IVA E SERVIZI DI COMUNICAZIONE: I MOTIVI DEL CAMBIAMENTO
G LI ORIENTAMENTI DELLA C OMMISSIONE EUROPEA
Nel 1995 la Commissione europea costituì l'High Level Expert Group, di fatto un gruppo indipendente di ricerca di alto profilo, e lo incaricò di effettuare uno studio in materia di fiscalità del commercio elettronico. Nel gennaio del 1996 il rapporto Building the Economic Information Society for Us All. First
reflections of the High Level Group of Experts31 auspicava l’applicazione di una
imposta straordinaria, la cosiddetta Bit-tax32, da commisurarsi al volume delle
comunicazioni telematiche effettuate33.
Nel rapporto, in particolare per le imposte sui consumi, si ravvisava comunque la necessità di una considerazione più approfondita e la ricerca di sistemi alternativi di tassazione: la Bit-tax avrebbe potuto essere una di queste, sebbene il Gruppo non nascondesse che la sua attuazione avrebbe richiesto ulteriori studi ed approfondimenti34. I commenti in sede europea non furono
favorevoli. Il Commissario europeo Mario Monti, in occasione del Convegno “A
Global Market-Place for Small and Medium Enterprises” tenutosi a Bonn nel
1997 smentì infatti categoricamente che l’Unione avesse in programma l’introduzione di nuove forme di tassazione. Monti si espresse con queste parole:
“VAT already applies to electronic trade in goods and services, so there is no need to introduce new forms of tax, such as a "bit tax", within the EU. At the same time, governments need to address the tax avoidance and erosion concerns that are raised by the potential speed, untraceability and anonymity of electronic transactions”35.
31 Building the European Information Society for us all, Final policy report of the high-level expert group, April 1997, European Commission Directorate-General for employment, industrial relations and social affairs. Documento disponibile all'indirizzo http://ec.europa.eu/employment_social/knowledge_society/docs/buildingen.pdf
32 La paternità di tale forma di tassazione è di un economista canadeses, Arthur Cordell, che la espose per la prima volta ad un Convegno organizzato dal Club di Roma, un'associazione fondata nel 1967 da Aurelio Pecci e da altri industriali ed economisti che si propone di studiare il rapporto tra Nord e Sud del mondo. Il report di Cordell è disponibile all'indirizzo
http://www.usask.ca/library/gic/v2n4/cordell/cordell.html. Cfr. anche: Cordell, Arthur, “Taxing the Internet: the proposal for a Bit tax”, Cambridge, 14 febbraio 1997, disponibile all'indirizzo http://www.arraydev.com/commerce/jibc/9702-05.htm; 33 La Commissione europea incaricò l'High Level Group of Experts chiedendo di studiare le trasformazioni che stavano
avvenenendo nell’economia digitale. Nel gennaio del 1996 fu presentato il documento “Building the Economic Information Society for Us All. First reflections of the High Level Group of Experts”.
34 Building the European Information Society for us all, [EN] “There is a need to adapt taxation to the changing economic structure of the information society and the increasing importance of information transmission (...) In the case of
consumer(VAT) taxes, there is a need for more fundamental consideration of and research into alternative taxation systems. The bit tax might be one such alternative, although the detail and implementation require further study (...)”.
Nel 1997, un secondo documento ufficiale della Commissione, “Un'iniziativa
europea in materia di commercio elettronico”36, evidenziava l'aumentare delle
transazioni effettuate attraverso Internet in rapporto alle tradizionali transazioni commerciali e da qui, quindi, la necessità di misure politiche tese ad incentivare il commercio elettronico. Nel contempo si evidenziavano anche i problemi che si cominciavano a creare ai fini dell'IVA. In particolare era
“(...) necessaria un’analisi approfondita per valutare il possibile impatto del commercio elettronico sulla legislazione in vigore in materia di IVA (su problemi quali la definizione, il controllo e l’esigibilità) e per valutare se, e in quale misura, la legislazione in vigore debba essere adattata sempre comunque garantendo la neutralità del sistema fiscale (...)37”.
Il documento ribadiva il rigetto della Bit-tax:
“Mentre alcuni commentatori hanno suggerito l’opportunità di prevedere un tipo di tassa alternativo, quale una “tassa sul bit”, la Commissione non reputa tale azione appropriata in quanto tali transazioni sono già soggette all’IVA”38.
Ai fini della fiscalità indiretta venivano evidenziati tre obiettivi:
“(...) fornire una certezza del diritto, evitare indebite perdite del gettito fiscale, e garantire la neutralità”39.
La dottrina40 ha rilevato come solo attraverso tali obiettivi si sarebbe aperta
la strada per un pieno sviluppo del commercio elettronico: i sistemi fiscali dovevano di conseguenza offrire agli operatori la certezza del diritto in modo tale da rendere gli oneri fiscali chiari, trasparenti e prevedibili, e la neutralità
36 COM (1997)157 def, Comunicazione della Commissione al Consiglio, al Parlamento Europeo, al Comitato Economico e Sociale e al Comitato delle Regioni, Un'iniziativa europea in materia di commercio elettronico. [EN] COM (1997) 157 final, Communication from the Commission to the Council, the European Parliament, the Economic and Social Committee and the Committee of the Regions - A European Initiative in Electronic Commerce; [SV] COM (1997)157 slutlig, Meddelande från kommissionen till rådet, Europaparlamentet, Ekonomiska och sociala kommittén och regionkommittén - Ett europeiskt initiativ inom elektronisk handel.
37 COM (1997)157 def., cit., par. 57, pag.30. 38 COM (1997)157 def., cit., par. 57, pag.30. 39 COM (1997)157 def., cit., par. 58, pag.30.
40 Valente, P., e Roccatagliata, F., Internet: Bit tax, ultima frontiera nella società dell'informazione?, ne il fisco n. 16, aprile 1999, pag. 5514.
del sistema fiscale doveva garantire che sulle attività di nuova creazione non dovessero pesare oneri supplementari rispetto alle forme di commercio convenzionali.
Nello stesso documento si leggeva che le attuali forme di imposizione e di raccolta del gettito erano sufficienti per assicurare l'imposizione di queste transazioni, ufficializzando la posizione contraria alla introduzione della Bit- tax.41
Fu comunque in un successivo atto comunitario, il rapporto “Interim report
on the implications of electronic commerce for VAT and Customs”42 del 3 aprile
1998, che l'attenzione venne spostata direttamente sulle problematiche IVA. La Commissione non proponeva nessun cambiamento alle regole esistenti per gli acquisti di beni materiali che venivano effettuati tramite Internet da parte di consumatori privati, ma evidenziava la necessità di apportare alcune modifiche ai sistemi fiscali esistenti e la necessità di evitare discriminazioni tra commercio che utilizza nuove tecnologie e commercio tradizionale43.
Il 17 giugno 1998 la Commissione europea presentò la Comunicazione COM(98) 374 def.44 in materia di imposizione indiretta e IVA. La
Comunicazione sostiene che l'IVA è l'imposta che meglio si presta al commercio elettronico45:
“L'IVA dovrà pertanto offrire certezza del diritto (norme chiare e coerenti che riducano i rischi di contrasti e oneri fiscali imprevisti), semplicità (introduzione di un sistema comune dell'IVA basato sull'imposizione
41 Cfr. COM (1997)157 def., cit., par. 57, pag.30.”While some commentators have suggested that there might be a need to look at alternative taxes such as “bit tax”, the Commission is of the opinion that this is not appropriate since VAT already applies to these transactions (...) Governments should first try to apply the existing rules and concepts before looking at new approaches to taxation and participants did not see the need for a 'bit tax'”.
42 Documento XXI/98/0359 del 3 April 1998: Interim report on the implications of electronic commerce for VAT and Customs. Il documento è disponibile
all'indirizzo:http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/interim_report_on_electric_commerce_en.pdf 43 Interim report on the implications of electronic commerce for VAT and Customs, cit., pag. 9. [EN] “Changes will be necessary
to adapt the existing systems and procedures to prevent loss of revenue and to ensure that there is no discrimination between businesses using the new technology as opposed to those continuing to trade conventionally (...)”.
44 COM (1998) 374 def., Comunicazione della Commissione al Consiglio, al Parlamento europeo e al Comitato economico e sociale - Commercio elettronico ed imposizione indiretta. [EN] COM (1998)374 final., Communication from the Commission to the Council, the European Parliament and the Economic and Social Committee - Electronic commerce and indirect taxation; [SV] KOM (1998) 374 slutlig, Meddelande från kommissionen till rådet, Europaparlamentet och Ekonomiska och sociala kommittén - Elektronisk handel och indirekt beskattning.
45 COM (1998) 374 def., cit., paragrafo 1.2. [EN] VAT is the most appropriate form of tax for electronic commerce; [SV] Mervärdesskatt är den skatt som är bäst lämpad för elektronisk handel.
all'origine), neutralità (le conseguenze dell'imposizione devono essere le stesse per i beni ed i servizi acquistati all'interno o all'esterno dell'UE (...)”46.
La dottrina47 ha rilevato come in tale documento la Commissione europea ha
a fatto il punto sulle problematiche dell'imposizione indiretta applicata al commercio elettronico, proponendo un certo numero di orientamenti48
finalizzati a garantire la sicurezza, la semplicità e la neutralità dell'imposizione onde evitare distorsioni del mercato e allo stesso tempo promuovere la crescita del commercio elettronico:
1. No a nuove imposte. Sono le imposte esistenti, e più precisamente l'IVA, che devono essere adeguate.
2. Tutti i tipi di trasmissione elettronica e tutti i prodotti immateriali (musica, video, software) forniti con tali mezzi sono considerati servizi ai fini dell'IVA comunitaria. Tutte le operazioni effettuate all'interno dell'UE, per le quali viene usato il mezzo rappresentato dal commercio elettronico e che danno luogo a consumo all'interno dell'UE, sono soggette all'IVA comunitaria. Tale posizione è del resto conforme a quella adottata dall'UE e dagli Stati membri in sede OMC.
3. Assicurare la neutralità. I servizi ordinati dai consumatori privati UE presso fornitori situati all'esterno dell'Unione e prestati online sono le attività che rappresentano la sfida maggiore in termini di riscossione dell'IVA. Se il previsto aumento di tali servizi prestati al consumatore
46 COM (1998) 374 def., cit., paragrafo 1.2. [EN] Consequently, if e-commerce is to develop fully, the Community VAT system must ensure legal certainty (clear and consistent rules reducing the risks of unforeseen tax liabilities and disputes), simplicity (introducing a common VAT system based on taxation at origin) and neutrality (the consequences of taxation should be the same for goods and services whether purchased from within or outside the EU). [SV] För att den elektroniska handeln skall kunna utvecklas fullt ut bör gemenskapens mervärdesskattesystem erbjuda rättssäkerhet (tydliga och konsekventa regler som minskar riskerna för oförutsedda skatteskulder och tvister), enkelhet (införandet av ett gemensamt mervärdesskattesystem baserat på ursprungsbeskattning), neutralitet (beskattningen bör ha samma följder för varor och tjänster oavsett om de köps inom eller utanför EU).
47 Valente, P., - Roccatagliata, F., 1999, op. cit., pag.5514. 48 Valente, P., - Roccatagliata, F., 1999, op. cit., pag.5514.
finale, che attualmente non paga l'IVA, raggiungesse un livello economicamente significativo, potrebbe risultare necessario mettere a punto, in collaborazione con il mondo imprenditoriale, dei meccanismi per l'imposizione di tali prestazioni. L'assenza di imposizione darebbe origine ad una concorrenza sleale per gli operatori UE, le cui prestazioni di servizi destinati al consumo privato all'interno dell'UE sono già soggette ad imposta. Analogamente, poiché nel quadro della normativa UE molti servizi online sono attualmente soggetti all'IVA del luogo d'origine, i fornitori UE devono pagare l'IVA su tutti i servizi prestati ai paesi esterni all'UE. Viceversa, le prestazioni provenienti da paesi non UE e dirette all'interno dell'UE non sarebbero soggette all'imposta: ne risulta chiaramente uno svantaggio competitivo per le imprese UE. La legislazione comunitaria dovrebbe assicurare che tutti i servizi prestati online da fonti non UE a privati cittadini nell'UE siano soggetti all'IVA e che gli stessi servizi esportati dall'UE in altri paesi siano esenti dall'IVA. Ciò comporterebbe che, a differenza di quanto avviene attualmente, i servizi prestati con mezzi tradizionali, come il telefono o il fax, da fonti non UE a privati cittadini dell'UE sarebbero anch'essi soggetti all'IVA.
4. Facilitare l'osservanza della normativa. La credibilità di qualsiasi regime di imposizione fiscale si basa sulla sua praticità e sulla fattibilità della sua applicazione. I regimi fiscali dovranno essere pienamente compatibili con pratiche commerciali suscettibili di mutamenti con l'avvento del commercio elettronico.
5. Garantire il controllo e l'applicazione.
6. Facilitare la gestione delle formalità fiscali. Sarà necessario garantire la possibilità di effettuare le operazioni di fatturazione e contabilità per via elettronica”49.
In occasione della riunione del 6 luglio 1998, il Consiglio di Ecofin confermò questi principi. In particolare gli Stati membri concordarono come tali principi avrebbero dovuto costituire la base di un contributo comunitario coerente con l'imminente conferenza OCSE di Ottawa50 citata in precedenza51.
Infine, la Direzione generale Fiscalità e Unione doganale della Commissione pubblicò un ulteriore documento52 in materia di IVA nel 1999, esaminando le
motivazioni che stavano portando ad una modifica delle regolamentazione IVA e suggerendo anche alcune alternative possibili. Queste furono riprese dal
adapted. Guideline 2: All types of electronic transmissions and all intangible products (music, videos, software, etc.) delivered by such means are deemed, for the purposes of EU VAT, to be services. All transactions taking place within the EU, using the medium of electronic commerce and resulting in consumption within the EU, are subject to EU VAT. This is also in keeping with the position taken by the EU and the Member States at the WTO. Guideline 3: Ensuring neutrality. Services ordered by EU private consumers from suppliers outside the EU for delivery online present the greatest challenge in terms of VAT collection. If the predicted increase in such services supplied to final consumers, who at present pay no VAT, reaches an economically significant level, it may become necessary to devise mechanisms, in conjunction with the business community, for taxing such supplies. The absence of such taxation would lead to unfair competition for EU operators who already have to pay tax on their supplies of services for private consumption within the EU. Similarly, insofar as many online services are currently subject to tax under EU rules on the place of origin, VAT is payable by EU suppliers on all the services they supply to non-EU countries. Conversely, supplies from non-EU countries to the EU are not taxed. This clearly results in a competitive disadvantage for EU businesses. Community legislation should ensure that all online services supplied by non-EU sources for private consumption within the EU are subject to VAT, and that such services exported from the EU to third countries are VAT exempt. In contrast to the present situation, this would mean that services supplied by conventional means, such as telephone or fax, by non-EU sources to private EU consumers would also be subject to VAT. Guideline 4: Making compliance easy. The credibility of any system of taxation rests on its practicality and the feasibility of its implementation. Tax systems should be fully compatible with commercial practices that are likely to change with the advent of e-commerce. Guideline 5: Ensuring control and enforcement. Guideline 6: Facilitating tax administration. It will be essential to ensure that invoicing and accounting by electronic means is made available; [SV] Riktlinje 1: Inga nya skatter. Det är de befintliga skatterna och särskilt mervärdesskatten som skall anpassas. Riktlinje 2: Alla elektroniska överföringar och alla immateriella produkter (musikverk, videor, programvaror, etc.) som levereras med sådana medel betraktas från mervärdesskattsynpunkt som tjänster. Alla transaktioner inom EU, som sker med hjälp av elektronisk handel och som leder till konsumtion inom EU, omfattas av EU:s mervärdesskatt. Detta överensstämmer med EU:s och dess medlemsstaters ståndpunkt i WTO. Riktlinje 3: Att säkerställa neutralitet. Tjänster som enskilda personer inom EU beställer från leverantörer utanför EU för leverans online utgör den största utmaningen när det gäller indrivning av mervärdesskatt. Om den förväntade ökningen av sådana tjänster som tillhandahålls till slutkonsumenter, som idag inte betalar mervärdesskatt, når en ekonomiskt betydelsefull nivå, kan det bli nödvändigt att tillsammans med näringslivet utforma ett system för beskattning av sådana tjänster. Avsaknaden av sådan beskattning skulle leda till illojal konkurrens för de EU-aktörer som redan idag måste ta ut skatt för de tjänster som tillhandahålls till
privatkonsumenter inom EU. Eftersom många online-tjänster enligt dagens EU-regler beskattas vid ursprunget, skall EU- leverantörerna dessutom betala mervärdesskatt för alla tjänster som de tillhandahåller till tredje land. I gengäld är leveranser från tredje land till EU inte beskattade. Detta medför klart en konkurrensnackdel för företagen inom EU.
Gemenskapslagstiftningen bör säkerställa att alla tjänster som tillhandahålls online från leverantörer utanför EU till enskilda personer inom EU omfattas av mervärdesskatt, och att sådana tjänster som exporteras från EU till andra länder befrias från mervärdesskatt. Detta skulle medföra att tjänster som tillhandahålls med traditionella medel som telefon eller telefax av leverantörer utanför EU till enskilda personer inom EU till skillnad från idag också skulle omfattas av mervärdesskatt. Riktlinje 4: Att göra ett komplicerat system enkelt. Ett skattesystems trovärdighet beror på om det är praktiskt och genomförbart. Skattesystemen bör vara fullt kompatibla med affärsmetoder som sannolikt kommer att förändras i och med att den elektroniska handeln införs. Riktlinje 5: Att säkerställa kontroll och tillämpning av skatten. Riktlinje 6: Att underlätta skatteadministrationen. Man måste se till att fakturering och redovisning med elektroniska medel möjliggörs.
50 Commissione europea, Directorate general XXI, Documento XXI/1201/99 - Imposizione indiretta e comemrcio elettronico, 8 giugno 1999, pag. 2. Indirect Taxes and e-commerce, 8 June 1999. Disponibile all'indirizzo
http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/ecommerce_en.pdf
51 Aujean, M., senza la Com. (1998) 374 def. “non ci sarebbe stata una posizione comune in seno all'OCSE ed ad Ottawa non ci sarebbe stata nessuna conclusione (...) I 15 Stati membri dell'Unione Europea sono stati capaci, in un contesto relativamente difficile, di accordarsi in un certo numero di orientamenti che hanno fornito la base di ciò che in seguito è stato adottato ad Ottawa e di quelli che oggi risultano essere, in linea di massima, i principi fondamentali sulla base dei quali elaboriamo (...)”, in Rinaldi, R., a cura di, La fiscalità del commercio via Internet, Torino, Giappichelli, 2001, pag. 145.
Consiglio europeo di Lisbona del 23-24 marzo 200053, che ribadì il ruolo
trainante delle nuove tecnologie all'interno dell'Unione europea in un'epoca di globalizzazione e di economie basate sulla conoscenza. Di fatto, il Consiglio europeo di Lisbona gettò le basi per la proposta di modifica della Sesta Direttiva per quanto riguarda la territorialità dei servizi prestati tramite mezzi elettronici.