costituisce l’aspetto contabile della sostituzione della “logica dell’adempimento con la logica degli obiettivi”. Al dirigente responsabile sono assegnati obiettivi e risorse, ed il suo operato è valutato attraverso la misurazione preventiva e consuntiva della gestione. Sino all’emanazione della legge 94/1997 il bilancio aveva carattere estremamente analitico.

Esso era giunto a contenere circa seimila capitoli, il che implicava una scarsa conoscenza dei suoi contenuti concreti. La riforma introduce invece un bilancio politico, composto da un numero più contenuto di unità previsionali di base, afferenti a nuclei di attività omogenee. Ad esso si lega il bilancio amministrativo, predisposto in base a decreto del Ministro dell’economia e finanze e articolato in capitoli, che viene solo portato a conoscenza del Parlamento, ed è modificabile senza necessità di approvazione parlamentare.

Il bilancio dello Stato si articola in tanti stati di previsione della spesa, corrispondenti ai ministeri, ed uno relativo alle entrate. Le unità previsionali di base sono ridefinite ogni anno con la legge di bilancio e sono distinte in unità di entrata e unità di spesa. Si articolano su quattro livelli. 482 La legge 14 aprile 1997 n. 94 ha riformato il bilancio dello Stato, strutturandolo sulla base di funzioni obiettivo e unità previsionali di base, ed introducendo una contabilità analitica per centri di costo, atta a consentire, a norma dell’articolo. 10 co 1 d. lgs 279/1998, la valutazione economica dei servizi e delle attività prodotte, collegando le risorse con i risultati conseguiti e le responsabilità dirigenziali, allo scopo di realizzare il monitoraggio dei costi dei rendimenti e dei risultati dell’azione svolta dalle singole amministrazioni.

480

Cfr. L. Pacifico, La riforma del bilancio, Azienda pubblica 3/1998.

481

L. Rinaldi, Autonomia, poteri e responsabilità del dirigente pubblico: un confronti con il

manager privato, cit., 138-144.

482

Cfr.Petretto, Riforma della pubblica amministrazione, riforma del bilancio ed efficienza

Le funzioni obiettivo riflettono le finalità istituzionali di ogni amministrazione. Sono individuate in relazione alla definizione delle politiche pubbliche di settore e all’esigenza di misurazione dei risultati - anche in termini, ove possibile, di servizi resi ai cittadini.

Le unità previsionali sono individuate in modo che ciascuna unità corrisponda ad un unico centro di responsabilità amministrativa , cui è affidata la relativa gestione. I centri di costo sono così corrispondenti ai centri di responsabilità amministrativa ed ai risultati da questi raggiunti.483

Il sistema di misurazione impostato in sede di bilancio di previsione dello Stato si completa in sede di bilancio consuntivo. E’ stabilito, infatti, che il rendiconto generale dello Stato deve esporre, nel conto di bilancio, le risultanze della gestione delle entrate e delle spese secondo la stessa struttura del bilancio di previsione, e cioè, secondo la classificazione per funzioni obiettivo e per unità previsionali di base. Queste sono altresì suddivise per capitoli, individuati secondo il loro contenuto economico e funzionale, la cui conoscenza analitica avviene attraverso i dati dei risultati di gestione - evidenziati dal rendiconto in rapporto alle risorse impiegate e agli obiettivi fissati, sì da consentire una valutazione delle scelte amministrative anche in riferimento alla soddisfazione degli utenti – Il conto di bilancio così costituisce uno strumento di verifica dei risultati gestionali, in cui il dato finanziario diviene misuratore della produttività e della attuazione degli obiettivi. 484

L’introduzione della gestione manageriale della pubblica amministrazione, in sostituzione della vecchia gestione burocratica, e la riforma del bilancio dello stato sono elementi che indicano l’inversione del tradizionale rapporto tra politica ed economia, in cui la seconda era subordinata alla prima. La politica si riteneva disporre della capacità di governare il sistema economico, facendo prevalere sui valori economici i valori etici. 485

483

V. anche L. Rinaldi, Autonomia, poteri e responsabilità del dirigente pubblico: un confronto

con il manager privato, cit. 138-144.

484

M.V. Lupò Avagliano, L’efficienza della pubblica amministrazione. Misure e parametri, cit.,

9-20.

485

M.V. Lupò Avagliano, L’efficienza della pubblica amministrazione. Misure e parametri,