territoriale
Innanzitutto, prima di passare alla disamina del requisito della selettività, bisogna sottolineare che questa non ha carattere assoluto ma di relazione, dal momento che richiede di individuare e comparare le disposizioni fiscali di favore rispetto alla disciplina generale19.
Ne consegue che non vengono posti vincoli agli Stati membri per ciò che riguarda la determinazione del regime tributario ordinario ma, al contrario, tale disposizione si applica esclusivamente alle eccezioni rispetto al sistema generale20.
Detto questo, va evidenziato che la giurisprudenza ha elaborato due profili di selettività. Infatti, le misure fiscali possono essere ritenute selettive in quanto applicabili esclusivamente in relazione a un numero ristretto di soggetti o di attività ovvero agli agenti economici che operano in una specifica regione di uno Stato Membro.
Per ciò che concerne la selettività materiale, al fine di dare efficacia concreta al divieto, la giurisprudenza della Corte ha considerato rilevanti sia le sovvenzioni di denaro pubblico sia le forme di agevolazione monetaria, considerandole due lati della stessa medaglia che hanno la medesima natura e che producono effetti identici. Quindi, sono proibite sia le situazioni in cui l’impresa beneficiaria ottenga un vantaggio economico che non sarebbe stata in grado di ottenere in condizioni normali21, sia quelle in cui
19 G. BIZIOLI, Il processo di integrazione dei principi tributari nel rapporto fra ordinamento
costituzionale, comunitario e diritto internazionale, cit., pp. 170-171; A.CORDEWENER, Asymmetrical
Tax Burdens and EU State Aid Control, in EC Tax Review, 2012, n. 6, p. 288.
20 In senso analogo F.ROCCATAGLIATA-S.MEDICI, Normativa comunitaria in materia di aiuti concessi
dallo Stato alle imprese sotto forma di agevolazioni fiscali, cit., p. 623; W.SCHÖN, Taxation and State
aid law in the European Union, cit., 927-930; A.CARINCI, Autonomia tributaria delle Regioni e vincoli
del Trattato dell’Unione europea, in Rass. trib., 2004, n. 4, p. 1216; A.E.LA SCALA, Il divieto di aiuti di
stato e le misure fiscali di vantaggio nel quadro della politica regionale dell’Unione Europea e degli stati membri, cit., pp. 47-48; G.FRANSONI, Profili fiscali della disciplina comunitaria degli aiuti di stato, cit.,
pp. 11 ss., in modo particolare la nota 6; P.BORIA, Diritto tributario europeo, cit., p. 228; F.RASI, I
confini della nozione, in L.SALVINI (a cura di), Aiuti di Stato in materia fiscale, cit., pp. 64-65; E.
TRAVERSA, L’autonomie fiscale des Régions et des collectivités locales face au droit communautaire, cit., p. 402 e C. FONTANA, Gli aiuti di Stato di natura fiscale, cit., pp. 100 ss.
21 Corte di giustizia, sentenza 11 luglio 1996, causa C-39/94, Syndicat français de l'Express international
vengano alleviati gli oneri che normalmente avrebbero gravato sul bilancio dell’impresa22.
Inoltre, va evidenziato che la Corte non ha considerato rilevanti solo gli aiuti diretti concessi alle imprese ma anche quelli indiretti, per esempio quelli attribuiti esclusivamente ai lavoratori di un settore determinato che, alleviando le imprese operanti in quel particolare ambito da oneri specifici, ne permettono un aumento della produttività e della produzione in ragione dell’incremento degli operai disposti a fornire la propria manodopera23.
La giurisprudenza europea, successivamente, ha confermato che un vantaggio conferito direttamente a talune persone fisiche o giuridiche che non siano necessariamente imprese può costituire un vantaggio indiretto, qualora venga dimostrata la sussistenza del collegamento tra la misura e altre persone fisiche o giuridiche che siano imprese, e conseguentemente essere ritenuto un aiuto di Stato per queste ultime24.
Il beneficio, per l’impresa che fruisce dell’aiuto, infine, non deve essere necessariamente correlato all’effettiva partecipazione all’attività di esportazione, questo poiché il fine della normativa è quello di garantire che i differenti competitors possano fronteggiarsi ad armi pari all’interno del mercato comune. Di conseguenza, anche se un’impresa si limita a commercializzare i prodotti all’interno del suo Stato di residenza, nel caso in cui riceva un aiuto, le imprese con sede in altri Paesi membri vedrebbero diminuite le loro possibilità di esportare i loro prodotti nel primo Stato.
22 Corte di giustizia, sentenza 14 febbraio 1990, causa C-301/87, Repubblica francese v. Commissione
delle Comunità europee, in Racc., I-00307, punto 41. Si veda altresì, Corte di giustizia, sentenza 23 febbraio 1961, causa C-30/59, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg v. l’Alta Autorità della
Comunità Europea del Carbone e dell’Acciaio, in Racc., 00003, p. 38, dove la Corte afferma che «il concetto di aiuto è tuttavia più comprensivo di quello di sovvenzione dato che esso vale a designare non soltanto delle prestazioni positive del genere delle sovvenzioni stesse, ma anche degli interventi i quali, in varie forme, alleviano gli oneri che normalmente gravano sul bilancio di un’impresa».
23 Corte di giustizia, causa C-30/59, De Gezamenlijke Steenkolenmijnen in Limburg v. l’Alta Autorità
della Comunità Europea del Carbone e dell’Acciaio, dove è stata considerata incompatibile con il
Trattato CECA una normativa tedesca che attribuiva un “premio di squadra”, finanziato con denaro pubblico, esclusivamente ai lavoratori operanti nell’industria carbonifera. La Corte ha ritenuto questa misura un aiuto, benché indiretto, nei confronti delle imprese e lo ha dichiarato incompatibile con l’art. 4 dell’allora Trattato CECA.
24 Cfr., Corte di giustizia, sentenza 13 giugno 2002, causa C-382/99, Regno dei Paesi Bassi v.
Commissione delle Comunità europee, in Racc., I-05163, punti 38 e 60-66; Tribunale di primo grado delle Comunità Europee, sentenza 4 marzo 2009, causa T-424/05, Repubblica italiana v. Commissione
delle Comunità europee, in Racc., II-00023, punto 108; sentenza 15 giugno 2010, causa T-177/07,
Mediaset Spa v. Commissione europea, in Racc., II-02341, punto 75 e Corte di Giustizia, sentenza 28 luglio 2011, causa C-403/10 P, Mediaset Spa v. Commissione europea, in Racc., I-00117, punto 21.
Per ciò che concerne la selettività territoriale, invece, questo concetto è stato introdotto dalla Corte di Giustizia con la sentenza Azzorre25, nella quale è stato statuito che una misura non può essere ritenuta selettiva per il solo fatto che si applichi a una zona geografica limitata di uno Stato Membro26. La Corte ha affermato che, in via preliminare, bisogna accertare se l’ente è autonomo dal punto di vista istituzionale, procedurale e finanziario27. Con il concetto di autonomia istituzionale28 si fa riferimento al fatto che l’ente sub-statale sia dotato, sul piano costituzionale, di uno statuto politico e amministrativo distinto da quello del governo centrale. L’autonomia procedurale29,
25 Corte di giustizia, sentenza 6 settembre 2006, causa C-88/03, Repubblica portoghese v. Commissione
delle Comunità europee, in Racc., I-07115. Nel caso di specie, all’interno della riforma del sistema tributario, l’arcipelago delle Azzorre aveva previsto una riduzione delle aliquote sulle imposte sul reddito. Questo provvedimento era stato considerato incompatibile con il divieto di aiuti di Stato da parte della Commissione e la sua decisione negativa era stata impugnata dalla Repubblica portoghese. Per un’analisi dettagliata di questo caso si veda A.CARINCI, Autonomia impositiva degli enti sub statali e divieto di aiuti
di Stato, in Rass. trib., 2006, n. 5, pp. 1783 ss.; G.FRANSONI, Gli aiuti di Stato fra autonomia locale e
capacità contributiva, in Riv. dir. trib., 2006, n. 11, pp. 249 ss.; V. FICARI, Aiuti fiscali regionali,
selettività e «insularità»: dalle Azzorre agli enti locali italiani, in Dir. prat. trib. int., 2007, n. 1, pp. 319
ss. e S.MORENO GONZÁLEZ, Tendencias recientes de la jurisprudencia comunitaria en materia de ayudas
de estado de naturaleza tributaria, cit., pp. 825 ss.
26 Corte di giustizia, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punti 58 e 60, la Corte ha affermato che
«non si può escludere che un’entità infrastatale sia dotata di uno statuto di fatto e di diritto che la renda sufficientemente autonoma rispetto al governo centrale di uno Stato membro affinché, grazie alle misure adottate, sia la detta entità, e non il governo centrale, a rivestire un ruolo fondamentale nella definizione dell’ambiente politico ed economico in cui operano le imprese. In tali circostanze, il territorio nel quale esercita la sua competenza l’entità infrastatale che ha adottato il provvedimento, e non il territorio nazionale nella sua totalità, rappresenta il contesto rilevante per accertare se un provvedimento adottato da tale entità favorisca determinate imprese rispetto ad altre che si trovino in una situazione fattuale e giuridica analoga, tenuto conto dell’obiettivo perseguito dal provvedimento o dal regime giuridico interessato» e ha concluso osservando che «non si può, tuttavia, dedurre che una misura sia selettiva ai sensi dell’art. 87, n. 1, CE (attuale art. 107 TFUE) per il solo fatto che si applica esclusivamente ad una zona geografica limitata del territorio di uno Stato membro». Questo problema era già stato avvertito da larga parte della dottrina, si veda F.FICHERA, Aiuti fiscali ai Paesi Baschi, in Dir. prat. trib. int., 2002,
pp. 440 ss. e, in modo specifico, p. 443; A.E.LA SCALA, Il divieto di aiuti di stato e le misure fiscali di
vantaggio nel quadro della politica regionale dell’Unione Europea e degli stati membri, cit., p. 37; J.M.
LOPEZ, Aiuti di stato, agevolazioni fiscali territoriali e potere tributario forale spagnolo, in Giur. imp., 2003, nn. 4/5, p. 1373, e A. CARINCI, Autonomia tributaria delle Regioni e vincoli del Trattato
dell’Unione europea, cit., pp. 1201 ss., il quale, come evidenziato da G.FRANSONI, Profili fiscali della
disciplina comunitaria degli aiuti di stato, cit., pp. 47-48, nota 81, nello sviluppare argomenti volti a
superare una troppo rigida equiparazione fra territorialità e selettività, ha anticipato, almeno in parte, l’orientamento giurisprudenziale che è stato successivamente intrapreso dalla Corte di Giustizia.
27 Corte di giustizia, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punto 67 e Conclusioni dell’Avvocato
generale L.A. Geelhoed del 20 ottobre 2005, causa C-88/03, Repubblica portoghese v. Commissione delle
Comunità europee, in Racc., I-07115, punto 54.
28 Conclusioni dell’Avvocato generale L.A. Geelhoed, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punto
54, dove il requisito dell’autonomia istituzionale viene giudicato comprobato quando «la decisione è presa da un ente territoriale dotato di un proprio statuto costituzionale, politico e amministrativo, indipendente dall’autorità centrale».
29 Conclusioni dell’Avvocato generale L.A. Geelhoed, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punto
54, dove il requisito dell’autonomia procedurale è ritenuto esistente qualora «la decisione è presa da un ente territoriale conformemente ad una procedura all’interno della quale l’autorità centrale non ha alcun
invece, è considerata esistente nel momento in cui la decisione viene presa dall’ente decentrato senza possibilità di un intervento diretto da parte del governo centrale in merito al suo contenuto. Il requisito dell’indipendenza finanziaria30, infine, sussiste nell’ipotesi in cui le conseguenze economiche di una riduzione dell’aliquota d’imposta nazionale applicabile alle imprese presenti nella regione non vengono compensate da sovvenzioni o contributi provenienti da altre regioni o dal governo centrale.
Qualora l’ente decentrato superi questo triplice test, difatti, viene considerato autonomo ai fini dell’applicazione della normativa in tema di divieto di aiuti di Stato e, conseguentemente, la verifica della selettività materiale della misura non dovrà essere svolta tenendo in considerazione il territorio dell’intero Stato membro ma dovrà limitarsi esclusivamente alla parte di competenza dell’ente decentrato31. Questo perché,
qualora sussistano queste condizioni, l’ente sub-statale perde la sua qualifica di “parte”, per assumere la posizione di “tutto”, all’interno della quale dovrà essere valutata la selettività degli interventi di politica fiscale32.
Il giudice lussemburghese non ha ritenuto sussistente in questa circostanza il requisito dell’indipendenza finanziaria33 e, quindi, ha considerato la normativa incompatibile con
potere di intervenire direttamente rispetto alla determinazione dell’aliquota d’imposta, e in assenza di qualsiasi obbligo per l’ente territoriale di tenere conto degli interessi dell’autorità centrale all’atto di determinare la detta aliquota».
30 Conclusioni dell’Avvocato generale L.A. Geelhoed, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punto
54, dove viene specificato che per riconoscere sussistente il requisito dell’autonomia finanziaria, «l’aliquota d’imposta ridotta applicabile nella regione interessata non deve essere compensata da sovvenzioni o contributi elargiti dal governo centrale, in modo tale che le conseguenze economiche di tali riduzioni ricadano esclusivamente sulla regione stessa».
31 G.FRANSONI, Profili fiscali della disciplina comunitaria degli aiuti di stato, cit., pp. 50-51; P.BORIA,
Diritto tributario europeo, cit., pp. 229 ss.; G. GRAZIANO, La selettività e gli aiuti regionali, in L.
SALVINI (a cura di), Aiuti di Stato in materia fiscale, Padova, 2007, pp. 230 ss.; A.FANTOZZI, I rapporti
tra ordinamento comunitario e autonomia finanziaria degli enti territoriali, in Dir. prat. trib. int., 2008,
n. 3, pp. 1050-1051, il quale evidenzia che «il riconoscimento della specificità territoriale consente, in presenza dei requisiti individuati dalla Corte, di valorizzare in chiave di differenza di fatto e di diritto la diversa dislocazione geografica di due imprese e, di conseguenza, di escludere che l’aliquota minore applicata a una delle due possa fungere da indizio di un vantaggio», in quanto «come aveva già chiarito la sentenza Adria Wien Pipelines, poiché la misura sia un aiuto essa deve favorire “talune imprese […] rispetto ad altre imprese che si trovino in una situazione fattuale e giuridica analoga”»; E.TRAVERSA,
L’autonomie fiscale des Régions et des collectivités locales face au droit communautaire, cit., pp. 463 ss.
e A.MARTÍN JIMÉNEZ, El concepto de ayuda de Estado y las normas tributarias en materia de imposición
directa: estado de la cuestión, cit., pp. 42-43.
32 G.FRANSONI, Gli aiuti di Stato fra autonomia locale e capacità contributiva, cit., p. 255.
33 Corte di giustizia, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punti 75 e 77, dove la Corte ha rilevato
che «per quanto concerne l’autonomia sotto il profilo finanziario, il governo portoghese […] si é limitato ad osservare che la Commissione non aveva addotto prove circa la fondatezza di tale argomento, senza tuttavia dimostrare a sua volta che la Regione autonoma delle Azzorre non riceve alcun finanziamento da parte dello Stato per compensare un minor gettito fiscale derivante eventualmente dalla concessione di
i Trattati comunitari poiché, tenendo in considerazione come contesto giuridico rilevante per valutare la selettività delle misure fiscali in questione la totalità del territorio portoghese, la disciplina oggetto di studio era applicabile esclusivamente agli operatori economici situati nella Regione delle Azzorre34.
La nozione di selettività territoriale è stata successivamente precisata nella sentenza relativa ai Paesi Baschi35, nella quale la Corte, ripercorrendo per lunghi tratti il precedente leading case, ne ha chiarito alcuni elementi determinanti.
In modo particolare, con riferimento all’autonomia procedurale, la Corte ha affermato che questa non esclude la possibilità che venga istituito un procedimento di concertazione, volto a prevenire eventuali conflitti normativi, purché la decisione che concluda il procedimento sia adottata dall’ente infrastatale, senza che il governo centrale abbia la possibilità di intervenire per modificarne il contenuto36.
Un altro aspetto di estrema rilevanza che viene evidenziato è che, nell’adozione di un atto, il rispetto di limiti prestabiliti non implica, in linea di principio, che venga scalfita l’autonomia decisionale dell’ente che adotta tale decisione37. Ciò che rileva, conseguentemente, è che le competenze, benché delimitate, conferite all’ente decentrato, possano da questo essere utilizzate liberamente all’interno di tali limiti. Per ciò che concerne l’autonomia finanziaria, viene specificato che un ente è autonomo sotto questo punto di vista solamente nel caso in cui subisca direttamente le
riduzioni dell’aliquota fiscale» e che «il minor gettito fiscale […] è in ogni caso compensato da un meccanismo di finanziamento gestito a livello centrale».
34 Corte di giustizia, causa C-88/03, Portogallo v. Commissione, punto 79.
35 Corte di giustizia, sentenza 11 settembre 2008, cause riunite C-428/06, C-429/06, C-430/06, C-431/06,
C-432/06, C-433/06 e C-434/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT-RIOJA v. Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcay e altri, in Racc., I-06747. In questa circostanza la Corte si è trovata, nell’ambito di un rinvio pregiudiziale, a giudicare la compatibilità di determinate modifiche fiscali, nello specifico la riduzione dell’aliquota relativa all’imposta sulle società e l’introduzione di una detrazione d’imposta del 10% per determinati investimenti, approvate dai territori storici della CC.AA. basca.
36 Corte di giustizia, cause riunite C-428/06, C-429/06, C-430/06, C-431/06, C-432/06, C-433/06 e C-
434/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja, punti 95 e 96, dove la Corte osserva che «una
decisione dell’autorità infrastatale deve essere stata presa senza possibilità di un intervento diretto da parte del governo centrale in merito al suo contenuto» e che, comunque, «una siffatta autonomia procedurale non esclude che, allo scopo di prevenire i conflitti, venga istituito un procedimento di concertazione sempreché la decisione finale presa in esito a tale procedimento sia adottata dall’ente infrastatale e non dal governo centrale». Al punto 99, inoltre, la Corte evidenzia che in assenza di un accordo in seno alla commissione di coordinamento, il governo non possa imporre l’adozione di una norma avente un determinato contenuto.
37 Corte di giustizia, cause riunite C-428/06, C-429/06, C-430/06, C-431/06, C-432/06, C-433/06 e C-
434/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja, punto 104. Come evidenziato anche al punto 81, i
limiti che un ente deve rispettare nell’esercizio delle competenze che gli vengono attribuite non incide, in via di principio, sull’esercizio di queste competenze all’interno di tali limiti.
conseguenze finanziarie della propria politica fiscale senza ricevere trasferimenti statali che vadano a compensare la riduzione delle risorse, a disposizione dell’ente decentrato, causata dall’esercizio dell’autonomia tributaria che gli è stata concessa38. Inoltre, l’esistenza di trasferimenti statali a favore dell’ente decentrato non è di per sé sufficiente per dimostrare l’insussistenza dell’indipendenza finanziaria, in quanto deve essere altresì comprovato che vi sia un diretto collegamento tra l’esercizio della potestà tributaria dell’ente decentrato e l’ammontare dei trasferimenti statali39. Detto in altri termini, la dipendenza finanziaria è provata dall’esistenza di una relazione diretta fra riduzione delle entrate da parte dell’ente infra-statale e adeguamento compensatorio dei trasferimenti statali40.
La Corte, dopo aver delineato i parametri sulla base dei quali debba essere effettuato il triplice test statuito in Azzorre, rinvia la questione al giudice a quo, in quanto competente per poter interpretare il diritto interno.
38 Conclusioni dell’Avvocato generale J. Kokott dell’8 maggio 2008, cause riunite C-428/06, C-429/06,
C-430/06, C-431/06, C-432/06, C-433/06 e C-434/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja UGT- RIOJA v. Juntas Generales del Territorio Histórico de Vizcaya e altri, in Racc., I-06747, punti 106 ss., dove viene affermato che «un ente locale è dotato di autonomia finanziaria se è tenuto a sopportare esso stesso le conseguenze finanziarie delle proprie normative fiscali e non riceve alcuna compensazione dallo Stato centrale per la riduzione degli introiti fiscali derivante dalle differenze delle normative locali rispetto a quelle dello Stato centrale».
39 La necessità di un chiarimento in merito all’esistenza di “trasferimenti” a favore dell’ente locale da
parte dello Stato quale indice della mancanza di autonomia, era stata evidenziata in dottrina da G. FRANSONI, Profili fiscali della disciplina comunitaria degli aiuti di stato, cit., pp. 52-56, il quale,
anticipando la posizione poi adottata dalla Corte di Giustizia, sottolineava l’irrilevanza della presenza di eventuali fondi perequativi nel caso in cui questi fossero destinati a compensare il minor gettito relativo alla capacità fiscale del territorio.
40 Conclusioni dell’Avvocato generale J. Kokott, cause riunite C-428/06, C-429/06, C-430/06, C-431/06,
C-432/06, C-433/06 e C-434/06, Unión General de Trabajadores de la Rioja, punti 109 e 110, dove,
dopo aver osservato che «un’autonomia finanziaria delle strutture infrastatali non deve essere sempre negata qualora […] si debba constatare un trasferimento finanziario per saldo dallo Stato centrale agli enti locali o regionali. Un siffatto trasferimento può essere infatti dettato da molteplici motivi, i quali non presentano alcun legame con le normative fiscali locali o regionali», viene stabilito che «al fine di accertare una connessione fra siffatti flussi finanziari e la legislazione fiscale locale, devono dunque essere soddisfatti perlomeno due requisiti. In primo luogo, è necessario servirsi dell’importo delle entrate fiscali locali come parametro per fissare eventuali trasferimenti finanziari. In secondo luogo, una riduzione delle entrate fiscali deve condurre anche ad un corrispondente adeguamento compensatorio del trasferimento dei mezzi fra i livelli statali». La Corte, al punto 135 della sentenza, conformandosi alle conclusioni dell’Avvocato generale, afferma che «il semplice fatto che da una valutazione complessiva dei rapporti finanziari tra lo Stato centrale ed i suoi enti infrastatali risulti che sussistono trasferimenti finanziari dal suddetto Stato verso questi ultimi non può, in quanto tale, essere sufficiente a dimostrare che tali enti non si assumono le conseguenze economiche delle misure fiscali da essi adottate e che, pertanto, non godono di un’autonomia finanziaria, dato che siffatti trasferimenti possono spiegarsi con motivi che non presentano alcun legame con le suddette misure fiscali». L’importanza di questa specificazione viene messa in risalto, tra gli altri, da M.BASILAVECCHIA, La fiscalità di sostegno nella