L’art. 156 della Costituzione spagnola afferma che le CC.AA. godono di autonomia finanziaria per lo sviluppo e l’esecuzione delle competenze loro spettanti, la quale deve essere esercitata in conformità sia con i principi di coordinamento sanciti a livello statale che con il principio di solidarietà tra tutti gli spagnoli.
Il Tribunal Constitucional, in tema di autonomia finanziaria, ha immediatamente chiarito che il termine include sia il versante delle entrate che quello delle spese100.
clima difficili, dalla dipendenza economica da alcuni prodotti, fattori la cui persistenza e il cui cumulo recano grave danno al loro sviluppo, il Consiglio, su proposta della Commissione e previa consultazione del Parlamento europeo, adotta misure specifiche volte, in particolare, a stabilire le condizioni di applicazione dei trattati a tali regioni, ivi comprese politiche comuni. Allorché adotta le misure specifiche in questione secondo una procedura legislativa speciale, il Consiglio delibera altresì su proposta della Commissione e previa consultazione del Parlamento europeo.
Le misure di cui al primo comma riguardano in particolare politiche doganali e commerciali, politica fiscale, zone franche, politiche in materia di agricoltura e di pesca, condizioni di fornitura delle materie prime e di beni di consumo primari, aiuti di Stato e condizioni di accesso ai fondi strutturali e ai programmi orizzontali dell'Unione.
Il Consiglio adotta le misure di cui al primo comma tenendo conto delle caratteristiche e dei vincoli specifici delle regioni ultraperiferiche senza compromettere l'integrità e la coerenza dell'ordinamento giuridico dell'Unione, ivi compresi il mercato interno e le politiche comuni».
99 La Sentenza del Tribunal Constitucional 31/2010, del 28 giugno, benché abbia salvato lo Statuto della
Catalunya, ha confermato che è lo Stato «a quien corresponde “en exclusiva”, atendiendo a la totalidad de los instrumentos para la financiación de las Comunidades Autónomas, a las necesidades de cada una de éstas y a las possibilidades reales del sistema financiero del Estado, “decidir si procede dotar, en su caso, y en qué cuantía aquellas asignaciones en virtud de la competencia exclusiva, que sobre la materia e atribuye el art. 149.1.14 Constitucioen Española (hacienda general)”».
100 Ex plurimis le sentenze del Tribunal Constitucional n. 179/87, del 12 novembre, n. 183/1988, del 5
novembre, e n. 135/1992, del 5 ottobre, dove viene rispettivamente statuito che «la autonomía financiera
supone la propia determinación y ordenación de los ingresos y gastos necesarios para el ejercicio de sus funciones», che l’autonomia finanziaria deve essere intesa come «la ordenación de los ingresos y gastos u obtención de recursos y utilización de los mismos, así como la elaboración aprobación de un presupuesto» e che «el soporte material de la autonomía financiera son los ingresos y en tal sentido la LOFCA configura como principio la suficiencia de recursos, que tiene un primer límite en la propia naturaleza de las cosas y no es otro sino las posibilidades reales de la estructura económica del país en
L’art. 157 della Costituzione spagnola, invece, si caratterizza per l’elencazione delle differenti risorse, senza attribuire la priorità a nessuna di esse, attraverso le quali si possono finanziare le autonomie locali101.
L’art. 157.1. a), b) e c) Cost.102 prevede, principalmente, tre differenti categorie di entrate tributarie: i) le imposte cedute103, totalmente o parzialmente, dallo Stato, ii) le addizionali su imposte statali e iii) le imposte, tasse e contributi speciali propri.
A queste, che di seguito verranno analizzate nel dettaglio, vanno aggiunti i trasferimenti statali legati ai fondi perequativi, i quali hanno il compito di riequilibrare le sperequazioni connesse alle differenti situazioni economiche presenti nelle varie aree del Paese.
Tutti i summenzionati strumenti, in ogni caso, possono essere utilizzati dalle CC.AA. esclusivamente al fine di reperire quanto necessario per far fronte alle spese necessarie allo svolgimente delle funzioni loro affidate e non, al contrario, per accantonare risorse in vista di necessità future104.
su conjunto». Per una esaustiva analisi della giurisprudenza del Tribunal Constitucional in relazione al
principio di “autonomia financiera” si faccia riferimento ad A.M.GARCÍA-MONCÓ, Autonomía financiera
de las Comunidades Autónomas, Valladolid, 1996, pp. 22 ss.
101 J. LASARTE ÁLVAREZ, El proceso normativo de la Hacienda de las Comunidades Autónomas, in
Papeles de Economía de las Comunidades Autónomas, 1980, n. 1, p. 152, afferma che la Costituzione
contiene «una enumeración exhaustiva, más teórica que práctica, propia de un manual, en la que el
lector encentra una lista de posibilidades a partir de las que pueden construirse diferentes esquemas de financiación de muy diverso funcionamento y significado».
102Art. 157 de la Consitución española - Recursos de las Comunidades Autónomas:
«1. Los recursos de las Comunidades Autónomas estarán constituidos por:
a) Impuestos cedidos total o parcialmente por el Estado; recargos sobre impuestos estatales y otras participaciones en los ingresos del Estado.
b) Sus propios impuestos, tasas y contribuciones especiales.
c) Transferencias de un Fondo de Compensación interterritorial y otras asignaciones con cargo a los Presupuestos Generales del Estado.
d) Rendimientos procedentes de su patrimonio e ingresos de derecho privado. e) El producto de las operaciones de crédito.
2. Las Comunidades Autónomas no podrán en ningún caso adoptar medidas tributarias sobre bienes situados fuera de su territorio o que supongan obstáculo para la libre circulación de mercancías o servicios.
3. Mediante ley orgánica podrá regularse el ejercicio de las competencias financieras enumeradas en el precedente apartado 1, las normas para resolver los conflictos que pudieran surgir y las posibles formas de colaboración financiera entre las Comunidades Autónomas y el Estado».
103 L’art. 4 LOFCA, che riprende le medesime forme di finanziamento, parla di tributi ceduti anziché di
imposte cedute. La differente terminologia utilizzata fu promossa da due emendamenti presentati dal
Grupo Parlamentario Socialista al progetto iniziale della LOFCA. Così facendo si cercò di favorire la
cessione non solo di imposte ma anche di tasse e contributi speciali. La contraddizione, in ogni caso, deve risolversi a favore del testo costituzionale. Per una disamina esaustiva su questo punto si rimanda a J.J. FERREIRO LAPATZA, La Hacienda de las Comunidades Autónomas en los diecisiete Estatutos de
Autonomía, Escola d’Administració Pública de Catalunya, Barcelona, 1985, p. 136.
104 M.D.MORA LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones internas y comunitarias, Valencia, 2004, p.
Anzitutto, va rilevato che la scelta per garantire l’autonomia finanziaria delle CC.AA è ricaduta, in via principale, sulle imposte cedute105.
Queste, secondo la definizione fornita dall’art. 10.1 LOFCA, sono tributi introdotti e regolati da una legge statale, il cui gettito viene attribuito alle CC.AA.106.
A partire dal “modelo de financiación” relativo al quinquennio 1997-2001, in relazione alle imposte cedute, soprattutto con riferimento all’imposta sulle persone fisiche, le CC.AA. vengono dotate di alcune competenze normative degne di nota, che accrescono la potestà tributaria locale107.
Le imposte cedute, in virtù della definizione sopraccitata e della riserva di legge prevista in ambito tributario108, la quale prevede che tutti gli elementi essenziali del tributo devono essere stabiliti dalla legge che li istituisce109, sono equiparabili ai tributi
propri derivati delle Regioni italiane, anche se il margine di autonomia concesso alle CC.AA. spagnole è sensibilmente più ampio110.
La decisione è ricaduta su questa tipologia di tributi, primariamente, perché consente non solo un incremento del carico fiscale ma anche una sua diminuzione. Gli elementi del tributo maggiormente suscettibili di cessione sono la possibilità di prevedere detrazioni e deduzioni, in quanto permettono di prendere in considerazione le circostanze personali e familiari dei soggetti passivi111. In tema di imposta sulle persone fisiche, inoltre, relativamente alla quota di gettito oggetto di compartecipazione112, le CC.AA. hanno la facoltà modificare le aliquote purché, da un lato, venga mantenuta la
105 Per un esame esaustivo sulle imposte cedute si veda V.R. ALMENDRAL, Impuestos cedidos y
corresponsabilidad fiscal, Valencia, 2004, pp. 137 ss.
106 L’art. 10.1 LOFCA afferma che «son tributos cedidos los establecidos y regulados por el Estado, cuyo
producto corresponda a la Comunidad Autónoma».
107 A.R.RIBES, Poder normativo autonómico y tributos cedidos, Valencia, 2012, pp. 32 ss.
108 L’art. 31.3 della Cost. spagnola dice che «sólo podrán establecerse prestaciones personales o
patrimoniales de carácter público con arreglo a la ley». Gli elementi costitutivi dei tributi ceduti,
pertanto, dal momento che sono tributi statali dovranno essere disciplinati dalla legge statale che li introduce nell’ordinamento.
109 Sentenza del Tribunal Constitucional n. 19/1987, del 17 febbraio. In dottrina, si veda J. MARTÍN
QUERALT-C.LOZANO SERRANO-J.M.TEJERIZO LÓPEZ-G.CASADO OLLERO, Curso de derecho financiero
y tributario, Madrid, 2013, pp. 120 ss. e M.D. MORA LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones
internas y comunitarias, cit., pp. 97-98. Nello specifico, gli elementi costitutivi del tributo sono: i soggetti
passivi, la fattispecie imponibile, le esenzioni e gli elementi di quantificazione del tributo, ovvero la base imponibile e le aliquote.
110 A questo proposito si veda F.A.GARCÍA PRATS, Spain, in G. BIZIOLI-C. SACCHETTO (Eds.), Tax
Aspects of Fiscal Federalism, Amsterdam, 2011, pp. 394 ss. e M. SANTOLAYA BLAY, Los aspectos
tributarios del sistema de financiación autonómica de 2009, in Carta Tributaria, 2010, n, 3, pp. 1-16.
111 M.D.MORA LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones internas y comunitarias, cit., p. 94.
112 Attualmente, ex art. 11.1.a) LOFCA, l’imposta sul reddito delle persone fisiche può essere oggetto di
progressività e, dall’altro lato, non ne derivi un’imposta che si discosti oltre una determinata percentuale da quella che sarebbe scaturita dall’applicazione della normativa statale.
La differenza tra imposte cedute totalmente o parzialmente risiede nel fatto che, nella seconda circostanza, a differenza di quanto avviene nella prima, vengono cedute o solo alcune delle fattispecie imponibili o solamente una parte del gettito complessivo113. Bisogna altresì ricordare che la suddetta cessione lascia inalterata la titolarità della potestà tributaria sulle stesse da parte dello Stato, il quale può in ogni momento revocare la cessione di queste competenze114.
I tributi oggetto di cessione, insieme alla percentuale di compartecipazione al gettito riscosso sul proprio territorio115, sono individuati all’art. 11 LOFCA116.
Infine, per completezza, deve essere precisato che le uniche imposte per le quali non è contemplata la possibilità di cessione sono: l’imposta sulle società e l’imposta sul reddito dei non residenti, la cui regolazione e le cui entrate sono di esclusiva competenza del livello centrale.
Per ciò che concerne il ricorso alle addizionali, considerate dal Tribunale costituzionale non in contrasto con il principio di uguaglianza117, questo è stato ben presto scartato
113 M.D.MORA LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones internas y comunitarias, cit., pp. 109-110 e
J.ÁLVAREZ MARTÍNEZ, La financiación de las Comunidades Autónomas en España: una perspectiva
general, cit., p. 244.
114 Sentenza del Tribunal Constitucional n. 192/2000, del 13 luglio. In dottrina, si rimanda a M.D.MORA
LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones internas y comunitarias, cit., p. 126.
115 In caso di mancata indicazione della percentuale, significa che l’intero ammontare del tributo riscosso
sarà destinato alla CC.AA. competente territorialmente.
116 LOFCA - Artículo 11 - Tributos cedidos:
«Sólo pueden ser cedidos a las Comunidades Autónomas, en las condiciones que establece la presente Ley, los siguientes tributos:
a) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con carácter parcial con el límite máximo del 50 por 100.
b) Impuesto sobre el Patrimonio.
c) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. d) Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
e) Impuesto sobre el Valor Añadido, con carácter parcial con el límite máximo del 50 por 100.
f) Los Impuestos Especiales de Fabricación, con carácter parcial con el límite máximo del 58 por ciento de cada uno de ellos, excepto el Impuesto sobre la Electricidad y el Impuesto sobre Hidrocarburos. g) El Impuesto sobre la Electricidad.
h) El Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. i) Los Tributos sobre el Juego.
j) El Impuesto sobre Hidrocarburos, con carácter parcial con el límite máximo del 58 por ciento para el tipo estatal general y en su totalidad para el tipo estatal especial y para el tipo autonómico».
117 Sentenza del Tribunal Constitucional n. 150/1990, del 4 ottobre, nella quale viene dichiarato che «el
ejercicio de la competencia de la Comunidad Autónoma de Madrid para establecer recaos sobre los impuestos estatales no requiere, por ello, una justificacIón explícita de la desigualdad tributaria que
dalla maggior parte delle CC.AA. per ragioni politiche. Queste, difatti, sono uno strumento rigido che, oltretutto, è utilizzabile unicamente per aumentare il carico fiscale118. Per questi motivi hanno avuto finora un utilizzo quasi nullo in Spagna.
I tributi propri, analogamente, pur essendo assolutamente idonei dal punto di vista teorico, sul piano pratico hanno riscontrato un utilizzo assai limitato a causa di molteplici fattori119. Il principale è però riscontrabile nel divieto di doppia imposizione previsto dall’art. 6.2 LOFCA per le CC.AA. di regime comune120. La norma parla di divieto in merito a fatti imponibili già gravati da parte dello Stato. A questo proposito deve essere menzionato che il Tribunale costituzionale121, affinché questa previsione non portasse a privare di significato il dettame costituzionale, ha quasi immediatamente elaborato la distinzione tra fattispecie e materia imponibile122, specificando che il
divieto è limitato alle fattispecie già tassate a livello statale, cercando così di lasciare
produce, ya que es una manifestación de su autonomía financiera, que tiene lugar en el marco de la Constitución, del Estatuto y de la LOFCA. Por otra parte, la diversidad resultante de la exacción de un recargo autonómico en el Impuesto sobre la Renta no quiebra la igualdad de posiciones jurídicas fundamentales de los ciudadanos en el cumplimiento de los deberes que les impone el arto 31 de la Constilución; si así fuera, quedaría radicalmente eliminada la potestad de las Comunidades Autónomas para establecer recargos, en contradicción con las previsiones constitucionales y estatutarias sobre el particular».
118 M.D.MORA LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones internas y comunitarias, cit., pp. 74 ss. 119 M.D.MORA LORENTE, Impuestos cedidos: implicaciones internas y comunitarias, cit., pp. 78 ss. 120 Art. 6 LOFCA - Regulación de tributos propios:
«1. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y exigir sus propios tributos de acuerdo con la Constitución y las Leyes.
2. Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado. Cuando el Estado, en el ejercicio de su potestad tributaria originaria establezca tributos sobre hechos imponibles gravados por las Comunidades Autónomas, que supongan a éstas una disminución de ingresos, instrumentará las medidas de compensación o coordinación adecuadas en favor de las mismas.
3. Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por los tributos locales. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales. En todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo que los ingresos de tales Corporaciones Locales no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus posibilidades de crecimiento futuro».
121 Sentenza del Tribunal Constitucional 37/1987, del 26 marzo.
122Nella sentenza del Tribunal Constitucional 37/1987 viene dichiarato che «por materia imponible u
objeto del tributo debe entenderse toda fuente de riqueza, renta o cualquier otro elemento de la actividad económica que el legislador decida someter a imposición, realidad que pertenece al plano de lo fáctico. Por el contrario, el hecho imponible es un concepto estrictamente juridico que, en atención a determinadas circunstancias, la Ley fija en cada caso «para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria», según reza el articulo 28 de la vigente Ley General Tributaria». La Ley Orgánica n. 3/2009 ha recepio questo orientamento sostiutuendo il termine
aperta qualche, seppur minima in termini quantitativi123, possibilità per l’istituzione di imposte proprie locali.